摘要：行為科學認為，人的動機來自需要，并由需要確定人們的行為目標。因此，本文從人的需求動機出發(fā)，通過分析不同主體的不同需求，來明確愿意成為具有“非同質(zhì)性”的人，會投入何種人力資本，依此將人力資本重新細分為股權(quán)型人力資本和債權(quán)型人力資本，在股權(quán)型人力資本期望擁有真正權(quán)益的基礎(chǔ)上，來對人本會計的等式重構(gòu)，以期對其進一步完善。
關(guān)鍵詞：人本會計 股權(quán)型人力資本 債權(quán)型人力資本 會計等式 需求
人本會計的核心是以人為本，把人看成是企業(yè)的一種目的與責任，而不是賺錢的工具和手段。徐國君在其《三維會計》中以人及其行為為中心，將資產(chǎn)=權(quán)益追根溯源，擴展為行為=資產(chǎn)=權(quán)益，這種構(gòu)建提升了人的地位，與今天知識經(jīng)濟重視人的價值創(chuàng)造相呼應(yīng)。然而，要想真正做到以人為本，就不能不了解人的內(nèi)在需求，需求不同，所定位的以人為本的內(nèi)涵必然不同，因而會導致企業(yè)的具體目標相異。人本會計所要追求的應(yīng)是使每個人的需求得到尊重與滿足，從而激發(fā)出更大的積極性去創(chuàng)造更多的價值，這就要考慮到企業(yè)中那些并不想成為企業(yè)所有者的群體。為此，我們需要繼續(xù)深入探索人的需求動機，來將人力資本重新細分，明確誰才是真正的所有者，擁有所有權(quán)，嘗試性地對人本會計等式進一步完善。
一、研究現(xiàn)狀
目前人本會計的研究不斷強調(diào)要提升人的地位，追蹤會計要素背后人的行為，以期將行為因素加入會計等式，并通過改進會計記錄方式、計量方法等手段增加推行的可行性和可接受性。然而，不關(guān)注人自身的內(nèi)在真實需求，就無法理解其行為方式的差異性、投入人力資本的相異性。人本會計要想推行成功，不僅要利于企業(yè)對于人力本身的管理，還要滿足人力資本投入者自身的需求，如果兩者不能兼顧，勢必會因為一方的反對使實施的成本大于收益而止步不前。
經(jīng)濟學理論是會計學科的基礎(chǔ)，很多會計基本命題的建立是以經(jīng)濟學理論作為支撐的。在此，我們從經(jīng)濟學視角分析人的行為，可以用效用函數(shù)釋之。不同的人在不同的階段或時期，其效用函數(shù)的自變量構(gòu)成和權(quán)重比例會不同，反映在人力資本投入者身上，即所定位的“收益”內(nèi)涵的差異性：比如有的人樂意拿實實在在的工資來滿足基本的生存需要，生存的渴求在其效用函數(shù)中占有很大的比重而超過其他需求帶來的滿足感；有的人則以是否能夠獲得一定的社會地位和威望并達到自我實現(xiàn)作為工作的動機，其效用函數(shù)中社會地位會比生存的需要帶給他更大的滿足。需求的相異性是因為每個人效用最大化的實現(xiàn)方式不同，這種追求滿足感（效用）最大化的行為反映到工作中，就暗含了勞動者將投入何種的人力資本，以什么樣的方式向企業(yè)求償，是否渴望成為具有“非同質(zhì)性”的人。一般“非同質(zhì)性”的人具備一定的不易被模仿的技能，而這種技能的獨特性和稀缺性正是一個人獲得社會威望的支撐，企業(yè)為了使員工的滿足感盡可能最大化以最終實現(xiàn)合作博弈的局面，勢必會采取不同的報酬支付方式，賬務(wù)處理也會隨之不同，由此便引發(fā)了本文對人力資本重新細分的思考。
二、人力資本的重新分類
人本會計強調(diào)以人為中心、為根本，同質(zhì)地對待企業(yè)的全部勞動者，既包括管理者（企業(yè)家），也包括生產(chǎn)者，認為每個勞動者都應(yīng)該同物力資本所有者一起享有企業(yè)的剩余權(quán)益。而這種看似以人為本的背后卻忽視了兩類人的不同需求，這樣的“以人為本”反而不能使每個勞動者得到真正的歸屬感和滿意度，激勵效應(yīng)也就很難達到預(yù)期的設(shè)想。為此，本文將人力資本劃分為股權(quán)型人力資本和債權(quán)型人力資本，并基于兩種類型人的不同需求，來探討權(quán)益的真正歸屬，依此來重構(gòu)人本會計的等式。
?。ㄒ唬┕蓹?quán)型人力資本與債權(quán)型人力資本的天然劃分。勞動者投入到企業(yè)的人力資本是不同的，這取決于勞動者在需求動機的驅(qū)使下成為“非同質(zhì)”人的意愿的強烈程度。之所以稱之為“非同質(zhì)”，是因為這類人所追求的是更加長遠的利益，看重的是生存需要之外的更高層次需求（比如社會威望、自我實現(xiàn)等）的滿足感，正因為個人需求的提升，他們會花費大量的時間，投入大量的精力去獲得某種不易被效仿的能力，從而使得自己在企業(yè)中變得相對稀缺。這種培養(yǎng)使得這類人員的技能具備了專用性的特點，當將自己擁有的資本投入某一特定的行業(yè)或企業(yè)后，往往成為一種抵押，資本的轉(zhuǎn)換便需要一定的成本。正是因為轉(zhuǎn)換風險的加大，他們會產(chǎn)生得到一定的股權(quán)與企業(yè)共同成長的意愿，通過自身的奮斗提升股票的市場價值，最終以此為平臺抬高自己的身價，實現(xiàn)自身社會地位和企業(yè)價值均提升的雙贏局面，我們稱此為“股權(quán)型人力資本”。
而對于成為“非同質(zhì)”的意愿并不強烈的群體，是否給予股權(quán)對于他們而言并不重要，他們追求的是看得見的、確定的報酬，雖然參與企業(yè)剩余收益的分配是人力資本對其權(quán)益屬性的最高追求，但是對于可能有、可能沒有、甚至可能為負的未來收益，這種不確定性的報酬他們并不關(guān)心也不愿意去替代穩(wěn)定的收入。由于技能的低專用性，轉(zhuǎn)換的風險也相對較小，自身的風險承受能力也相對有限，對于這類群體我們稱之為“債權(quán)型人力資本”。
基于上述需求的不同，導致有的勞動者僅僅投入了生產(chǎn)技能，成為債權(quán)型人力資本；有的則投入了經(jīng)營決策的技能、監(jiān)督管理的技能等成為了股權(quán)型人力資本。人力資本的這種“非同質(zhì)性”意愿的客觀存在，不應(yīng)要求所有的人力資本都要享有企業(yè)的所有權(quán)，將“所有者權(quán)益分成權(quán)益性非人力資本權(quán)益和權(quán)益性人力資本權(quán)益”，并且“能夠進行權(quán)益性人力資本投資的人”只是人力資本所有者中的一部分，這與本文將人力資本天然分成享有所有權(quán)和不享有所有權(quán)的兩種不同性質(zhì)的人力資本的觀點不謀而合。
?。ǘ?quán)益的歸屬。通過上文的分析，我們結(jié)合人力資本的天然分類，站在企業(yè)和人力資本投入者自身的角度，來具體探究人本會計權(quán)益的真正歸屬問題，為本文重構(gòu)會計等式的必要性提供依據(jù)。
根據(jù)公司治理理論的經(jīng)驗，不包含特殊技能的工作是可以以較低成本監(jiān)督的，而特殊技能投入的工作則極難監(jiān)督，這種特殊技能即本文所提到的“非同質(zhì)性”。由于股權(quán)型人力資本其勞動“不可觀察或者可觀察而不可被證實”，努力程度不易監(jiān)督，與債權(quán)型人力資本相比，他們的替代性相對較低或者說替代過程相對較長，他們的偷懶和懈怠將會對企業(yè)造成相對更大的損失。同時，股權(quán)型人力資本自身代表的管理技能不可能“自然”地讓渡給企業(yè)，所以，企業(yè)要想合法有效地使用這類勞動，就必須像使用債權(quán)人和物力資本所有者一樣，使他們也成為權(quán)益的所有者。而債權(quán)型人力資本由于監(jiān)督成本低，通過經(jīng)理的監(jiān)督即可保證其充足的人力資本投入，因此客觀上沒有必要賦予其所有權(quán)。
此外，股權(quán)型人力資本在積累的過程中專用性的增強，所導致的轉(zhuǎn)換成本的增大，使其不得不面臨較大的風險，其決策也會隨之變得小心謹慎，如果企業(yè)不給予其必要的剩余索取權(quán)，得不到額外利益的刺激，其決策將趨向于保守，對于一些機會會左顧右盼，不利于公司的發(fā)展。同時，進退企業(yè)的客觀限制也使股權(quán)型人力資本具有一種退出企業(yè)的惰性，他們會自覺主動地承擔起企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營風險，逐漸變成企業(yè)的風險承擔者之一，從而與所在企業(yè)之間的關(guān)系變得愈加密切。為此，作為理性的經(jīng)濟人，股權(quán)型人力資本會逐步要求成為和股東、債權(quán)人一樣的權(quán)益索取者，享有企業(yè)的剩余索取權(quán)，使自身的風險偏好得以滿足。
從人力資本投入者自身角度來看，對于債權(quán)型人力資本，期權(quán)、股權(quán)等長期利益的激勵顯得不那么重要，是否擁有權(quán)益的需求也并不強烈，他們追求的是實實在在的現(xiàn)實利益來滿足當下的生存需要，對于公司未來的興衰不會過于關(guān)心，因而只需根據(jù)其當下的產(chǎn)出進行獎罰即可，沒有必要給予權(quán)益讓其與企業(yè)的未來掛鉤。
股權(quán)型人力資本憑借腦力勞動，勞動成果通常并不表現(xiàn)為某個個人的智力成果，而體現(xiàn)為集體智慧的組織特征。這就造成努力程度不易觀測和衡量，產(chǎn)出也不是獨立的變量，而是取決于整個團隊的總產(chǎn)出。同時，股權(quán)型人力資本的勞動成果的轉(zhuǎn)化有時并不像債權(quán)型人力資本那樣立竿見影，需要一定的累積過程，甚至可能待其他勞動成果轉(zhuǎn)化時才能體現(xiàn)出來，因而監(jiān)督就更加困難。投入的人力資本越是難以監(jiān)督，在獲得企業(yè)所有權(quán)的問題上就越有談判力，對于這部分人力資本給予剩余索取權(quán)是更為有效率的激勵手段。鑒于此，由于追求自我實現(xiàn)的需求，股權(quán)型人力資本是不會滿足于以得到即時的貨幣報酬（薪金和各種補貼）來衡量自身的“價值”的，他們寧可放棄一些實物性的工資而選擇具有高回報的股權(quán)，通過股價的上漲來提升自己的身價。
?。ㄈ嫷仁降闹貥?gòu)。目前普遍認可的人本會計等式為：物力資產(chǎn)+人力資產(chǎn)=負債+勞動者權(quán)益+所有者權(quán)益，基于本文對權(quán)益歸屬的探討，嘗試性地重構(gòu)會計等式，即：物力資產(chǎn)+人力資產(chǎn)=財務(wù)負債+人力負債+股權(quán)型人力資本權(quán)益+物力資本權(quán)益。
債權(quán)型人力資本獲得的報酬所依據(jù)的是公司的章程或商業(yè)慣例，往往由于制度的保證而具有很高的穩(wěn)定性，但這并不能等同于獲得了企業(yè)的所有權(quán)而成為企業(yè)的所有者，這種權(quán)利不是與企業(yè)的產(chǎn)權(quán)掛鉤的。由于資本的“同質(zhì)性”、“非稀缺性”使得他們?nèi)鄙僬勁械幕I碼，博弈能力較弱甚至匱乏，基本的要求權(quán)也就無從談起，所以說債權(quán)型人力資本并不擁有剩余索取權(quán)。而就剩余控制權(quán)來看，他們往往不能決定或者改變企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營決策，控制不了企業(yè)的經(jīng)營活動，也就無控制權(quán)可言，即使得到一定的類似權(quán)利，也往往形同虛設(shè)，不如股權(quán)型人力資本那樣行使得淋漓盡致。因此債權(quán)型人力資本并不是取得權(quán)益成為所有者，而是以獲取工資的形式成為企業(yè)的負債而不是權(quán)益。
而股權(quán)型人力資本所擁有的不易被模仿的技能，使其談判能力大為增強。加之他們自身對于名譽、地位以及被社會認可的渴望，決定了他們不會輕易退出企業(yè)。即使最終出現(xiàn)為得到更多的效用而退出企業(yè)，對于企業(yè)而言，股權(quán)型人力資本的減少客觀上反映了企業(yè)核心人力資本的流失，這會較為迅速地引起管理層的重視，并對現(xiàn)行薪酬體系、管理制度等一系列問題的重新思考，從而能更好地改進管理層的決策，提高時效性和有用性，抓住管理過程中的主要矛盾，增強對企業(yè)人事變動的敏感性。以上種種就決定了“非同質(zhì)性”技能的投入不僅作為企業(yè)的資產(chǎn)形式之一而存在，同時也是企業(yè)的資本，他們成為企業(yè)的所有者成為一種必然，因而會享有一定的權(quán)益，反映在會計等式中被視為股權(quán)型人力資本權(quán)益。
三、展望
通過以上的會計等式重構(gòu)，必然會帶來企業(yè)所有權(quán)的重新回歸，改變?nèi)吮緯媽σ匀藶楸纠砟畹闹匦露ㄎ弧θ吮緯嫷难芯恳延幸欢螘r間，之所以推行困難不僅僅是表面上的計量困難、觀念轉(zhuǎn)變的困難，更深層次的原因是將企業(yè)的所有人都資本化，沒有了解不同群體的不同需求。雖然分享剩余的誘惑很大，但也必然伴隨著風險的承擔。我們知道，對于債權(quán)型人力資本，對風險的承擔能力有限，他們追求的是當下所得，也愿意被雇傭，資本的低專用性使得他們進出企業(yè)變得相對容易，生存的需要會引導他們涌向高工資的地方，因而不會過于關(guān)心是否成為所在企業(yè)的所有者，與企業(yè)共同成長和進退，所以對于這部分群體給予索取權(quán)和控制權(quán)并不是最佳方式，只需要按其所需，根據(jù)產(chǎn)出，進行獎懲即可。
同時，將人力資本權(quán)益鎖定于股權(quán)型人力資本投資者所享有，會使企業(yè)的產(chǎn)權(quán)更加明晰，激勵的對象更具有針對性，有利于激發(fā)股權(quán)型人力資本投資者充分發(fā)揮其才能，增加企業(yè)的價值，帶來資源的有效利用。而伴隨人力資本價值的進一步細分，也會帶來企業(yè)利益分配方式的重大變革，通過股權(quán)型人力資本的計量來更好地把握企業(yè)未來的發(fā)展空間和潛力。
最后，會計等式的重新完善，必然會引發(fā)會計要素、計量基礎(chǔ)、報告主體等的改變，所以，對人本會計的繼續(xù)深入研究任重而道遠。S
