摘要：個人所得稅是調(diào)整征稅機(jī)關(guān)與自然人（居民、非居民人）之間在個人所得稅的征納與管理過程中所發(fā)生的社會關(guān)系的法律規(guī)范的總稱。作為重要納稅群體的廣大工薪階層，個人所得稅繳納情況直接影響員工實際可支配收入，如何在不違反法律法規(guī)的前提下，科學(xué)籌劃，合理避稅，尋求稅負(fù)最小化，本文對目前常用的一些避稅方法及容易忽略的避稅誤區(qū)進(jìn)行了介紹分析。
關(guān)鍵詞：工薪收入 個人所得稅 合理避稅
根據(jù)2011年9月1日實施的新個人所得稅法，個人所得稅工資薪金費用扣除標(biāo)準(zhǔn)從原先的2 000元提高到3 500元，稅率由9級減少為7級，部分減輕了工薪階層的稅負(fù)。針對新個人所得稅法及其實施條例，專家學(xué)者提出了諸多合理避稅的建議和途徑，歸根結(jié)底為了減少應(yīng)納稅所得額，降低適用稅率，從而實現(xiàn)稅負(fù)最低化。本文對目前常用的一些避稅方法進(jìn)行分析，并結(jié)合稅收規(guī)定對容易忽略的避稅誤區(qū)進(jìn)行介紹。
一、均衡各月薪酬及年終獎金實現(xiàn)避稅
按照現(xiàn)行個人所得稅法實行的7級超額累進(jìn)稅率，員工當(dāng)月收入越高，個人所得稅應(yīng)納稅所得額就越高，就越有可能上升到高一層次稅率級別，引起稅負(fù)的增加。對于采用績效提成薪酬制度的企業(yè)，由于業(yè)績完成情況導(dǎo)致員工月收入產(chǎn)生不規(guī)律的波動，可能在不同月份處于不同的納稅層次，最終影響稅后收入。
按照《關(guān)于調(diào)整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》（國稅發(fā)[2005]9號）規(guī)定，員工取得全年一次性獎金，除以12個月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)。如果在發(fā)放年終獎金當(dāng)月，員工當(dāng)月工資薪金所得低于稅法規(guī)定的費用扣除額，應(yīng)將年終獎金減除員工當(dāng)月工資薪金所得與費用扣除額的差額后的余額，除以12個月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)。在一個納稅年度內(nèi)，對每一個納稅人，該計稅辦法只允許采用一次。
針對上述規(guī)定，企業(yè)進(jìn)行個人所得稅籌劃時，需對員工全年收入做出預(yù)測，根據(jù)稅率級次預(yù)測需繳納的個人所得稅，尋找月薪酬與年終獎金的最佳比率平衡點，盡量保持月薪酬與年終獎金所適用的稅率接近。均衡各月薪酬，適當(dāng)減少年終獎金以外的獎金發(fā)放頻率和金額，避免月薪酬波動導(dǎo)致適用稅率的波動。
同時，國稅發(fā)[2005]9號規(guī)定，年終獎金除以12個月按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)，實際計算所得稅時只扣除了1次速算扣除數(shù)，致使年終獎金稅收政策存在一定的“盲區(qū)”。 目前共有六段“盲區(qū)”，分別為：18 001元-19 283.33元；54 001元-60 187.50元；108 001元-114 600元；420 001元-447 500元；660 001元-706 538.46元；960 001元-1 120 000元。如果年終獎金發(fā)放額剛好落在“盲區(qū)”內(nèi)，則會出現(xiàn)多發(fā)少得的情況，如發(fā)放112萬元年終獎和96萬年終獎，稅后金額均為629 505元的現(xiàn)象。所以，企業(yè)在計算年終獎金時應(yīng)避免落入“盲區(qū)”的尷尬。
二、繳納社會保險實現(xiàn)避稅
根據(jù)現(xiàn)行個人所得稅法及其法規(guī)規(guī)定，按規(guī)定的繳費比例或辦法繳付基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費的，企業(yè)為個人繳付部分免征個人所得稅，個人繳付部分允許在個人應(yīng)納稅所得額中扣除。若超過規(guī)定的比例和標(biāo)準(zhǔn)繳付，應(yīng)將超過部分并入個人當(dāng)期的工資、薪金收入，計征個人所得稅。
同時，根據(jù)《住房公積金管理條例》、《建設(shè)部、財政部、中國人民銀行關(guān)于住房公積金管理若干具體問題的指導(dǎo)意見》（建金管[2005]5號）等規(guī)定精神，企業(yè)和個人分別在不超過員工本人上一年度月平均工資12%的幅度內(nèi)，其實際繳存的住房公積金，允許在個人應(yīng)納稅所得額中扣除。企業(yè)和員工個人繳存住房公積金的月平均工資不得超過員工工作地所在城市上一年度員工月平均工資的3倍，具體標(biāo)準(zhǔn)按照各地有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。
通常各地市每年會公布員工社會保險繳納基數(shù)及月繳存額上下限，設(shè)定繳存比例。一般來講，企業(yè)和個人在月繳存額限額內(nèi)，按照員工上年月平均工資乘以規(guī)定的繳存比例繳納基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、住房公積金（基本的部分）、失業(yè)保險費，則企業(yè)和個人繳付的部分均免于繳納個人所得稅。
而部分企業(yè)為吸引員工，根據(jù)企業(yè)自身實力，除繳納基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費外，還為員工繳納補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費、補充住房公積金及其他商業(yè)保險。
針對住房公積金的繳納，以上海為例，2012年上海市住房公積金管理委員會公布的企業(yè)和個人基本住房公積金繳存比例為各7%，補充住房公積金繳存比例為各1%-8%。若企業(yè)及個人繳納基本住房公積金后，再按照8%的上限比例繳納補充住房公積金，則企業(yè)及個人住房公積金的合計繳納比例各15%，根據(jù)建金管[2005]5號規(guī)定，對超過員工本人上一年度月平均工資12%，企業(yè)及個人各繳納的3%部分將并入個人當(dāng)期的工資、薪金收入，計征個人所得稅。
針對補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費及其他商業(yè)保險的繳納，根據(jù)國稅函[1999]615號、財稅[2005]94號及國稅函[2005]318號規(guī)定，應(yīng)在企業(yè)向保險公司繳付投保時，并入員工當(dāng)期的工資收入，按“工資、薪金所得”項目繳納個人所得稅。
另外，企業(yè)年金作為一種重要的補充養(yǎng)老形式，根據(jù)企業(yè)年金個人所得稅征收管理的有關(guān)規(guī)定，繳納企業(yè)年金的企業(yè)及個人繳費部分同樣需與當(dāng)月個人工資薪金所得合并后，按照“工資、薪金所得”項目繳納個人所得稅。
三、通過發(fā)放通訊費、交通費、誤餐費等實現(xiàn)避稅
考慮各地經(jīng)濟(jì)水平差異較大，現(xiàn)行個人所得稅法對通訊費、交通費個人所得稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)沒有進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)定，僅原則性要求以現(xiàn)金方式發(fā)放通訊費、交通費補貼應(yīng)征收個人所得稅，各省市地方稅務(wù)局制定的補貼免稅標(biāo)準(zhǔn)報省級人民政府批準(zhǔn)后，對免稅標(biāo)準(zhǔn)范圍內(nèi)部分可以不征收個人所得稅。如果所在省市未規(guī)定免稅標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)發(fā)放此類津貼，應(yīng)予以征收個人所得稅。實際操作中，一般根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生實質(zhì)，取得合法發(fā)票實報實銷，屬于企業(yè)正常經(jīng)營費用，均不需繳納個人所得稅。
對個人因公在城區(qū)、郊區(qū)工作，不能在工作單位或返回就餐，確實需要在外就餐，根據(jù)實際誤餐頓數(shù)，按合理的標(biāo)準(zhǔn)領(lǐng)取的誤餐費不征個稅；對以誤餐補助名義發(fā)給員工的補貼、津貼，應(yīng)計征個稅。
正因為上述相對靈活的規(guī)定，為通過取得發(fā)票變相發(fā)放補貼，規(guī)避個人所得稅提供了一定的操作空間。部分企業(yè)將獎金分拆成通訊費、交通費、誤餐費等形式發(fā)給員工，同時要求員工提供相應(yīng)發(fā)票，以混入企業(yè)的各類費用規(guī)避個人所得稅。引發(fā)了目前備受爭議的“票奴”現(xiàn)象，導(dǎo)致了買賣虛開發(fā)票、制售假發(fā)票等情況。部分企業(yè)直接購買交通卡、購物儲值卡等作為工資薪金的一部分發(fā)給員工。上述做法給企業(yè)和個人均帶來了一定的涉稅風(fēng)險。
四、提高公共福利支出實現(xiàn)避稅
根據(jù)現(xiàn)行個人所得稅法及相關(guān)法規(guī)規(guī)定，對于發(fā)給個人的福利，不論是現(xiàn)金還是實物，均應(yīng)計征個稅，但目前對于集體享受的、不可分割的、非現(xiàn)金方式的福利，原則上不計征個稅。
可見，享受免稅的公共福利支出不僅強調(diào)的是集體享受，更重要的是不可分割。故企業(yè)組織員工集體免費旅游，為員工提供免費午餐，為員工發(fā)放實物或有價證券等，只要費用能單列到員工個人的，理論上均可以作為對員工的非現(xiàn)金方式福利，并入個人當(dāng)期的工資、薪金收入，計征個人所得稅。不過，實務(wù)操作中，大多數(shù)情況下企業(yè)并未代扣代繳個人所得稅，而是取得發(fā)票后直接計入福利費支出或其他費用支出。由此，一度引起關(guān)注的員工年會抽中獎品、發(fā)月餅票等需繳納個人所得稅也屬于有法可依。
而企業(yè)提供就餐、文化教育、健身等設(shè)施，安排集體宿舍，進(jìn)行免費班車服務(wù)等都是集體享受、不可分割的非現(xiàn)金福利，通過這些途徑實現(xiàn)既沒有增加名義工資引起稅負(fù)增加，同時又給員工帶來切實的實惠。
五、工資薪金和勞動報酬轉(zhuǎn)換實現(xiàn)避稅
工資、薪金所得和勞動報酬所得作為現(xiàn)行個人所得稅法的兩項稅目，適用不同的征稅稅率，工資、薪金所得適用3%-45%的7級超額累進(jìn)稅率，而勞動報酬所得適用20%-40%的3級超額累進(jìn)稅率，而且兩者費用扣除標(biāo)準(zhǔn)也有較大差異。但工資、薪金所得與勞動報酬所得在實踐中主要按個人與企業(yè)是否存在固定的雇傭關(guān)系加以區(qū)分。企業(yè)可以通過事先預(yù)測員工全年收入，經(jīng)過對兩種收入形式的稅負(fù)計算結(jié)果測算比較，最終選擇有利的個人所得形式。一般，當(dāng)應(yīng)稅所得額較少時，工資、薪金所得適用的稅率比勞務(wù)報酬所得適用的稅率低，稅負(fù)更輕，反之亦然。
但需要注意的是，按現(xiàn)行規(guī)定，以勞動報酬方式結(jié)算待遇的人員與企業(yè)沒有穩(wěn)定的、連續(xù)的勞動人事關(guān)系，沒有簽訂雇傭勞動合同，所以無法和企業(yè)員工享受同等的社會保險等諸多福利，所取得的勞務(wù)報酬是按相對的小時、周、月或一次性計算支付，勞務(wù)服務(wù)的范圍是固定的或有限的并對其完成的工作負(fù)有質(zhì)量責(zé)任，為提供合同規(guī)定的勞務(wù)所相應(yīng)發(fā)生的各項費用由個人負(fù)擔(dān)。所以企業(yè)在對兩種收入形式進(jìn)行抉擇時需要慎重考慮，長遠(yuǎn)打算，切忌隨意變更。
總之，在經(jīng)濟(jì)發(fā)展較快的當(dāng)前，法律法規(guī)和政策均在不斷調(diào)整變化中，合理避稅必須先滿足合法合規(guī)的要求，這需要準(zhǔn)確掌握稅收法律法規(guī)的變化，及時調(diào)整和更新避稅方法，規(guī)避避稅誤區(qū)，以獲取有利的籌劃時機(jī)和更大的經(jīng)濟(jì)利益。實現(xiàn)節(jié)約企業(yè)工資成本，增加員工實際收入的雙贏。J
