【摘要】現(xiàn)行《行政(事業(yè))單位會(huì)計(jì)制度》(以下簡(jiǎn)稱《制度》)自1998年實(shí)施以來(lái),筆者在《政府與事業(yè)單位會(huì)計(jì)》教學(xué)過(guò)程中,發(fā)現(xiàn)有些部分欠妥,現(xiàn)在此提出,旨在拋磚引玉。
一、會(huì)計(jì)科目設(shè)置方面
現(xiàn)行《制度》把原來(lái)的《事業(yè)行政單位會(huì)計(jì)制度》分為《行政單位會(huì)計(jì)制度》和《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》,會(huì)計(jì)科目設(shè)置從原來(lái)的三大套(全額預(yù)算管理、差額預(yù)算管理、自收自支管理)改為兩套(行政單位、事業(yè)單位)。在會(huì)計(jì)科目設(shè)置上簡(jiǎn)化了許多,便于進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。然而,筆者在《政府與事業(yè)單位會(huì)計(jì)》教學(xué)過(guò)程中,認(rèn)為有些科目設(shè)置仍然不夠理想。
(一)會(huì)計(jì)科目名稱要相對(duì)統(tǒng)一,相同的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)要使用相同的會(huì)計(jì)科目
雖然行政單位與事業(yè)單位所承擔(dān)的任務(wù)不盡相同,但其業(yè)務(wù)活動(dòng)有許多相同或相似之處。因此,不論是什么性質(zhì)的單位,在會(huì)計(jì)科目設(shè)置上,都要符合這樣一個(gè)基本原則:只要是相同或相似的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù),都應(yīng)該盡量使用相同的會(huì)計(jì)科目。如:現(xiàn)行《制度》規(guī)定:行政單位收到財(cái)政撥來(lái)或通過(guò)上級(jí)轉(zhuǎn)撥經(jīng)費(fèi)時(shí),通過(guò)“撥入經(jīng)費(fèi)”科目核算;事業(yè)單位收到財(cái)政或通過(guò)上級(jí)轉(zhuǎn)撥的款項(xiàng)時(shí)卻通過(guò)“財(cái)政補(bǔ)助收入”科目核算。同樣是財(cái)政預(yù)算撥款,卻使用不同的會(huì)計(jì)科目,筆者認(rèn)為,此類經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù),應(yīng)該統(tǒng)一使用“撥入經(jīng)費(fèi)”科目。或許有人會(huì)提出異議:事業(yè)單位實(shí)行“核定收支,定額(定項(xiàng))補(bǔ)助,超支不補(bǔ),結(jié)余留用”的預(yù)算管理辦法,用“財(cái)政補(bǔ)助收入”更能體現(xiàn)財(cái)政補(bǔ)助的性質(zhì)。但筆者認(rèn)為,使用“撥入經(jīng)費(fèi)”科目同樣能體現(xiàn)財(cái)政補(bǔ)助的性質(zhì)。又如,行政單位在開展業(yè)務(wù)活動(dòng)過(guò)程中發(fā)生的暫存(付)應(yīng)付(收)等待結(jié)算款項(xiàng),通過(guò)“暫存(付)款”科目核算;而事業(yè)單位業(yè)務(wù)活動(dòng)中發(fā)生的此類款項(xiàng),卻在“其他應(yīng)付(收)款”中核算。筆者認(rèn)為,不論是行政單位還是事業(yè)單位,都應(yīng)該使用同一會(huì)計(jì)科目——“暫存(付)款”或“其他應(yīng)付(收)款”科目,而且用“其他應(yīng)付(收)款”比較合適,這樣又能與企業(yè)會(huì)計(jì)科目名稱統(tǒng)一起來(lái)。同理,行政單位的“庫(kù)存材料”與事業(yè)單位的“材料”科目也應(yīng)該通過(guò)“材料”科目統(tǒng)一起來(lái)。這樣,既有利于不同會(huì)計(jì)制度間的比較,又易于理解記憶。
(二)會(huì)計(jì)科目應(yīng)按業(yè)務(wù)需要設(shè)置
事業(yè)單位每月提取的“工作人員福利費(fèi)”屬于?？顚Ｓ玫膶Ｓ没?通過(guò)“專用基金——職工福利費(fèi)”科目核算;而行政單位提取的職工福利費(fèi),卻由于沒(méi)有設(shè)置“專用基金”科目,只能通過(guò)“暫存款——福利費(fèi)暫存”進(jìn)行核算。筆者認(rèn)為,專用基金作為專款專用的資金,必須單獨(dú)核算,因而行政單位同樣應(yīng)該設(shè)置“專用基金”科目,用來(lái)核算單位各種具有專門用途的資金的增減變動(dòng)情況,又能與事業(yè)單位同類業(yè)務(wù)核算口徑一致。
二、會(huì)計(jì)核算方面
(一)事業(yè)單位固定資產(chǎn)的核算
長(zhǎng)期以來(lái),事業(yè)單位固定資產(chǎn)只核算賬面原值,不計(jì)提折舊,通過(guò)提取修購(gòu)基金來(lái)保證固定資產(chǎn)的維護(hù)與更新?！吨贫取穼?duì)固定資產(chǎn)的計(jì)價(jià)、增加、轉(zhuǎn)出和盤盈盤虧等會(huì)計(jì)事項(xiàng)作出了詳細(xì)的規(guī)定,單對(duì)固定資產(chǎn)在使用過(guò)程中的價(jià)值損耗如何核實(shí)沒(méi)有作出明確規(guī)定。這種核算方法存在如下弊端:一是價(jià)值背離,固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與固定資產(chǎn)的凈值之間隨著時(shí)間的推移差距越來(lái)越大;二是虛增凈資產(chǎn)。以賬面原值核算固定基金,使資產(chǎn)負(fù)債表中的凈資產(chǎn)指標(biāo)不能反映凈資產(chǎn)的實(shí)際情況,虛增了凈資產(chǎn)。
筆者認(rèn)為,事業(yè)單位固定資產(chǎn)應(yīng)該提取折舊,通過(guò)設(shè)置累計(jì)折舊科目對(duì)事業(yè)單位固定資產(chǎn)折舊進(jìn)行核算。計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí),借記“固定基金”,貸記“累計(jì)折舊”。如:
(1)事業(yè)單位購(gòu)入固定資產(chǎn)價(jià)值10000元
借:固定資產(chǎn)10000
貸:固定基金 10000
借:事業(yè)支出(?？钪С龌?qū)Ｓ没鹬С觥拶?gòu)基金支出)10000
貸:銀行存款 10000
(2)按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)計(jì)提折舊1000元
借:固定基金1000
貸:累計(jì)折舊1000
(3)用上述固定資產(chǎn)對(duì)外投資,協(xié)議價(jià)9500元
借:對(duì)外投資 9500
貸:事業(yè)基金——投資基金9500
借:固定基金9000
折舊1000
貸:固定資產(chǎn)10000
(二)事業(yè)單位材料對(duì)外投資的核算
1.一般納稅人非自用材料對(duì)外投資的核算
現(xiàn)行《制度》規(guī)定:事業(yè)單位(一般納稅人)以材料對(duì)外投資時(shí),按合同協(xié)議價(jià)記賬。如果合同協(xié)議價(jià)與材料賬面價(jià)(有銷項(xiàng)稅額的還應(yīng)加上銷項(xiàng)稅額)有差異時(shí),其差額借記或貸記“事業(yè)基金——投資基金”科目。
下面我們通過(guò)舉例加以說(shuō)明:
設(shè)某事業(yè)單位(一般納稅人)將不需用的材料費(fèi)1,000元對(duì)外投資,雙方協(xié)議價(jià)為1,200元。按《制度》規(guī)定,應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理:
(1)借:對(duì)外投資 1,200
事業(yè)基金——投資基金 4
貸:材料1,000
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)
204
(2)借:事業(yè)基金——一般基金 1,000
貸:事業(yè)基金——投資基金1,000
從上例中我們可以看出,“對(duì)外投資”賬戶的借方余額1200元與“事業(yè)基金——投資基金”賬戶的貸方余額996元之間不對(duì)等,不符合賬戶之間的對(duì)應(yīng)關(guān)系。這是由于材料對(duì)外投資按照含稅價(jià)計(jì)算造成的。按現(xiàn)行稅法規(guī)定:單位將自產(chǎn)、委托加工和購(gòu)買的貨物對(duì)外投資應(yīng)視同銷售繳納增值稅。因此,筆者認(rèn)為:一般納稅人的事業(yè)單位以材料對(duì)外投資,應(yīng)按合同協(xié)議價(jià)(含增值稅)借記“對(duì)外投資”,按材料實(shí)際價(jià)(不含增值稅)貸記“材料”,按增值稅銷項(xiàng)稅額貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)”,按合同協(xié)議價(jià)與材料賬面價(jià)的差額借記或貸記“事業(yè)基金——投資基金” ;同時(shí),按材料賬面價(jià)與應(yīng)交增值稅合計(jì)數(shù)借記“事業(yè)基金——一般基金”,貸記“事業(yè)基金——投資基金”。這樣,上例應(yīng)作如下賬務(wù)處理:
銷項(xiàng)稅額=1200×17%=204(元)
(1)借:對(duì)外投資 1,404
貸:材料 1,000
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅
(銷項(xiàng)稅額)204
事業(yè)基金——投資基金 200
(2)借:事業(yè)基金——一般基金 1,204
貸:事業(yè)基金——投資基金 1,204
現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度規(guī)定,一般納稅人購(gòu)入的自用材料按實(shí)際支付的含稅價(jià)入賬,非自用材料則按不含稅價(jià)入賬。因此,在會(huì)計(jì)核算中應(yīng)區(qū)別對(duì)待。
2.一般納稅人自用材料對(duì)外投資和小規(guī)模納稅人材料對(duì)外投資的核算
由于一般納稅人自用材料和小規(guī)模納稅人購(gòu)入材料都是按含稅價(jià)入賬的,因此,一般納稅人以自用材料對(duì)外投資可以視同小規(guī)模納稅人以材料對(duì)外投資按6%計(jì)算繳納增值稅(而無(wú)需核算銷項(xiàng)稅額),這樣上例應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理:
應(yīng)交增值稅=1200×6%=72(元)
(1)借:對(duì)外投資 1272
貸:材料 1000
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅 72
事業(yè)基金——投資基金200
(2)借:事業(yè)基金——一般基金1072
貸:事業(yè)基金——投資基金 1072
作者：邱婉玲
