【摘要】物流業(yè)是融合運(yùn)輸業(yè)、倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)、貨代業(yè)和信息業(yè)等的復(fù)合型服務(wù)產(chǎn)業(yè),是現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的重要組成部分。本文根據(jù)目前試點(diǎn)省市的情況，總結(jié)物流業(yè)“營(yíng)改增”試點(diǎn)政策、分析物流業(yè)“營(yíng)改增”試點(diǎn)中存在的問(wèn)題，并提出物流業(yè)“營(yíng)改增”試點(diǎn)存在問(wèn)題的解決對(duì)策。
【關(guān)鍵詞】物流業(yè) 營(yíng)改增 增值稅專用發(fā)票
大力發(fā)展現(xiàn)代物流業(yè)是“十二五”規(guī)劃提出的戰(zhàn)略目標(biāo)，2011年8月，《關(guān)于促進(jìn)物流業(yè)健康發(fā)展政策措施的意見(jiàn)》（“國(guó)九條”）明確要求，切實(shí)減輕物流企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。本次“營(yíng)改增”試點(diǎn)，首次將交通運(yùn)輸業(yè)、物流輔助服務(wù)列入應(yīng)稅服務(wù)范圍，就是落實(shí)“國(guó)九條”的一項(xiàng)具體舉措，體現(xiàn)了國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策導(dǎo)向，有利于解決物流業(yè)重復(fù)納稅和發(fā)票管理等問(wèn)題。試點(diǎn)后交通運(yùn)輸業(yè)一般納稅人適用11%的稅率，物流輔助服務(wù)一般納稅人適用6%的稅率，同時(shí)可以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，稅負(fù)理應(yīng)有所下降。
一、物流業(yè)“營(yíng)改增”試點(diǎn)存在的問(wèn)題
1． 大型貨物運(yùn)輸業(yè)務(wù)稅負(fù)增加明顯?！盃I(yíng)改增”前，貨物運(yùn)輸業(yè)務(wù)繳納營(yíng)業(yè)稅，貨物運(yùn)輸公司在購(gòu)買原材料、生產(chǎn)設(shè)備、燃料時(shí)繳納的增值稅不能抵扣?！盃I(yíng)改增”后，增值稅一般納稅人適用11%的稅率，應(yīng)納稅額是銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額后的余額?？紤]到購(gòu)置交通設(shè)備和加油時(shí)繳納的增值稅可按規(guī)定抵扣，所以對(duì)大型貨物運(yùn)輸公司來(lái)說(shuō)，改征增值稅理論上對(duì)企業(yè)是一項(xiàng)減稅措施。但現(xiàn)實(shí)情況并非如此，上海市發(fā)展改革研究院發(fā)布的《2012年一季度上海服務(wù)業(yè)重點(diǎn)監(jiān)測(cè)企業(yè)問(wèn)卷調(diào)查報(bào)告》顯示，從行業(yè)看，稅負(fù)有所增加的企業(yè)主要集中在運(yùn)輸倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)。36家運(yùn)輸倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)中有63.9%認(rèn)為稅負(fù)有所增加，其中稅負(fù)增加10%以上的企業(yè)達(dá)27.8%。
分析大型貨物運(yùn)輸企業(yè)稅負(fù)有所提高的原因，主要有三點(diǎn)：一是大型貨物運(yùn)輸企業(yè)“營(yíng)改增”后的稅率為11%，明顯偏高，試點(diǎn)企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額達(dá)不到8%的話，稅負(fù)就可能增加。
二是大型貨物運(yùn)輸企業(yè)可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額較少。就貨物運(yùn)輸企業(yè)而言，“營(yíng)改增”后，主要是購(gòu)買車輛、船舶等運(yùn)輸工具和燃油、修理費(fèi)中所包含的進(jìn)項(xiàng)稅額可抵扣。但由于車輛、船舶等運(yùn)輸工具價(jià)格高、使用期限長(zhǎng)，一般而言，大中型企業(yè)在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)購(gòu)置車輛、船舶等運(yùn)輸工具不會(huì)很多，原有的運(yùn)輸工具又無(wú)法獲得抵扣，因此實(shí)際可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅并不多。另外，在總成本中燃油、修理費(fèi)等占比不到40%，能否獲得抵扣，其結(jié)果也不一定。很多企業(yè)反映，目前不少加油站無(wú)法開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，致使物流運(yùn)輸企業(yè)稅負(fù)不減反增。
三是人力成本（約占20%）、路橋費(fèi)（約占30% ~ 40%）、房屋租金等不能抵扣，這些至少占總成本的5成，這也是造成稅負(fù)增加的主要原因。這樣的結(jié)果，顯然有違“營(yíng)改增”改革試點(diǎn)行業(yè)總體稅負(fù)不增加或略有下降的指導(dǎo)思想。稅負(fù)提高后，讓原本就利潤(rùn)稀薄的物流企業(yè)利潤(rùn)更低。
2． “交通運(yùn)輸業(yè)”和“物流輔助服務(wù)”項(xiàng)目的稅率不統(tǒng)一。近年來(lái)供應(yīng)鏈管理已得到全球理論界和企業(yè)界的廣泛關(guān)注。物流業(yè)的發(fā)展方向就是整合各類物流資源，實(shí)施供應(yīng)鏈管理，實(shí)行一體化運(yùn)作、一站式服務(wù)。運(yùn)輸、裝卸、搬運(yùn)、倉(cāng)儲(chǔ)、配送、代理等各項(xiàng)物流業(yè)務(wù)上下關(guān)聯(lián)，有時(shí)很難區(qū)分到底是運(yùn)輸服務(wù)還是物流輔助服務(wù)。但《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》將物流業(yè)務(wù)中的運(yùn)輸、裝卸、搬運(yùn)劃為交通運(yùn)輸業(yè)稅目，稅率為3％，而將倉(cāng)儲(chǔ)、配送、代理等劃為服務(wù)業(yè)稅目，稅率為5％。同屬于物流業(yè)務(wù)，但稅目不統(tǒng)一、稅率不相同、發(fā)票不一致，造成稅負(fù)不公平，加大了稅收征管的難度，最終影響了物流一體化運(yùn)作。而《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》對(duì)物流業(yè)中涉及多個(gè)服務(wù)項(xiàng)目的企業(yè)，要按主業(yè)、輔業(yè)分別進(jìn)行細(xì)化分析，仍然設(shè)置了“交通運(yùn)輸業(yè)”和“物流輔助服務(wù)”兩個(gè)應(yīng)稅服務(wù)項(xiàng)目，對(duì)一般納稅人分別按照11%和6%的稅率征收增值稅，原運(yùn)輸環(huán)節(jié)與倉(cāng)儲(chǔ)、配送和貨運(yùn)代理等環(huán)節(jié)營(yíng)業(yè)稅稅率不統(tǒng)一的問(wèn)題在“營(yíng)改增”中仍然沒(méi)有解決。
3． 快遞企業(yè)稅收政策不明確?？爝f業(yè)涉及承運(yùn)方通過(guò)鐵路、公路、航空等交通方式，運(yùn)用專用工具和系統(tǒng)，進(jìn)行快件攬收、分揀、封發(fā)、轉(zhuǎn)運(yùn)等處理工作，存在與交通運(yùn)輸和物流輔助業(yè)務(wù)交叉的情況。在現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅體制下，各地稅務(wù)部門對(duì)快遞業(yè)的稅目歸屬認(rèn)定存在較大差異，分別有交通運(yùn)輸業(yè)、郵電通信業(yè)、貨代業(yè)等三種不同的身份認(rèn)定，分別適用3%和5%的營(yíng)業(yè)稅稅率。在已經(jīng)開(kāi)展“營(yíng)改增”試點(diǎn)的上海市，一些快遞行業(yè)是按照交通運(yùn)輸業(yè)注冊(cè)的?！盃I(yíng)改增”試點(diǎn)過(guò)程中，試點(diǎn)納稅人的確定主要依據(jù)的是原營(yíng)業(yè)稅稅目，因此被認(rèn)定為試點(diǎn)納稅人的快遞企業(yè)，大多數(shù)被歸為交通運(yùn)輸業(yè)，過(guò)去3%的營(yíng)業(yè)稅稅率，改為11%的增值稅稅率。不在試點(diǎn)范圍之內(nèi)的快遞企業(yè)，大多依舊按照郵電通信業(yè)繳納3%的營(yíng)業(yè)稅?？爝f業(yè)屬于勞動(dòng)密集型企業(yè)，人力成本比重高，可抵扣項(xiàng)目少，按交通運(yùn)輸業(yè)11%的稅率繳納增值稅，稅負(fù)將大幅增加，有違稅收的公平原則。
4． 增值稅會(huì)計(jì)核算難度加大。2012年7月5日，財(cái)政部發(fā)布了《關(guān)于印發(fā)〈營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)處理規(guī)定〉的通知》（財(cái)會(huì)［2012］13號(hào)），對(duì)“營(yíng)改增”試點(diǎn)企業(yè)差額征稅、增值稅期末留抵稅額、取得過(guò)渡性財(cái)政扶持資金、稅控專用設(shè)備和技術(shù)維護(hù)費(fèi)抵減稅額等會(huì)計(jì)處理作了明確。并在“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目下增設(shè)“營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額”專欄，用于記錄一般納稅人因按規(guī)定扣減銷售額而減少的銷項(xiàng)稅額。原營(yíng)業(yè)稅會(huì)計(jì)核算往往比較簡(jiǎn)單，改成增值稅以后，會(huì)計(jì)核算相對(duì)比較復(fù)雜，難度也隨之增大。企業(yè)財(cái)會(huì)人員在調(diào)整和運(yùn)用會(huì)計(jì)處理規(guī)定時(shí)，還需要培訓(xùn)和適應(yīng)，這也給稅務(wù)機(jī)關(guān)稅收征管帶來(lái)較大的工作量。
此外，物流企業(yè)提供勞務(wù)取得的營(yíng)業(yè)收入的確認(rèn)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，按照完工百分比法分期確認(rèn)收入、結(jié)轉(zhuǎn)成本。在實(shí)際業(yè)務(wù)中，物流企業(yè)為客戶開(kāi)具增值稅專用發(fā)票時(shí)，開(kāi)票的稅控系統(tǒng)會(huì)按增值稅發(fā)票票面金額計(jì)算銷項(xiàng)稅額。而物流企業(yè)并不一定同時(shí)確認(rèn)收入和結(jié)轉(zhuǎn)成本，如二者不一致，就會(huì)給企業(yè)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的確定和應(yīng)繳稅金計(jì)算帶來(lái)影響，并加大增值稅會(huì)計(jì)核算的難度。
5． 物流業(yè)增值稅專用發(fā)票的管理難度高。增值稅專用發(fā)票不僅具有反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的作用，同時(shí)具有完稅憑證的功能，對(duì)增值稅的計(jì)算和管理起著決定性的作用，因此相比營(yíng)業(yè)稅服務(wù)業(yè)地稅普通發(fā)票，稅務(wù)部門對(duì)增值稅專用發(fā)票的管理更加嚴(yán)格。但由于物流企業(yè)特別是貨物運(yùn)輸代理服務(wù)、倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)和裝卸搬運(yùn)服務(wù)等專用發(fā)票金額小、數(shù)量大，導(dǎo)致物流企業(yè)在發(fā)票的獲得、真?zhèn)舞b別、開(kāi)具、傳遞和作廢、比對(duì)等方面的工作量太大，不僅對(duì)物流企業(yè)的內(nèi)部管理提出了更高的要求，也增加了企業(yè)的人力成本，同時(shí)給稅務(wù)機(jī)關(guān)的發(fā)票管理工作帶來(lái)了新的挑戰(zhàn)。
二、物流業(yè)“營(yíng)改增”試點(diǎn)中問(wèn)題的解決思路
1． 統(tǒng)一物流業(yè)稅目稅率。近期可考慮將“貨物運(yùn)輸服務(wù)”從“交通運(yùn)輸業(yè)”中剝離，納入“物流輔助服務(wù)”，統(tǒng)一采用6%的稅率。未來(lái)考慮設(shè)立“物流綜合服務(wù)”稅目取代“物流輔助服務(wù)”，使得與物流相關(guān)的所有環(huán)節(jié)全部執(zhí)行統(tǒng)一的稅目和稅率。這樣，既可以解決試點(diǎn)中貨物運(yùn)輸業(yè)務(wù)稅負(fù)大幅增加的問(wèn)題，又支持了物流業(yè)的一體化運(yùn)作，與“營(yíng)改增”的初衷相一致。
此外，稅務(wù)主管部門對(duì)快遞業(yè)的歸屬應(yīng)當(dāng)有一個(gè)明確的說(shuō)法，或者明確快遞業(yè)所提供的服務(wù)為物流輔助服務(wù)，統(tǒng)一適用6%的增值稅稅率；或者暫時(shí)不將其納入本次改革試點(diǎn)范圍，實(shí)行郵政通信業(yè)3%的營(yíng)業(yè)稅稅率。
2． 降低物流業(yè)整體稅負(fù)。為降低物流業(yè)整體稅負(fù)，應(yīng)調(diào)整增加可抵扣項(xiàng)目，如將路橋費(fèi)、房屋租金、保險(xiǎn)費(fèi)等納入可抵扣范圍。對(duì)修理費(fèi)等一些實(shí)踐中不易取得增值稅專用發(fā)票的項(xiàng)目可按照某一固定的抵減計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。同時(shí)考慮物流企業(yè)新購(gòu)置車輛有限、舊車輛無(wú)法獲得抵扣的現(xiàn)狀，建議采取過(guò)渡性抵扣政策，如對(duì)于試點(diǎn)前三年購(gòu)置的機(jī)器設(shè)備和運(yùn)輸工具，采取收入型增值稅的做法，允許抵扣每年計(jì)提的折舊額中包含的進(jìn)項(xiàng)稅額。
在試點(diǎn)過(guò)渡時(shí)期，對(duì)現(xiàn)行部分營(yíng)業(yè)稅免稅項(xiàng)目繼續(xù)予以免征；對(duì)部分營(yíng)業(yè)稅減免稅優(yōu)惠，調(diào)整為即征即退政策。如果試點(diǎn)企業(yè)按照規(guī)定改征增值稅比原來(lái)繳納營(yíng)業(yè)稅增加了稅負(fù)，將由財(cái)政部門定期給予補(bǔ)助。物流企業(yè)應(yīng)了解最新的政策文件，一旦增值稅財(cái)政補(bǔ)貼優(yōu)惠的條件明確，盡早準(zhǔn)備申請(qǐng)優(yōu)惠所需的材料，爭(zhēng)取獲得稅收優(yōu)惠以降低稅負(fù)。
3． 積極開(kāi)展會(huì)計(jì)核算的培訓(xùn)工作?！盃I(yíng)改增”的全面實(shí)施是不可逆轉(zhuǎn)的，它必將對(duì)物流業(yè)產(chǎn)生多方面的影響，為確?！盃I(yíng)改增”試點(diǎn)工作的順利實(shí)施，物流企業(yè)上至領(lǐng)導(dǎo)下至普通員工要統(tǒng)一思想，正確理解“營(yíng)改增”工作的現(xiàn)實(shí)意義，特別是要強(qiáng)化培訓(xùn)，有針對(duì)性地加強(qiáng)“營(yíng)改增”會(huì)計(jì)核算的內(nèi)部學(xué)習(xí)，特別是對(duì)財(cái)會(huì)［2012］13號(hào)文件的學(xué)習(xí)，確保全體財(cái)會(huì)人員熟練掌握相關(guān)政策及具體業(yè)務(wù)操作。在增值稅納稅義務(wù)的發(fā)生時(shí)間確定和應(yīng)繳稅金計(jì)算的不一致問(wèn)題上，稅務(wù)主管部門應(yīng)充分考慮物流企業(yè)的特點(diǎn)，允許物流企業(yè)會(huì)計(jì)核算中收入、成本的確認(rèn)與增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間相分離。
4． 重視增值稅專用發(fā)票的管理與風(fēng)險(xiǎn)防控。增值稅專用發(fā)票在增值稅的抵扣環(huán)節(jié)發(fā)揮著重要的作用，稅務(wù)主管部門可考慮設(shè)計(jì)使用機(jī)打的物流業(yè)增值稅專用發(fā)票，以適應(yīng)物流業(yè)“一票到底”的要求。同時(shí)設(shè)計(jì)使用撕本的增值稅專用定額發(fā)票，應(yīng)對(duì)物流企業(yè)經(jīng)營(yíng)網(wǎng)點(diǎn)多，發(fā)票額度小、用量大的現(xiàn)實(shí)。
我國(guó)《刑法》對(duì)增值稅專用發(fā)票的虛開(kāi)、偽造和非法出售與違規(guī)使用等行為都規(guī)定了專門的處罰措施，與增值稅專用發(fā)票相關(guān)的刑事犯罪多達(dá)十余種。通過(guò)本次“營(yíng)改增”認(rèn)定的新的增值稅納稅人必須高度重視增值稅專業(yè)發(fā)票的管理，開(kāi)具和傳遞等各個(gè)環(huán)節(jié)的參與者如審計(jì)項(xiàng)目執(zhí)行人員等也不例外，特別要對(duì)增值稅專用發(fā)票的刑事責(zé)任有清醒的認(rèn)識(shí)，以法律為準(zhǔn)繩衡量自身的行為，確保自身行為沒(méi)有觸犯刑法，有效規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)。
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【作 者】
李郁明
【作者單位】
（嘉興學(xué)院商學(xué)院 浙江嘉興 314001）
