摘 要：管理會計也稱為內(nèi)部報告會計，主要是根據(jù)企業(yè)內(nèi)部管理部門的特定要求，提供決策所需要的經(jīng)濟信息。我國管理會計已有 20多年的歷史，目前已逐步形成了具有中國特色的現(xiàn)代管理會計學科體系?，F(xiàn)代醫(yī)院管理會計就是結合管理會計學和醫(yī)療衛(wèi)生改革的實踐經(jīng)驗建立起來的一門新學科。管理會計在醫(yī)院經(jīng)營管理中起著越來越重要的作用。
關鍵詞：醫(yī)院；管理會計；內(nèi)部管理
隨著當今社會經(jīng)濟的迅速發(fā)展，人們對醫(yī)療服務行業(yè)的運營提出了更高的要求，競爭不可避免地在醫(yī)療市場中顯現(xiàn)，并且不斷加劇，管理在醫(yī)院經(jīng)濟運營中的作用日漸突出。為適應我國社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展和醫(yī)療市場競爭的不斷加劇，企業(yè)化管理的理念不斷滲透到現(xiàn)代醫(yī)院管理當中，醫(yī)院建立新的有效的經(jīng)濟管理組織體系，運用科學的方法，改革和完善醫(yī)院財務會計制度，通過運行管理會計組織機制和實施管理會計方法，將傳統(tǒng)的財務會計工作擴大到具有規(guī)劃、預測、組織、控制和評價考核等職能，是醫(yī)院在激烈的市場競爭中的必然要求。
1 管理會計在醫(yī)院設立的重要意義
管理會計的本質(zhì)是一種全局性的經(jīng)濟活動。其工作目標是向管理層準確提供相應的管理信息，協(xié)助領導者做出有關進行經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟效益和社會效益的決策。從醫(yī)院的實際業(yè)務來看，設立管理會計是可行的，目前至少在以下三方面具有其重要意義：
1.1為決策提供準確依據(jù)。財務核算數(shù)據(jù)與科學的財務預算，是決策者預測前景、規(guī)劃未來的依據(jù)。任何一所醫(yī)院的人、財、物等各項資源，都期望得到最經(jīng)濟、最合理、最有效的配制和應用，管理會計正好可以促進這一目標的實現(xiàn)，例如一，醫(yī)院新增儀器設備的問題，需不需要投資購買，必須根據(jù)醫(yī)院現(xiàn)有門診量、病床使用率、區(qū)域衛(wèi)生資源等情況，做出成本——效益、投入——產(chǎn)出分析，這份可行性報告資料的分析方法，只有管理會計完全具備相關的業(yè)務基礎，所以管理會計在醫(yī)院投資和醫(yī)療資源配置及調(diào)整中，可以發(fā)揮重要的作用。例如二，運用管理會計的量本利分析，可預測醫(yī)院盈虧臨界點，醫(yī)院成本由固定成本和變動成本組成，單位變動成本可根據(jù)近期的月平均數(shù)得出。對醫(yī)院的某科室進行量本利分析，可以讓科室人員明白自己每天工作是否產(chǎn)生了效益，利用這些指標，能考核科室人員的工作業(yè)績，也可作為勞動報酬分配的依據(jù)，從而提高科室人員的工作積極性。
1.2 為規(guī)劃和控制提供合理化建議。規(guī)劃與控制主要是為醫(yī)院管理者反映和分析過去、現(xiàn)在，規(guī)劃將來的經(jīng)濟活動而服務。主要目的是有效控制醫(yī)院的日常經(jīng)營活動，明確各職能科室的責任，并對各科室的業(yè)績進行正確評價、考核及獎懲，及時正確地制定和完善醫(yī)院的發(fā)展規(guī)劃。例如醫(yī)院設備購置投入是總體規(guī)劃是分期實施、還是根據(jù)不同科室的工作目標靈活調(diào)整等，管理會計可以通過對科室的業(yè)績評價、設備投入過程和財務收益進行綜合評價，從而給管理決策者提供極具科學而有力的依據(jù)，合理而可行的建議。醫(yī)院醫(yī)護人員配比是否合理，如何調(diào)整行政后勤管理部門的設置均可通過綜合評價進行分析，提出合理而且有效的控制建議。因此，設立管理會計既是一個必然趨勢，也是完全可行的。
1.3 加強科室核算，提高醫(yī)院經(jīng)濟效益。管理會計運用成本——效益分析，提高效益，減少浪費，及時發(fā)現(xiàn)和糾正醫(yī)院經(jīng)營中出現(xiàn)的問題：一是對醫(yī)療成本進行分類核算，對各科室消耗的所有材料、水電費、公務費、固定資產(chǎn)折舊、維修費、工資、福利、保障費等計入科室成本，同時計算科室業(yè)務收入，按月核算，明確盈虧；二是定期進行效益成本分析，分析醫(yī)院經(jīng)營狀況，找出薄弱環(huán)節(jié)，促進醫(yī)院管理水平的提高。財務部門要改變過去那種收賬、記賬式的粗放管理方法，加大財務成本——效益分析的力度，加強成本控制和費用支出管理，實施科室責任管理，核定消耗比例，以收定支，合理節(jié)約支出，降低醫(yī)療成本，提高經(jīng)濟效益。
2 醫(yī)院管理會計組織體系的建立
2.1 組織成本管理機構。醫(yī)院為了加強成本管理，提高經(jīng)濟效益，設立由院長主持，包括院辦、人事科、醫(yī)務科、護理部、財務科、總務科、設備科、信息統(tǒng)計科等職能部門及科室核算網(wǎng)絡組成的醫(yī)院“成本核算控制中心”,負責實施管理會計工作。在落實責任制的基礎上采用常設機構專人組織協(xié)調(diào)和定期集中研究決策的管理模式。
2.2 建立分級核算體系。根據(jù)管理會計基本原理及醫(yī)院醫(yī)療業(yè)務特點，成本核算實行分級核算、分級控制，建立醫(yī)院科室二級核算體系。一級成本核算即醫(yī)院總成本核算，以醫(yī)院為核算單位，由財務科核算醫(yī)療業(yè)務的收支，實施對外報告；二級成本核算即科室成本核算，由醫(yī)院成本核算控制中心按職能分工負責做好一定時期的科室成本的歸集和計算，并實施對內(nèi)報告。
2.3 劃分成本核算類型。為了確切地了解醫(yī)療服務活動本身所耗用的成本并確定合理的費用分攤原則，根據(jù)醫(yī)院的特點將成本中心劃分為收益中心和非收益中心兩類，以實施全方位核算。收益中心即有直接收入來源的醫(yī)院診療部門。這些部門除歸集本身產(chǎn)生的費用外，還要反映沒有直接收入來源的部門分攤給成本中心的服務費用。非收益中心即為收益中心提供服務的部門。其產(chǎn)生的費用需按照提供服務的內(nèi)容和數(shù)量，合理地分攤給有直接收入來源的醫(yī)院診療部門。
2.4 開展全過程成本核算。各成本核算中心，負責本中心全過程的成本歸集與成本核算。成本核算內(nèi)容，按支出科目和成本項目分別成本要素劃分為直接成本與間接成本兩類。直接成本按各中心業(yè)務對象直接歸集；間接成本按確定成本分攤的部門和步驟進行合理分攤。
2.5實行縱橫成本控制。為了規(guī)劃和控制各科室的經(jīng)濟活動，根據(jù)醫(yī)院經(jīng)濟活動的實際情況，把全部成本劃分為變動成本和固定成本兩大類。通過醫(yī)療收費、業(yè)務量和醫(yī)療成本三項因素相互作用的結果，運用收支平衡點法來確定醫(yī)院收支平衡時的業(yè)務數(shù)量，預測在一定業(yè)務量時所能獲得的盈余以及計算要達到一定目標盈余時所需的業(yè)務數(shù)量。醫(yī)院成本核算控制中心通過預測和分析，編制科室年度業(yè)務量、收入和消耗量目標預算，并落實到各科室，實現(xiàn)成本費用的縱向控制，用作考核評價科室工作業(yè)績和效益分配的重要依據(jù)。成本控制中心應把成本費用管理的責任及其有關指標分別落實到各職能部門，實行成本費用的橫向控制。
2.6 堅持定期成本分析。醫(yī)院成本核算控制中心應運用管理會計的專門技術和方法，把醫(yī)院合理組織收入、控制成本支出的情況，進行全方位、全過程核算并編制損益表及比較分析表。
3 管理會計在醫(yī)院經(jīng)濟管理中的案例分析
本文以A醫(yī)院為例，來舉例說明管理會計在醫(yī)院經(jīng)濟管理中的應用。
A醫(yī)院為了擴大醫(yī)療服務規(guī)模，決定增設顱腦外科，擬引進某型號CT機1臺。在該CT的引進過程中存在2種預選方案，一種是自籌資金購買1臺，另一種是與某租賃公司簽訂租賃合同采取租賃的方式引進該CT。該CT目前市場價為400萬元，預計有效使用壽命為8年，引進該CT后，經(jīng)預測年凈現(xiàn)金流入量為100萬元。若醫(yī)院采取自購的方式引進CT，除引進時一次性支付設備購買款400萬元外，投入使用后每年還要承擔設備大修保養(yǎng)費，第1年大修保養(yǎng)費預計為7萬元，以后按逐年以3萬元遞增；若采取經(jīng)營租賃方式引進該CT，每年租賃款為60萬元，每年的大修保養(yǎng)費用由出租公司承擔。假定無論是自購還是租賃引進，該日常工作負荷以及小修維護、成本開支無差異。
A醫(yī)院在選擇投資方案的過程中，首先考慮的是選擇能夠獲取最大利潤的那個CT引進方案，并對2種方案的投資利潤率進行計算比較：①若醫(yī)院選定自購方案，則在該CT的生命周期內(nèi)，現(xiàn)金流入量為800萬元；現(xiàn)金流出量為（7+28）×4=140萬元；投資利潤率=（800-140）/（400+140）=122%。 ②若醫(yī)院選定租賃方案，則在該CT的生命周期內(nèi)，投資利潤率=（100-60）×8/(60×8)=66.67%.。如果醫(yī)院自購該儀器，可以獲得122%的投資利潤率，而采取租賃的方式引進CT ，投資利潤率僅為66.67% ，顯然，要選取自購設備這一方案。但是由于購買該設備投資較大，同時該設備生命周期較長，為穩(wěn)妥起見，醫(yī)院會計人員決定考慮資金的時間價值，采用管理會計中“長期投資方案經(jīng)濟評價”的方法，對這2種方案進行動態(tài)分析比較（假定市場利率為10%）： ①若醫(yī)院選定自購方案，則在該CT的生命周期內(nèi)，現(xiàn)金流入量NPV1=100×(P/A，10%,8)=100×5.33=533萬元；現(xiàn)金流出量NPV2=400+7×(P/F，10%,1)+10×(P/F，10%,2)+……+10×(P/F，10%,7) +10×(P/F，10%,8)=485.31萬元；凈現(xiàn)值率NPV1/NPV2=1.098。②若醫(yī)院采用租賃方案，則在該CT的生命周期內(nèi)，現(xiàn)金流入量NPV1=100×(P/A，10%,8)=533萬元，現(xiàn)金流出量為NPV2=60×(P/A，10%,8)=319.8萬元；凈現(xiàn)值率NPV1/NPV2=1.667。
通過運用管理會計的方法考慮資金的時間價值對2個方案進行比較，盡管2個方案都是可行的，但由于NPV1＞NPV2，A醫(yī)院決定采取租賃的方式引進CT。
運用不同的計算分析方法，對投資方案的選定卻導致了完全相反的結論。由此可見，管理會計的長期投資方案經(jīng)濟評價方法在醫(yī)院長期投資決策環(huán)節(jié)上的作用，避免了醫(yī)院管理當局的決策失誤。
管理會計作為一門為管理者提供管理信息的會計，是醫(yī)院管理信息系統(tǒng)的一個子系統(tǒng)，也是醫(yī)院決策支持系統(tǒng)的重要組成部分，A醫(yī)院除了在長期投資方案經(jīng)濟評價方面的應用外，還將成本性態(tài)與變動成本分析應用到成本管理與核算，責任會計應用到各科室成本核算與項目核算，預算執(zhí)行與控制應用到宏觀經(jīng)濟管理等。
4 加強醫(yī)院管理會計工作的構想
4.1 設置總會計師制度。醫(yī)院管理會計無論作為一門新興管理學科，還是在醫(yī)院管理實踐中有待開發(fā)應用的一門新的技術方法，都必須以總會計師及其相應的工作制度加以保障。我國醫(yī)院經(jīng)濟正面臨著入世后市場經(jīng)濟一體化的機遇和挑戰(zhàn)。在這時期醫(yī)院管理會計是醫(yī)院改革開放、實行全成本核算、單病種限價、有效降低醫(yī)療成本、解決“看病貴”問題與國際衛(wèi)生質(zhì)量標準接軌的有力保證。醫(yī)院的財務會計、成本會計、管理會計三者必須由總會計師加以協(xié)調(diào)，實行總會計師負責制，建立總會計師——財務會計——管理會計——成本會計——科室核算員為一體的會計管理核算體系。服務監(jiān)督醫(yī)院經(jīng)營管理全過程，為醫(yī)院有序經(jīng)營，健康發(fā)展起到積極推動作用。
4.2 建立我國醫(yī)院管理會計師協(xié)會。建立醫(yī)院管理會計師協(xié)會不僅能推動醫(yī)院管理會計在醫(yī)院管理中的應用和發(fā)展，而且能強化醫(yī)院管理會計的社會地位，增強管理會計的責任心和使命感，是廣大管理工作者和管理會計學習交流工作經(jīng)驗的場所，也是培養(yǎng)管理會計的基地。
4.3 加強管理會計在電算化中的應用。會計電算化在我國醫(yī)院的應用率普遍較低，削弱了管理會計的作用。管理會計的軟件開發(fā)嚴重滯后，使得一些復雜的計算公式和方法無法運用，這是造成管理會計在醫(yī)院管理中應用緩慢的原因之一。目前，多數(shù)開展會計電算化的醫(yī)院，僅僅停留在事后算賬的水平上，不具備進行事中控制和事前預測的能力。因而，計算機網(wǎng)絡化建設是實現(xiàn)醫(yī)院科學化管理的必然趨勢，是有效發(fā)揮現(xiàn)代醫(yī)院管理會計職能的物質(zhì)基礎?！ ?br />
結論
隨著醫(yī)療體制改革的深化，市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，我國醫(yī)療行業(yè)的外部環(huán)境發(fā)生了巨大變化。在日益激烈的醫(yī)療環(huán)境中，醫(yī)院的管理人員已日益認識到加強內(nèi)部管理的重要性和迫切性，因此引進先進的經(jīng)營管理理念，不斷提高競爭力是醫(yī)院當務之急?？梢灶A見，醫(yī)院管理會計將在醫(yī)療行業(yè)得以全面推廣，誰先開展管理會計工作，誰就能求得發(fā)展先機，使之在激烈的市場競爭中處于不敗之地?？傊鼘︶t(yī)院正確分析過去，控制現(xiàn)在，規(guī)劃未來，綜合利用醫(yī)院資源等具有重要的指導意義，更對醫(yī)院增收節(jié)支，減輕病人費用負擔，提高醫(yī)院管理效益具有深遠的現(xiàn)實意義?！ ?br />
