傅若雪
川化集團有限責任公司審計部
當前，國有企業(yè)正處于深化改革，壯大實力的關鍵階段，許多企業(yè)擴大經(jīng)營范圍，加大投資規(guī)模和力度，紛紛在異地建立經(jīng)營機構，試圖尋求多種經(jīng)營的各種途徑。這些舉措是否確實增強了企業(yè)的整體實力？所進行的投資項目是否取得了預期的效益？這恐怕是投資者、經(jīng)營者首要關心的問題。其實在任何社會制度下，任何單位和個人從事生產(chǎn)、經(jīng)營、管理等活動，都需講求經(jīng)濟效益，才能保證其生存和發(fā)展。無論是政府機構、企事業(yè)單位、甚至個體工商戶，都共同面臨著一個提高效率，挖掘潛力，增強活力的問題，這就使得效益審計的開展順理成章。因為提高管理水平、管理效率、管理素質是提高效益的重要途徑，通過對被審單位這幾方面的審計，以促進被審單位加強管理、提高效益正是效益審計的重要內(nèi)容。由于筆者身處國有大型化工企業(yè)，作為其中的一名內(nèi)審人員，想著重談一下在國有企業(yè)中如何開展效益審計的幾點看法。
一、在我國開展效益審計的環(huán)境
眾所周知，審計歷史悠久，其產(chǎn)生是基于經(jīng)濟監(jiān)督的需要，是社會發(fā)展到一定歷史階段的產(chǎn)物。審計最初的含義就是“審查會計”，這是具有傳統(tǒng)意義的解釋，主要強調(diào)對財政財務收支活動的審計，審查并評價其真實性和合法性。而效益審計主要審查財政財務收支及其相關經(jīng)濟業(yè)務活動的經(jīng)濟性、效率性和效果性，評價效益的優(yōu)劣，以促使其改進管理，提高經(jīng)濟效益。效益審計產(chǎn)生于第二次世界大戰(zhàn)前后的西方發(fā)達國家，所以它是現(xiàn)代審計的一個分支。我國審計界雖然在20世紀80年末90年代初，開展過對效益審計的討論，一些專家、學者也發(fā)表了一些論文和專著，介紹了一些外國效益審計的經(jīng)驗，審計機關及一些企事業(yè)單位也做過一些嘗試；但由于經(jīng)濟發(fā)展水平的局限性，整個大環(huán)境沒有形成共識，所以當時我國審計工作仍以財務審計為主，對效益審計的探討則處于摸索階段。審計署前幾年提出了由財政財務審計向效益審計延伸的意見，但我國開展效益審計其真正起步還應從2003年開始，才把評價被審計單位的效益優(yōu)劣作為審計目標，把評價鑒證效益責任，作為效益審計建立的基礎。我國開展效益審計的環(huán)境逐步形成。
二、國有企業(yè)中效益審計與內(nèi)部審計的關系及效益審計的現(xiàn)狀
（一）效益審計與內(nèi)部審計的關系
審計按照審計主體分類，可分為國家審計、內(nèi)部審計、民間審計三類。在“現(xiàn)代內(nèi)部審計之父”勞倫斯.B.索耶（LawrenceB.Sawyer）的名著《現(xiàn)代內(nèi)部審計實務》修改本第五版《索耶內(nèi)部審計》一書中對內(nèi)部審計所下的定義為：內(nèi)部審計是由內(nèi)部審計師對組織內(nèi)不同的運營和控制實施系統(tǒng)、客觀評價的活動。其目的是確定是否：（1）財務和運營信息是準確的和可靠的；（2）企業(yè)所面臨的風險已經(jīng)被識別和最小化；（3）外部規(guī)章制度和可被接受的內(nèi)部政策和程序已經(jīng)被遵循；（4）達到了令人滿意的運營標準；（5）資源被有效地、經(jīng)濟地加以利用；（6）有效地實現(xiàn)了組織目標。所有這些的目的都是為了提供管理咨詢和幫助組織的成員能更有效地履行他們的治理責任。這個定義不僅列舉了內(nèi)部審計師的角色和目的，而且指出了機會和責任。此外，這個定義把《內(nèi)部審計實務標準》中最主要的要求具體化了，并且突出了現(xiàn)代內(nèi)部審計師廣泛強調(diào)的增值服務和與風險、治理和控制活動相關聯(lián)的要點。我國《獨立審計具體準則第22號——考慮內(nèi)部審計工作》中指出，本準則所稱內(nèi)部審計，是指被審計單位的專門機構或人員對其內(nèi)部控制的健全、有效，會計及相關信息的真實、合法、完整，資產(chǎn)的安全、完整，經(jīng)營績效以及經(jīng)營合規(guī)性等進行的檢查、監(jiān)督和評價。其職能有檢查、鑒證、評價和建設。內(nèi)部審計的內(nèi)容包括財務審計，經(jīng)營審計和管理審計等。筆者認為，由于內(nèi)部審計身處單位的內(nèi)部，最了解內(nèi)部機構設置、人員配備、生產(chǎn)流程、資源配置、資金運作、管理方式、內(nèi)控制度等具體情況；其目的中也強調(diào)指出應以“改善經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟效益”為其主要審計目的。因此利用內(nèi)部審計來開展效益審計更具有現(xiàn)實性及可操作性。李金華審計長在總結我國內(nèi)部審計工作經(jīng)驗教訓時，明確提出了要把“內(nèi)部審計作為一個控制系統(tǒng)，而不是一個檢查系統(tǒng)”，“內(nèi)部審計要以效益審計和管理審計為主”，“內(nèi)部審計要以事前、事中審計為主”，“內(nèi)部審計要以體現(xiàn)中國特色為主”的全新的內(nèi)部審計理念。李金華審計長的講話為內(nèi)部審計進行了正確的定位，為內(nèi)部審計指出了明確的方向。
（二）國有企業(yè)中效益審計的現(xiàn)狀
筆者主要談一下本公司開展效益審計的情況：作為化工行業(yè)中的先進內(nèi)審單位，內(nèi)審部門建立之初就成立了財務審計室、效益審計室、綜合審計室等職能辦公室，開展了財務收支審計、工程審計、經(jīng)濟合同審計、經(jīng)濟責任審計等具體的工作。但嚴格的說，關于“效益審計”的開展仍處于摸索階段，主要還是體現(xiàn)在工程審計、經(jīng)濟合同審計項目中。比如工程審計從項目立項開始到工程決算，我們的內(nèi)審人員全過程介入并實施必要審計，對工程項目的成本效益比價監(jiān)控。比如在對子公司的日常財務收支審計中也進行過：前段時間在對集團公司一下屬子公司的年報審計中，發(fā)現(xiàn)該公司對其下屬經(jīng)營部的考核指標僅一項，即考核實現(xiàn)的銷售量是否符合任務指標，并沒有對其發(fā)生的所有成本費用和實現(xiàn)的收入作全面考核，即難以對其整體效益作出評價。我們建議該子公司在對經(jīng)營部效益的考核上加大績效考核力度，發(fā)揮各經(jīng)營部的優(yōu)勢，增加公司整體效益。被審單位心悅誠服地接受了此建議。不過，進行的類似效益審計的力度及范圍相對財務收支審計還是很有限，尤其對已建、在運行裝置的效益方面進行的審計就很少涉及，使得其發(fā)揮的作用并不特別明顯；企業(yè)的所有者、經(jīng)營者無法從審計中獲取特別有價值的建議，因而就難以體會效益審計所帶來的好處。但近幾年隨著公司改革力度的步步深化，對效益審計的要求越來越迫切，希望能為公司在投資、建設，收購，合并等關系重大的項目中出謀劃策，提出建設性的意見。只是由于多年來一直以財務收支的真實性、合法性作為主要審計目標，在財務收支及其經(jīng)濟活動的經(jīng)濟性、效率性及效果性上重視不夠，欠缺理論指導和實踐經(jīng)驗，難以在短時間里提出很有價值的意見和建議。
三、在國有企業(yè)中如何開展效益審計的幾點建議
（一）從思想認識上提高對效益審計的重視
簡單的說，效益審計就是以提高經(jīng)濟效益為目的的審計。何謂經(jīng)濟效益？就是以盡量少的勞動消耗和勞動占用，取得盡可能多的符合社會需要的勞動成果。但實際上“效益”不僅指經(jīng)濟效益，還應涵蓋社會效益、生態(tài)效益等。我們很遺憾地看到，企業(yè)在高速發(fā)展的同時，卻面臨著資源短缺、能源匱乏的尷尬境地；尤其讓人痛心的是，一些企業(yè)的欣欣向榮是以大量自然資源被破壞，環(huán)境被污染的沉重代價所換來的。由于認識不夠或只顧眼前利益等原因，缺乏措施有力的監(jiān)管，資源被無限度使用、肆意浪費比比皆是。嚴峻的現(xiàn)實告訴我們，只有對資源合理、有效、經(jīng)濟的利用，堅持科學發(fā)展觀，才能最終實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的目標。作為在國民經(jīng)濟中起主要作用的國有企業(yè)，需要明確的是效益并不等同于利潤，而是經(jīng)濟效益、社會效益和生態(tài)效益的統(tǒng)一，應該提醒所有者、經(jīng)營者從思想上高度重視效益審計所起的不可忽視的作用。這應該是對人類、對社會最大的貢獻。筆者認為，企業(yè)決策者的高度重視及對企業(yè)長短期效益的正確取向是對效益審計工作的最好支持。古人云：上所好之，下必甚之。企業(yè)最高決策層對效益審計的重視會帶動整個企業(yè)從上至下認識的提高，給予審計部門經(jīng)費、人力、信息資源等的支持，這些再加上各相關部門的配合，會促使效益審計工作提出更有建設性的意見，切實地推動企業(yè)效益的提高，達到可持續(xù)發(fā)展的目標，進而帶動全社會對我們所生活的環(huán)境的高度重視。
（二）加快效益審計的理論研究，用理論指導實踐
我國較西方發(fā)達國家在效益審計的研究上起步晚，從事此方面研究的專家學者較少，有價值、相對成熟的理論成果也不多，具體到在企業(yè)內(nèi)部審計中如何開展效益審計的理論研究更是少之又少。我們在具體內(nèi)審實務操作中缺乏理論指導，憑經(jīng)驗，靠自身業(yè)務水平去判斷、去評價，隨意性較強，其審計意見受個人業(yè)務能力的影響，可比性較差，價值有限。建議先采取“拿來主義”，借鑒西方先進理論，吸收西方先進經(jīng)驗，采取西方先進方法；再輔之以具體國情、具體廠情的考慮，制定出符合實際的效益審計理論，以暫行規(guī)定的形式試行；今后再通過實際應用逐步修訂完善。
在考慮個別企業(yè)具體情況時，建議多聽聽企業(yè)內(nèi)部審計人員以及企業(yè)中各相關專家的意見，也就是參謀的范圍不僅僅局限于內(nèi)審人員。因為他們相對于搞理論研究的專家學者而言，具有較豐富的實際操作經(jīng)驗，更熟悉本企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營情況，能提出更有價值的建議。
（三）區(qū)別效益審計與財務收支審計的關系，做好銜接工作，避免重復審計
效益審計與財務收支審計的關系密切，但彼此應為獨立領域，而不是從屬、附帶的關系；因為這個涉及到審計重點、審計意見取向等問題。效益審計應在核實財務數(shù)據(jù)及其經(jīng)濟活動真實性、合法性、準確性的基礎上對財務數(shù)據(jù)所反映出的經(jīng)濟活動的有效性、效率性及效果性進行評價。也就是說，離開真實性、合法性、準確性去談有效性、效率性及效果性，顯然如地基不扎實的大廈，隨時有倒塌的可能。這就對我們所進行的內(nèi)部審計提出了更高的要求：首先要核實數(shù)據(jù)及其經(jīng)濟活動的真?zhèn)?，如果可信，再進行下步工作，評價其“三效”；如果可信度差，下步的效益審計工作無進行的必要。筆者認為，目前在實際操作中應重點對大型投資項目，技改項目，對社會、生態(tài)環(huán)境有特別影響的焦點項目加大效益審計的力度，做好事前審計、事中審計，改變傳統(tǒng)財務收支審計多為事后審計的老路子。因為此類項目的審計容易取得實際的成效，如果這項工作效果明顯，就會取得企業(yè)的認可，得到政府和社會的支持，審計結果就會受到重視，審計成果才能發(fā)揮更大的作用，而且顯然對企業(yè)的長期效益、可持續(xù)發(fā)展會起到不可低估的作用。
（四）加強內(nèi)審人員的素質教育，提高業(yè)務水平
這是開展效益審計非常關鍵的一環(huán)。理論再完備，制度再嚴密，思想認識再高，也離不開審計人員的具體落實。第一、審計人員，尤其是內(nèi)審人員業(yè)務素質的高低直接關系到效益審計的工作質量，甚至起到?jīng)Q定性作用。作為內(nèi)審人員，必須重視審計專業(yè)知識的更新與提高，重視經(jīng)驗的積累，不斷提高審計水平，加強業(yè)務能力的培養(yǎng)。在我們的實際工作中，往往是做的多，思考的少，能進行系統(tǒng)總結的更少。第二、應加強對內(nèi)審人員職業(yè)道德的教育，不能因為目前暫時的不被重視而對工作敷衍了事，輕率地對被審事項作出結論，進行不負責任的評價，甚至作出違背職業(yè)道德的事。第三、審計組成員間的配合至關重要。審計之初做好具體分工，明確各自任務；審計過程中溝通信息，避免重復、遺忘；審計結束后交流經(jīng)驗，有助于業(yè)務水平的提高。經(jīng)驗交流對效益審計工作而言尤為重要。第四、鑒于目前內(nèi)審工作趨于復雜化、深入化，效益審計工作自身所具有的特點，對內(nèi)審人員的要求也越來越高；而內(nèi)審隊伍在短時間內(nèi)難以發(fā)生根本性的變化，建議在目前的實際工作中引進如化工、工藝、機械、工程、設備、金融、環(huán)保等專業(yè)人才，以利于效益審計工作的更好開展。同時建議今后在行業(yè)內(nèi)或者行業(yè)間多開展效益審計的專項、短期培訓，尤其強調(diào)的是不僅需要財務、審計方面的專業(yè)培訓，還應該是與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營有關的各類知識的了解和熟悉，并加強企業(yè)和企業(yè)之間的經(jīng)驗交流；或者利用互聯(lián)網(wǎng)進行如BBS平臺交流，視頻授課、電郵收發(fā)等方式發(fā)起討論、學習、總結的熱潮；通過實踐促進理論的成熟，進一步深化效益審計。
