摘要：隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，原有的事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度不能更好地反映現(xiàn)有的事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的全貌，為了適應(yīng)財(cái)政改革和事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理改革的需要，財(cái)政部頒布了《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》，規(guī)定自2013年1月1日起全面實(shí)施。新《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》完善會(huì)計(jì)科目使用及財(cái)務(wù)報(bào)表體系，從而更能全面地反映和記錄事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，又體現(xiàn)了與財(cái)政改革相適應(yīng)的國(guó)庫(kù)集中支付、固定資產(chǎn)計(jì)提折舊等若干重大突破和創(chuàng)新。
關(guān)鍵詞：事業(yè)單位 會(huì)計(jì)制度 創(chuàng)新亮點(diǎn)
一、前言
隨著我國(guó)事業(yè)單位國(guó)有資產(chǎn)規(guī)模的迅速擴(kuò)大，事業(yè)單位的地位也日益凸顯。然而，隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和財(cái)政改革的日趨深入，原事業(yè)單位會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)已經(jīng)越來(lái)越不能適應(yīng)事業(yè)單位的管理需要，主要有以下幾個(gè)方面的表現(xiàn)：1.我國(guó)原事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度與事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的發(fā)展不相適應(yīng)；2. 我國(guó)原事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度與我國(guó)事業(yè)單位體制改革不相適應(yīng)；3. 我國(guó)原事業(yè)單位會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)滯后于我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)制度改革進(jìn)程。為了適應(yīng)事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度體系全面修訂的需要， 財(cái)政部對(duì) 1997 年頒布的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（ 試行》進(jìn)行了修訂，于 2012年12月5 日修訂通過(guò)《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，自 2013年1月1日起施行?！?事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》旨在初步建立統(tǒng)馭我國(guó)事業(yè)單位會(huì)計(jì)體系的概念基礎(chǔ)和框架，增強(qiáng)事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度體系的內(nèi)在一致性、提高事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。筆者通過(guò)對(duì)新制度的認(rèn)真學(xué)習(xí)，認(rèn)為新制度在促進(jìn)國(guó)有資產(chǎn)價(jià)值管理，推進(jìn)事業(yè)單位預(yù)算管理，提升事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理水平以及完善事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息披露等方面都具有積極作用。本文結(jié)合工作實(shí)際就新制度的重要變化提出幾點(diǎn)粗淺的認(rèn)識(shí)。
二、原事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算中存在的弊端
政府職能由管理型政府向服務(wù)型政府轉(zhuǎn)變，在制度層面上發(fā)生了較大的變化，其目標(biāo)之一就是要逐步推廣財(cái)政支出績(jī)效管理及績(jī)效評(píng)價(jià)的理念，從而形成責(zé)任機(jī)制更為健全的政府財(cái)政管理模式，提高財(cái)政資金的使用效益。但是現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算存在的問(wèn)題使其不能適應(yīng)財(cái)政資金管理模式的改革，主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：
（一）會(huì)計(jì)科目不能滿(mǎn)足事業(yè)單位在國(guó)庫(kù)集中支付方式下的會(huì)計(jì)核算
隨著公共財(cái)政體制的建立，國(guó)庫(kù)集中支付在全額撥款的事業(yè)單位中已基本全面推行。公務(wù)卡消費(fèi)已經(jīng)取代傳統(tǒng)的現(xiàn)金公務(wù)消費(fèi)模式，在新的財(cái)政管理體制下，用額度代替現(xiàn)金，用指標(biāo)進(jìn)行預(yù)算管理是新型財(cái)政管理最大的特點(diǎn)。由于是在新財(cái)政管理體制實(shí)施后發(fā)生的業(yè)務(wù)在原《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》中都沒(méi)相應(yīng)的科目核算規(guī)定，財(cái)政部門(mén)只有不斷的發(fā)布一些規(guī)范性文件來(lái)規(guī)范相關(guān)會(huì)計(jì)核算。從而造成各地核算方法及指標(biāo)的不統(tǒng)一，這也不符合會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求的“可比性”原則。
（二）原《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》未能反映資產(chǎn)實(shí)際價(jià)值
原《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，非經(jīng)營(yíng)性事業(yè)單位不計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，無(wú)形資產(chǎn)也不攤銷(xiāo)，在資產(chǎn)負(fù)債表中一律以賬面原值列報(bào)反映，但在實(shí)務(wù)工作中，隨著固定資產(chǎn)的使用，造成固定資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值和賬面原值嚴(yán)重背離。由于事業(yè)單位固定資產(chǎn)大都屬于國(guó)有資產(chǎn)的管理范疇，在對(duì)固定資產(chǎn)的處理方面有非常嚴(yán)格的規(guī)定，必須先履行審批手續(xù)，未經(jīng)批準(zhǔn)前不得自行處置，這就造成很多單位固定資產(chǎn)的實(shí)物已經(jīng)完全報(bào)廢，但在賬面上還是按原值列示。這種情況既不利于國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)加強(qiáng)對(duì)國(guó)有資產(chǎn)的監(jiān)管也不利于事業(yè)單位加強(qiáng)對(duì)財(cái)產(chǎn)物資的實(shí)物管理。原《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》對(duì)事業(yè)單位無(wú)形資產(chǎn)的核算也是按原值來(lái)反映，不計(jì)提無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)，更不計(jì)提減值準(zhǔn)備。報(bào)告期末在報(bào)表上一律按賬面原值反映，而無(wú)形資產(chǎn)的更新?lián)Q代和無(wú)形貶值是非常快的，會(huì)計(jì)期末不扣除無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)金額，這也會(huì)造成資產(chǎn)的賬實(shí)不符，也不利于報(bào)表使用者作出分析判斷。
（三）原《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》會(huì)計(jì)報(bào)表體系不完整
原《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，會(huì)計(jì)報(bào)表只包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表和事業(yè)支出明細(xì)表。缺乏對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表報(bào)表附注的相關(guān)規(guī)定要求，另外資產(chǎn)負(fù)債表屬于靜態(tài)報(bào)表，按原制度規(guī)定，在有專(zhuān)項(xiàng)的情況下，如果當(dāng)年專(zhuān)項(xiàng)有結(jié)余在資產(chǎn)負(fù)債表中收入項(xiàng)目會(huì)存有余額的現(xiàn)象，這也是明顯不合理的。
三、新《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》的亮點(diǎn)
新《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在維持原準(zhǔn)則基本框架結(jié)構(gòu)的基礎(chǔ)上，對(duì)大部分條款作了修改完善。通過(guò)詳細(xì)規(guī)定會(huì)計(jì)科目使用及財(cái)務(wù)報(bào)表編制，較為全面地規(guī)范了事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告。新制度既繼承了原制度的合理內(nèi)容，又不失亮點(diǎn)，主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：
（一）創(chuàng)新引入了固定資產(chǎn)折舊和無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)
新制度要求事業(yè)單位按照事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則或制度規(guī)定確定是否計(jì)提折舊，并規(guī)定了“虛提”折舊和攤銷(xiāo)的創(chuàng)新性處理方法，即在計(jì)提折舊和攤銷(xiāo)時(shí)沖減非流動(dòng)資產(chǎn)基金，而非計(jì)入支出。這一處理兼顧了預(yù)算管理和財(cái)務(wù)管理雙重需要，既不影響事業(yè)單位支出的預(yù)算口徑，又有利于反映資產(chǎn)隨著時(shí)間推移和使用程度發(fā)生的價(jià)值消耗情況， 促進(jìn)事業(yè)單位落實(shí)“實(shí)物管理與價(jià)值管理相結(jié)合”的資產(chǎn)管理理念和原則，為事業(yè)單位進(jìn)行內(nèi)部成本核算提供會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)支持。
（二）全面完善了會(huì)計(jì)科目體系和會(huì)計(jì)科目使用說(shuō)明
從會(huì)計(jì)科目的數(shù)量方面看，新舊版的事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目沒(méi)有差別，都是包括資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出五類(lèi) 47 個(gè)會(huì)計(jì)科目。但是，從會(huì)計(jì)科目的名稱(chēng)的分類(lèi)變化中可以看出，征求版更注重會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，注重國(guó)有事業(yè)單位的資產(chǎn)價(jià)值管理，真實(shí)反映事業(yè)單位的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，準(zhǔn)確反映事業(yè)單位收支的來(lái)龍去脈和政府投入。體現(xiàn)了政府會(huì)計(jì)目標(biāo)的受托責(zé)任觀(guān)和會(huì)計(jì)信息的有用性。
（三）加強(qiáng)了對(duì)財(cái)政投入資金的會(huì)計(jì)核算
新制度重新界定了財(cái)政補(bǔ)助收入的核算口徑， 要求在“事業(yè)支出” 科目下單獨(dú)對(duì)財(cái)政補(bǔ)助支出進(jìn)行明細(xì)核算 ，增設(shè)了“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”、“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余”兩個(gè)凈資產(chǎn)科目，對(duì)于財(cái)政補(bǔ)助收入、支出情況以及財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余的形成過(guò)程設(shè)計(jì)了清晰的賬務(wù)處理流程，對(duì)于實(shí)施部門(mén)預(yù)決算管理、加強(qiáng)財(cái)政資金的科學(xué)化、精細(xì)化管理將發(fā)揮更為重要的基礎(chǔ)性作用。
（四）規(guī)范會(huì)計(jì)報(bào)告體系，強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)報(bào)告的審計(jì)
從企業(yè)會(huì)計(jì)制度經(jīng)驗(yàn)看，企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)告體系由會(huì)計(jì)報(bào)表和報(bào)表附注組成，會(huì)計(jì)報(bào)表又根據(jù)反映的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容的不同有三大主要報(bào)表。原《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》只是在第四部分“報(bào)表的編審”中規(guī)定了事業(yè)單位的報(bào)表主要包括資產(chǎn)負(fù)債表和收入支出表、附表和會(huì)計(jì)報(bào)表附注和收支情況編報(bào)專(zhuān)項(xiàng)資金收支情況表，沒(méi)有規(guī)定事業(yè)單位的會(huì)計(jì)報(bào)告體系的組成部分。新《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度則》在總則第四條中規(guī)定了事業(yè)單位應(yīng)有的會(huì)計(jì)報(bào)告體系及其組成部分，并規(guī)定，“事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)告由會(huì)計(jì)報(bào)表、會(huì)計(jì)報(bào)表附注和財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書(shū)組成。會(huì)計(jì)報(bào)表和會(huì)計(jì)報(bào)表附注構(gòu)成財(cái)務(wù)報(bào)表。會(huì)計(jì)報(bào)表包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表、財(cái)政撥款收入支出表以及有關(guān)附表……”。由此可見(jiàn)，事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的目的發(fā)生了重要轉(zhuǎn)變。事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)報(bào)表是服務(wù)于預(yù)算管理的，是為政府服務(wù)的。事業(yè)單位作為一個(gè)獨(dú)立的法人單位，其資金運(yùn)營(yíng)的結(jié)果應(yīng)該以特定報(bào)表內(nèi)容加以反映，以資金為主體，服務(wù)于利益相關(guān)人者，而不僅僅是政府。為了這種公眾性的信息具有可靠性和有價(jià)值性，事業(yè)單位會(huì)計(jì)報(bào)告質(zhì)量應(yīng)該得到鑒證。因此，新《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》明確指出：“事業(yè)單位年度財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)規(guī)定經(jīng)過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)”。
四、結(jié)語(yǔ)
新制度作了許多重大改革，雖然依然存在一些問(wèn)題。但舊制度中一些共性問(wèn)題、突出問(wèn)題已基本解決；新制度協(xié)調(diào)好了與《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》之關(guān)系；可以滿(mǎn)足公共財(cái)政建設(shè)等的需要，相信隨著新制度的實(shí)施，必將促使事業(yè)單位的財(cái)務(wù)狀況、事業(yè)成果、預(yù)算執(zhí)行情況得到更為全面、真實(shí)、合理的反映，對(duì)于“規(guī)范事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算，保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量”、加強(qiáng)財(cái)政對(duì)事業(yè)單位的科學(xué)化精細(xì)化管理、提升事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理水平、促進(jìn)事業(yè)單位健康可持續(xù)發(fā)展具有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。
參考文獻(xiàn)
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作者：陳涵
