【摘要】本文著重介紹汽車銷售4S店廠家返利等特殊業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算方法，并指出大部分4S店存在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而提出幾點(diǎn)合理的納稅籌劃建議。
【關(guān)鍵詞】試乘試駕 稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn) 納稅籌劃
在國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)政策支持下，汽車市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈，汽車銷量快速增長(zhǎng)，如何對(duì)汽車銷售的一些特殊業(yè)務(wù)進(jìn)行正確的會(huì)計(jì)核算顯得尤為重要。同時(shí)，在實(shí)務(wù)中我們發(fā)現(xiàn)大部分汽車4S店存在很多稅務(wù)繳納漏洞，因此本文著重介紹4S店特殊業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算方法，并指出4S店存在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而提出一些合理的納稅籌劃建議。
一、特殊業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理
1. 返利的賬務(wù)處理。返利是4S店中常見(jiàn)的廠家對(duì)汽車經(jīng)銷商的優(yōu)惠、鼓勵(lì)政策，由于賣車的利潤(rùn)越來(lái)越低，廠家的返利能夠緩解一下經(jīng)銷商的資金壓力。返利的主要形式有：①用上期返利抵沖本次專營(yíng)店提車時(shí)的車款，即返利直接從購(gòu)車款中扣除，并在同一張專用發(fā)票上注明折扣金額，進(jìn)行了進(jìn)項(xiàng)沖減，但是基于權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，需要對(duì)本期返利進(jìn)行預(yù)估，記入“其他應(yīng)收款——返利”科目，待返利實(shí)現(xiàn)時(shí)再?zèng)_減；②現(xiàn)金返利，即廠家給予經(jīng)銷商一定數(shù)額的資金獎(jiǎng)勵(lì)。下面我將以一個(gè)具體例子來(lái)說(shuō)明每種返利的會(huì)計(jì)核算方法。
案例：4S店購(gòu)入一臺(tái)車，市場(chǎng)指導(dǎo)價(jià)為92 300元，提車價(jià)為86 208元，預(yù)估每臺(tái)車得返利金額為9 400元。
（1）收到返利時(shí)，即返利在發(fā)票中以折扣形式反映，并在同一張專用發(fā)票上注明，金額為50 000元（這個(gè)返利金額是上期返利，與這次購(gòu)車無(wú)關(guān)）。賬務(wù)處理如下：
①提車時(shí)，借：庫(kù)存商品——某車型73 682.05，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）12 525.95；貸：應(yīng)付賬款86 208。
②開(kāi)票的返利，即發(fā)票中開(kāi)具的負(fù)數(shù)-折扣折讓：借：其他應(yīng)收款——返利-42 735.04，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）-7 264.96；貸：應(yīng)付賬款-50 000。
③返利每月僅預(yù)估一次，借：其他應(yīng)收款——返利8 034.19（9 400/1.17）；貸：庫(kù)存商品——預(yù)估折扣8 034.19（9 400/1.17）。
（2）現(xiàn)金返利，如廠家給予10萬(wàn)的現(xiàn)金獎(jiǎng)勵(lì)，相當(dāng)于經(jīng)銷商進(jìn)貨時(shí)進(jìn)項(xiàng)稅多抵扣了，返利時(shí)應(yīng)將返利部分的進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出，同時(shí)沖減成本。
所以賬務(wù)處理為：借：現(xiàn)金100 000；貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本85 470，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）14 530。
2. 購(gòu)入試乘試駕車的賬務(wù)處理。企業(yè)購(gòu)入試乘試駕車，相當(dāng)于將購(gòu)入存貨轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)，基于上牌的需要而必須給自己開(kāi)具機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票。所以進(jìn)貨時(shí)，借：庫(kù)存商品——商品車，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）；貸：銀行存款。
開(kāi)發(fā)票時(shí)，借：固定資產(chǎn)；貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）。同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本，借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本；貸：庫(kù)存商品。
二、稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)
1． 保險(xiǎn)返點(diǎn)、上牌代辦的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。目前，大部分保險(xiǎn)公司派代理進(jìn)駐汽車店以便直接對(duì)客戶收取相關(guān)費(fèi)用，汽車店會(huì)得到保險(xiǎn)公司承諾的返點(diǎn)，而上牌費(fèi)則是汽車店代理車管所向客戶收取。按照規(guī)定銷售貨物的同時(shí)代辦保險(xiǎn)等而向購(gòu)買方收取的保險(xiǎn)費(fèi)，以及向購(gòu)買方收取的代購(gòu)買方繳納的車輛購(gòu)置稅、車輛牌照費(fèi)，不繳納增值稅，但是收到的返點(diǎn)已構(gòu)成企業(yè)收入，屬于服務(wù)收入，應(yīng)該繳納營(yíng)業(yè)稅。而一般汽車店給客戶上牌會(huì)多收取上牌費(fèi)，如上牌費(fèi)只需要300元，但收取客戶1 000元，上牌收入應(yīng)視同混合銷售收入，增值部分700元就應(yīng)通過(guò)維修發(fā)票等形式開(kāi)具專用發(fā)票，但是在實(shí)際中大部分汽車企業(yè)將保險(xiǎn)返點(diǎn)和上牌收取的增值部分不作收入而逃避繳納稅款。
2． 廠家返利稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。返利是廠家對(duì)經(jīng)銷商的常見(jiàn)優(yōu)惠政策。汽車行業(yè)最大的特點(diǎn)是毛利率低，但其廠家返利卻很多。如果返利是以折扣形式，則汽車店逃避不了交稅。但是汽車店對(duì)其他返利形式會(huì)逃避繳納稅款，如廠家給的廣告支援費(fèi)、補(bǔ)貼、現(xiàn)金獎(jiǎng)勵(lì)，還有汽車銷售后的首次保養(yǎng)或一定公里數(shù)內(nèi)的維修保養(yǎng)，是由汽車生產(chǎn)廠家來(lái)負(fù)擔(dān)的，汽車店往往將這部分返利直接作為利潤(rùn)分配或者記入小金庫(kù)。按照規(guī)定，商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額無(wú)必然聯(lián)系，且商業(yè)企業(yè)向供貨方提供一定勞務(wù)的收入，例如進(jìn)場(chǎng)費(fèi)、廣告促銷費(fèi)、上架費(fèi)、展示費(fèi)、管理費(fèi)等，不屬于平銷返利，不沖減當(dāng)期增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金，應(yīng)按營(yíng)業(yè)稅的適用稅目和稅率繳納營(yíng)業(yè)稅，而現(xiàn)金返利則應(yīng)該申請(qǐng)紅字發(fā)票，進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。
3． 代辦按揭、代付手續(xù)費(fèi)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。按揭貸款買車已成為時(shí)下流行的購(gòu)車方式，目前銀行都是打著“零利息”的旗號(hào)來(lái)吸引顧客貸款，而會(huì)用“手續(xù)費(fèi)”來(lái)代替“零利息”，具體費(fèi)率是按12期、18期、24期和36期來(lái)規(guī)定的，貸款時(shí)間越長(zhǎng)，手續(xù)費(fèi)率就越高，而且廠家規(guī)定如果顧客選擇12期和18期，手續(xù)費(fèi)全部由廠家承擔(dān)，否則需顧客和廠家共同承擔(dān)。如顧客買車貸款10萬(wàn)，期限為12個(gè)月，費(fèi)率為4%，顧客刷信用卡付款，最后經(jīng)銷商到賬只有96 000，差額4 000為代付手續(xù)費(fèi)，但是廠家最后會(huì)以返利形式承擔(dān)這部分手續(xù)費(fèi)。由此看來(lái)，銀行雖然在顧客刷卡時(shí)已將手續(xù)費(fèi)直接扣掉，但最終廠家還是會(huì)返還的，按照相關(guān)規(guī)定，隨汽車銷售提供的汽車按揭服務(wù)和代辦服務(wù)業(yè)務(wù)應(yīng)征收增值稅，但實(shí)際中大部分汽車店并未對(duì)這部分費(fèi)用進(jìn)行繳納。
4． 購(gòu)車送贈(zèng)品的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。由于賣車?yán)麧?rùn)不大，降價(jià)促銷顯然不合理，為了吸引顧客，經(jīng)銷商會(huì)在顧客購(gòu)車時(shí)隨車贈(zèng)送座套、底盤裝甲、腳墊、靠枕等。根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條第八款的規(guī)定：將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物無(wú)償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人，應(yīng)視同銷售貨物進(jìn)行稅務(wù)處理，計(jì)提增值稅銷項(xiàng)稅金。所以贈(zèng)品應(yīng)視同銷售，按照市場(chǎng)價(jià)格繳納增值稅，但提供贈(zèng)品的商家大部分是小規(guī)模納稅人或者個(gè)體戶，只能開(kāi)具普通發(fā)票或者根本就不提供發(fā)票，所以汽車店購(gòu)入的這些贈(zèng)品進(jìn)項(xiàng)稅額無(wú)法抵扣。因此大部分汽車店對(duì)這部分贈(zèng)品只是計(jì)入費(fèi)用、成本，或者根本就沒(méi)入賬，逃避繳納稅款。
5． 汽車保養(yǎng)、美容業(yè)務(wù)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。維修保養(yǎng)、裝飾美容業(yè)務(wù)已經(jīng)成為汽車行業(yè)的重要利潤(rùn)來(lái)源，而且按照《增值稅暫行條例》的相關(guān)規(guī)定，銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人為增值稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅。因此，汽車4S店向客戶提供的汽車維修保養(yǎng)服務(wù)，屬于增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)繳納稅款。但是一般情況下只要顧客不主動(dòng)索要，汽車店不會(huì)開(kāi)發(fā)票，這樣企業(yè)就隱瞞了正常的汽車維修收入，這是4S店逃稅的重要途徑。
6． 低于市場(chǎng)價(jià)格銷售車輛和車輛購(gòu)置稅的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。汽車4S店在購(gòu)車過(guò)程中，由于不小心發(fā)生碰撞等非正常損失的車輛，汽車店一般會(huì)以低于成本價(jià)格將其銷售，但是大部分汽車店并未對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額和銷項(xiàng)稅額的差額進(jìn)行轉(zhuǎn)出，這造成了國(guó)家稅款流失。大部分顧客以為車輛購(gòu)置稅是以車價(jià)款為計(jì)稅依據(jù)，這樣購(gòu)車者在辦理報(bào)牌手續(xù)時(shí)，總希望機(jī)動(dòng)車專用發(fā)票上注明的價(jià)款低一些。于是應(yīng)這些購(gòu)車客戶的要求，汽車4S經(jīng)銷企業(yè)在銷售車輛時(shí)，采取“一車兩票”的方式開(kāi)具發(fā)票，也就是說(shuō)一輛車同時(shí)開(kāi)具機(jī)動(dòng)車專用發(fā)票和商業(yè)普通發(fā)票：用機(jī)動(dòng)車專用發(fā)票開(kāi)具一部分車價(jià)款，余額部分用商業(yè)普通發(fā)票以“配件”的形式填寫。
7． 購(gòu)入試乘試駕車的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)新修訂的《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十五條規(guī)定，納稅人自用的應(yīng)征消費(fèi)稅的摩托車、汽車、游艇，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。而公司購(gòu)入的試乘試駕車記入固定資產(chǎn)，也符合自用要件，同時(shí)按照《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整和完善消費(fèi)稅政策的通知》（財(cái)稅［2006］33號(hào)）規(guī)定，在出廠環(huán)節(jié)該車應(yīng)征收消費(fèi)稅。故其進(jìn)項(xiàng)稅額不能從銷項(xiàng)稅額中抵扣，但在實(shí)際中大部分汽車經(jīng)銷商對(duì)這部分進(jìn)項(xiàng)稅已抵扣。
三、稅務(wù)籌劃
針對(duì)以上稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，本文提出汽車4S店稅務(wù)籌劃建議：
第一，汽車店在購(gòu)入試乘試駕車時(shí)，基于上牌的需要而必須給自己開(kāi)具機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票，然后根據(jù)發(fā)票確認(rèn)銷售收入并計(jì)算應(yīng)交增值稅。但是廠家一般會(huì)對(duì)試乘試駕車給予一定的折扣，既然進(jìn)項(xiàng)稅額不可以抵扣，那么汽車店就可以按照折扣后的價(jià)格開(kāi)票，這樣可以達(dá)到節(jié)稅的效果。
第二，針對(duì)汽車保養(yǎng)美容業(yè)務(wù)，本文認(rèn)為汽車店可以將這部分業(yè)務(wù)承包給個(gè)體戶或者小規(guī)模納稅人，稅務(wù)部門對(duì)個(gè)體工商戶一般都實(shí)行定期定額辦法執(zhí)行征稅，也就說(shuō)會(huì)按區(qū)域、地段、面積、設(shè)備等核定企業(yè)一個(gè)月應(yīng)繳納稅款的額度。因此通過(guò)這一操作方式可以解決上游供貨商無(wú)法提供增值稅專用發(fā)票的問(wèn)題，同時(shí)汽車4S店也可以獲得一定的節(jié)稅收益。
第三，對(duì)于購(gòu)買贈(zèng)品，汽車店應(yīng)盡量選擇一般納稅人規(guī)模的企業(yè)來(lái)進(jìn)貨，這樣就可以取得增值稅專用發(fā)票，對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣。并且盡量選擇降價(jià)方式來(lái)吸引顧客，而不要選擇贈(zèng)送贈(zèng)品這種方式。
第四，對(duì)于返利，經(jīng)銷商可以與廠家商量，多采取返利折扣方式或者多增加支援廣告費(fèi)、促銷費(fèi)補(bǔ)助、建店補(bǔ)償?shù)确道慕痤~或比例，相應(yīng)降低現(xiàn)金返利的金額或比例，使更多的返利適用5%的營(yíng)業(yè)稅稅率，從而降低稅收負(fù)擔(dān)。
第五，車輛購(gòu)置稅有一個(gè)特殊規(guī)定：汽車廠家一般要在新車上市時(shí)向國(guó)家稅務(wù)總局申報(bào)新車的官方指導(dǎo)價(jià)格，并在國(guó)家稅務(wù)總局備案，這個(gè)價(jià)格也就是汽車業(yè)界俗稱的“光盤價(jià)”。該價(jià)格也是消費(fèi)者繳納新車購(gòu)置稅的最低計(jì)稅價(jià)格，不含增值稅。所以即使購(gòu)車優(yōu)惠幅度再大，車輛購(gòu)置稅將不按發(fā)票價(jià)格收稅，而是按照國(guó)家稅務(wù)局的最低計(jì)稅價(jià)格。因此當(dāng)顧客要求開(kāi)兩張發(fā)票來(lái)逃避車輛購(gòu)置稅時(shí)，要和客戶講清楚稅務(wù)政策，以免造成一些不必要的麻煩。
總之，納稅籌劃對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)是至關(guān)重要的，合理的納稅籌劃會(huì)讓企業(yè)得到很好的節(jié)稅效益，從而降低企業(yè)的成本，提高企業(yè)效益。
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【作 者】
張文娟 王旖旎
【作者單位】
（長(zhǎng)安大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院 西安 710004）
