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 文/朱華 李金菊

   【摘要】隨著我國經濟的發(fā)展，部分企業(yè)的早期生產廠區(qū)因城市化的進程已逐漸處于城市的中心區(qū)或被規(guī)劃作為其他用途，為提升城市形象和居民生活品質、并鼓勵企業(yè)積極主動搬遷，當地政府一般都會給予適當的搬遷補償，以便減輕企業(yè)的搬遷負擔并幫助企業(yè)快速恢復或擴大生產能力。因此，不少企業(yè)會面臨政策性搬遷的政府補償的資金使用及如何進行相應會計處理的困惑，本文擬對此進行探討。

關鍵詞：政策性搬遷；政府補助；遞延收益

伴隨我國經濟社會發(fā)展，不少企業(yè)也獲得了快速發(fā)展并實現了產業(yè)轉型升級，過程中往往會面臨老舊廠區(qū)需要拆遷。

一、政策性搬遷的界定

國家稅務總局關于發(fā)布《企業(yè)政策性搬遷所得稅管理辦法》的公告（國稅總局2012年第40號）中第三條明確規(guī)定：企業(yè)政策性搬遷，是指由于社會公共利益的需要，在政府主導下企業(yè)進行整體搬遷或部分搬遷。企業(yè)由于下列需要之一，提供相關文件證明資料的，屬于政策性搬遷：國防和外交的需要；由政府組織實施的能源、交通、水利等基礎設施的需要；由政府組織實施的科技、教育、文化、衛(wèi)生、體育、環(huán)境和資源保護、防災減災、文物保護、社會福利、市政公用等公共事業(yè)的需要；由政府組織實施的保障性安居工程建設的需要；由政府依照《中華人民共和國城鄉(xiāng)規(guī)劃法》有關規(guī)定組織實施的對危房集中、基礎設施落后等地段進行舊城區(qū)改建的需要；法律、行政法規(guī)規(guī)定的其他公共利益的需要。

假定A公司為優(yōu)化產業(yè)布局、提高產品質量和盈利能力，根據所在地政府的城市發(fā)展規(guī)劃擬籌劃對其現位于B城市市區(qū)的生產廠區(qū)進行搬遷升級改造，計劃在B城市工業(yè)園區(qū)新建生產基地，投資模式為在園區(qū)成立子公司C。A企業(yè)符合上述第五條為了社會公共事業(yè)需要進行的舊城區(qū)改建，符合政策性搬遷。

二、企業(yè)搬遷政府補助的經濟實質

由于新工藝或新技術出現，企業(yè)在搬遷新建時一般會采用最新的工藝技術、提升產品品質，進行產業(yè)升級并適當擴大產能規(guī)模，故搬遷后的生產要素組合與此前的生產布局通常并不一樣。

無論企業(yè)搬遷是維持原有規(guī)模還是適當擴大規(guī)模，政策性搬遷通常都是企業(yè)與政府反復商談后以協議約定的方式來獲得政府補償的，其實質是對企業(yè)恢復原有生產能力的一種經濟補償。

三、政府補助的會計準則規(guī)定

   《企業(yè)會計準則第16號-政府補助》將政府補助分為與資產相關的政府補助和與收益相關的政府補助。與資產相關的政府補助是指企業(yè)取得的、用于構建或以其他方式形成長期資產的政府補助。與收益相關的政府補助是指除與資產相關的政府補助之外的政府補助。與資產相關的政府補助，應當沖減相關資產的賬面價值或確認為遞延收益。與資產相關的政府補助確認為遞延收益的，應當在相關資產使用壽命內按照合理、系統(tǒng)的方法分期計入損益。相關資產在使用壽命結束前被出售、轉讓、報廢或發(fā)生毀損的，應當將尚未分配的相關遞延收益余額轉入資產處置當期的損益。與收益相關的政府補助，應當分情況按照以下規(guī)定進行會計處理：如用于補償企業(yè)以后期間的相關成本費用或損失的，確認為遞延收益，并在確認相關成本費用或損失的期間，計入當期損益或沖減相關成本；如用于補償企業(yè)已發(fā)生的相關成本費用或損失的，直接計入當期損益或沖減相關成本。

四、A公司會計處理思考

A公司執(zhí)行企業(yè)會計準則，應按照準則相關規(guī)定進行會計處理。

假定為保持生產經營平穩(wěn)，A公司會同時做好搬遷新項目建設以及原廠區(qū)產品生產及市場維護，即A公司需要先籌集項目建設所需的6億元（新廠區(qū)投資金額）資金完成項目建設并試生產達標達產后才進行老廠區(qū)的退役拆遷工作，等到老廠區(qū)拆遷完、土地平整好交與政府后才會收到政府補助的資金，實施順序為新廠區(qū)投資建設、投產，老廠停產與拆遷平整、交地給政府再收到政府撥付補償資金。

假定A企業(yè)在拆遷時的情況為：機器設備賬面凈值0.5億元、廠房房產賬面凈值0.5億元、土地賬面凈值0.5億元、預計員工安置費用0.4億元、廠房與設備拆卸以及土地平整費用0.1億元，合計為2億元，為簡單處理假定凈值均無回收價值；擬投資新建的C企業(yè)可行性研究規(guī)劃總投資為6億元，分別為土地購置費1億元、各類勘察設計費0.5億元、土建及廠房建筑費用2.5億元、設備采購安裝費2億元，建成投產后分為無形資產（土地使用權）1億元、固定資產（房屋建筑物）3億元、固定資產（機器設備）2億元，為簡單處理假定綜合折舊年限為25年。假定A公司可獲得政府補償5億元（綜合補償，不區(qū)分補償費用和資產價值等情況），因A公司原來廠區(qū)所處位置較好，所擁有的土地的商業(yè)價值已超出5億元，政府希望盡快拆遷盡快按規(guī)劃進行開發(fā)。為方便處理，假定新廠區(qū)正常投產后很快可以完成舊廠區(qū)的拆遷平整并收到政府全額的補助資金5億元，中間的時間差予以忽略不計。

那A公司如何進行相應的會計處理呢？

筆者認為，新廠區(qū)投產后各類資產根據會計準則相關規(guī)定并結合企業(yè)自身的會計政策來進行核算。達產后進行在建工程轉為固定資產，賬務處理為:

借：固定資產5億元（房屋建筑物3億元、機器設備2億元）

   無形資產1億元（土地使用權）

貸：在建工程6億元

假定在年底投產，則第二年年初開始計提全年折舊，按照年度綜合折舊率4%（1/25）計提折舊計入生產成本:

借：生產成本0.24億元

貸：累計折舊0.24億元

A公司在新廠區(qū)正式投產時收到地方政府財政部門的5億元補償資金，稅法上作為搬遷收入處理:

借：銀行存款5億元

   貸：專項應付款5億元

A公司支付員工安置費用0.4億元、廠房與設備拆卸以及土地平整費用0.1億元需要支出貨幣資金；另外拆遷機器設備賬面凈值0.5億元、廠房房產賬面凈值0.5億元及土地賬面凈值0.5億元不需要支出貨幣資金；上述費用計入搬遷支出，可由補償金轉入與收益相關的政府補助進行核算，賬務處理分別為:

借：固定資產清理1億元

貸：固定資產1億元（機器設備與廠房凈值各0.5億元）      

借：營業(yè)外支出等2億元

貸：銀行存款 0.5億元

   無形資產 0.5億元（土地凈值）

   固定資產清理1億元

借：專項應付款2億元

貸：遞延收益2億元

借：遞延收益2億元

貸：營業(yè)外收入2億元（與日常經營無關的計入營業(yè)外收入）

A公司此次搬遷收到的補償款除去已轉入與收益相關的遞延收益2億元用于彌補當期損益外，剩余3億元轉入其他應付款（視作代新成立的C子公司收取政府補償金來恢復生產能力），并由A公司轉給C公司作為與資產相關的政府補助核算，A公司賬務處理分別為:

借：專項應付款3億元

貸：其他應付款-C公司3億元

借：其他應付款-C公司3億元

貸：銀行存款3億元

C公司收到該筆款項作為與資產相關的政府補助核算，根據固定資產的折舊進度分期計入各期損益，各年度可以計入0.12億元（3/25），賬務處理分別為:

借：銀行存款3億元

貸：遞延收益3億元

借：遞延收益0.12億元

貸：其他收益0.12億元（與日常經營相關的計入其他收益）

稅務上的處理，搬遷收入5億元減去搬遷支出2億元，搬遷事項的應納稅所得額為3億元，該事項A公司需要繳納企業(yè)所得稅0.45億元（A企業(yè)為高新技術企業(yè)適用15%的企業(yè)所得稅率，不考慮其他事項影響）。因搬遷收到的政府補助金5億元在A公司作為搬遷收入計入應稅所得申報納稅后，以代收代付方式轉入C公司的3億元作為與資產相關的政府補助部分，根據折舊進度分期計入C公司損益的在納稅申報時可做納稅調整不再計入應稅所得。

（作者單位:深圳市中核海得威生物科技有限公司、國泰君安證券股份有限公司廣東分公司）