新《行政單位會(huì)計(jì)制度》（簡稱“新制度”）于今年1月1日開始施行。本文對(duì)新舊制度的差異做以下分析。
一、會(huì)計(jì)核算體系對(duì)比
1. 舊制度。原來的行政單位會(huì)計(jì)核算體系是大收入減大支出等于大結(jié)余。即到了年末，所有的收入，不分財(cái)政與其他非財(cái)政性資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余，借：撥入經(jīng)費(fèi)，預(yù)算外收入（新制度取消），其他收入；貸：結(jié)余（基本/項(xiàng)目）。所有的支出，不分財(cái)政與其他非財(cái)政性資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余，借：結(jié)余（基本/項(xiàng)目）；貸：經(jīng)費(fèi)支出，撥出經(jīng)費(fèi)。
2. 新制度。在年末結(jié)轉(zhuǎn)收入和支出時(shí)，要分清同級(jí)財(cái)政資金和非同級(jí)財(cái)政資金，分別轉(zhuǎn)入不同的會(huì)計(jì)科目：同級(jí)財(cái)政資金收入和支出轉(zhuǎn)入“財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”，即結(jié)轉(zhuǎn)收入時(shí)，借：財(cái)政撥款收入；貸：財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)；結(jié)轉(zhuǎn)支出時(shí)，借：財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)，貸：經(jīng)費(fèi)支出——財(cái)政撥款支出。非同級(jí)財(cái)政資金收入和支出，轉(zhuǎn)入“其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余”，即結(jié)轉(zhuǎn)收入時(shí)，借：其他收入；貸：其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余（非項(xiàng)目/項(xiàng)目）；結(jié)轉(zhuǎn)支出時(shí)，借：其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余（非項(xiàng)目/項(xiàng)目）；貸：經(jīng)費(fèi)支出——其他資金支出（非項(xiàng)目/項(xiàng)目），撥出經(jīng)費(fèi)（非項(xiàng)目/項(xiàng)目）。
二、資產(chǎn)核算差異分析
1. 科目設(shè)置上的差異。①將舊制度中的“暫付款”科目，分為“應(yīng)收賬款”、“預(yù)付賬款”和“其他應(yīng)收款”三個(gè)科目。將“庫存材料”科目改名為“存貨”科目。另外，提高了固定資產(chǎn)的價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)，新制度指出：固定資產(chǎn)是指使用期限超過一年，單位價(jià)值在1 000元以上（其中專用設(shè)備單位價(jià)值在1 500元以上）。舊制度指出：一般設(shè)備單位價(jià)值在500元以上，專用設(shè)備單位價(jià)值在800元以上。②新增了一些會(huì)計(jì)科目。為了規(guī)范會(huì)計(jì)核算，新制度增加了“在建工程”、“無形資產(chǎn)”、“累計(jì)折舊”、“累計(jì)攤銷”、“政府儲(chǔ)備物資”、“公共基礎(chǔ)設(shè)施”、“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”等科目。
2. 核算方法上的比較。①雙分錄核算方法。舊制度規(guī)定只有固定資產(chǎn)有對(duì)應(yīng)的固定基金，涉及固定資產(chǎn)增減的業(yè)務(wù)需要采用雙分錄進(jìn)行處理。而新制度對(duì)雙分錄的核算方法進(jìn)行了擴(kuò)圍，即除了固定資產(chǎn)外，預(yù)付賬款、存貨、在建工程、政府儲(chǔ)備物資、公共基礎(chǔ)設(shè)施和無形資產(chǎn)等也有相應(yīng)基金核算的要求，需要做雙分錄。②固定資產(chǎn)的處置業(yè)務(wù)。舊制度沒有設(shè)置“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目，所有涉及固定資產(chǎn)的盤盈、盤虧、出售、毀損等業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理，不分處理前和處理后，直接同時(shí)調(diào)整固定資產(chǎn)和固定基金，有收支的，同時(shí)確認(rèn)收入和支出。而新制度對(duì)固定資產(chǎn)的處置業(yè)務(wù)，要求分兩步完成：審批處置前調(diào)整資產(chǎn)，借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢；貸：固定資產(chǎn)；處置完成后調(diào)整基金，借：資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)；貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢。③在建工程業(yè)務(wù)。舊制度沒有設(shè)置“在建工程”科目，所以涉及在建工程業(yè)務(wù)時(shí)，通過“暫付款”科目核算。新制度專門設(shè)置了“在建工程”科目，平時(shí)發(fā)生建設(shè)支出時(shí)，通過“在建工程”和“資產(chǎn)基金——在建工程”科目核算。工程完工后，將“在建工程”轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”，同時(shí)，借：固定資產(chǎn)；貸：資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)。
3. 新增典型業(yè)務(wù)。①折舊和攤銷。新制度要求行政單位對(duì)固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施計(jì)提折舊，對(duì)無形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷。此處的折舊和攤銷不同于企業(yè)，是虛提折舊和攤銷，以便既滿足資產(chǎn)管理的要求，又不影響單位預(yù)算管理。不增加支出而是直接沖減相應(yīng)的基金，借：資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)備/無形資產(chǎn)；貸：累計(jì)折舊/累計(jì)攤銷。②資產(chǎn)核銷。為防止行政單位虛增資產(chǎn)，新制度提出對(duì)應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款和預(yù)付賬款等往來債權(quán)及無形資產(chǎn)進(jìn)行核銷的處理。即：逾期三年或以上、有確鑿證據(jù)表明確實(shí)無法收回的應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款、其他應(yīng)收款，按規(guī)定報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后予以核銷；無形資產(chǎn)預(yù)期不能為行政單位帶來服務(wù)潛力或經(jīng)濟(jì)利益的，應(yīng)當(dāng)按規(guī)定報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后將該無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值予以核銷。
三、負(fù)債核算差異分析
1. 科目設(shè)置上的差異。新制度將舊制度中的暫存款分為應(yīng)付賬款、其他應(yīng)付款、長期應(yīng)付款、應(yīng)付政府補(bǔ)貼款、應(yīng)繳稅費(fèi)等；將應(yīng)繳預(yù)算款和應(yīng)繳財(cái)政專戶款合并為應(yīng)繳財(cái)政款。將應(yīng)付工資（離退休費(fèi)）、應(yīng)付地方（部門）津貼補(bǔ)貼、應(yīng)付其他個(gè)人收入合并為應(yīng)付職工薪酬。
2. 雙分錄核算方法。新制度對(duì)應(yīng)付賬款和長期應(yīng)付款要求采用雙分錄進(jìn)行核算，而舊制度沒有這方面的規(guī)定。例如，某行政單位賒購A材料并入庫，價(jià)值12 000元。按新制度核算：借：存貨——A材料12 000，貸：資產(chǎn)基金——存貨12 000，同時(shí)，借：待償債凈資產(chǎn)12 000，貸：應(yīng)付賬款12 000。這樣處理的結(jié)果就是，存貨增加12 000，應(yīng)付賬款增加12 000，凈資產(chǎn)一增（資產(chǎn)基金——存貨）一減（待償債凈資產(chǎn)）沒增沒減。而按原制度核算，借：庫存材料——A材料12 000，貸：暫存款12 000。存貨增加12 000，暫存款（應(yīng)付賬款）增加12 000，兩者核算結(jié)果一樣，但核算方法不同。
四、收入與支出核算差異分析
1. 科目設(shè)置上的差異。①新制度收入類科目設(shè)置了“財(cái)政撥款收入”和“其他收入”；而舊制度收入類科目設(shè)置了“撥入經(jīng)費(fèi)”和“其他收入”、“預(yù)算外收入”。新制度取消了“預(yù)算外收入”科目。另外，“財(cái)政撥款收入”科目僅核算行政單位同級(jí)財(cái)政資金，除此之外的資金收入放入“其他收入”科目。因此新制度的財(cái)政撥款收入和其他收入與原制度的撥入經(jīng)費(fèi)和其他收入核算內(nèi)容并不對(duì)應(yīng)相同。②新制度支出類科目設(shè)置了“經(jīng)費(fèi)支出”、“撥出經(jīng)費(fèi)”，而舊制度支出類科目設(shè)置了“經(jīng)費(fèi)支出”、“撥出經(jīng)費(fèi)”和“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建”。新制度將經(jīng)費(fèi)支出分為“財(cái)政撥款支出”和“其他資金支出”兩個(gè)二級(jí)科目；而原制度沒這個(gè)要求。新制度要求按月將基建工程并入“大賬”，所以取消了“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建”科目。另外，新制度中的“撥出經(jīng)費(fèi)”僅僅指納入行政單位預(yù)算管理的非同級(jí)財(cái)政資金轉(zhuǎn)撥下級(jí)單位的經(jīng)費(fèi)，因此，與舊制度中的“撥出經(jīng)費(fèi)”相比，雖然叫法相同，但核算內(nèi)容不同。
2. 資產(chǎn)出租業(yè)務(wù)。資產(chǎn)出租收入，按舊制度規(guī)定確認(rèn)為收入，而按新制度則確認(rèn)為負(fù)債。例如，某行政單位出租禮堂，收取租金4 000元。按新制度核算，借：庫存現(xiàn)金4 000，貸：應(yīng)繳財(cái)政款3 800，應(yīng)交稅費(fèi)——營業(yè)稅200。而按舊制度核算，借：庫存現(xiàn)金4 000；貸：其他收入 4 000。
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【作 者】
顧愛春（副教授） 羅素清（副教授）
【作者單位】
（麗水職業(yè)技術(shù)學(xué)院財(cái)貿(mào)分院 浙江麗水 323000 浙江師范大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院 浙江金華 321004）
