徐 菁
國(guó)庫(kù)集中支付即國(guó)際上的國(guó)庫(kù)單一賬戶制度，它是指將政府所有的財(cái)政性資金集中在國(guó)庫(kù)或國(guó)庫(kù)指定的代理銀行開設(shè)的賬戶，進(jìn)行歸口管理，所有財(cái)政資金的收支都通過(guò)這一賬戶進(jìn)行集中收繳、撥付和清算，收入直接繳入國(guó)庫(kù)或財(cái)政專戶，支出通過(guò)國(guó)庫(kù)單一賬戶體系支付到商品和勞務(wù)供應(yīng)者或用款單位的運(yùn)行模式。國(guó)庫(kù)集中支付制度是我國(guó)財(cái)政支出管理制度改革的核心內(nèi)容，截止２００５年１１月，中央級(jí)所有預(yù)算部門，地方所有省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市都實(shí)施了國(guó)庫(kù)集中支付制度改革，杭州市也按照財(cái)政部和省廳要求，結(jié)合實(shí)際，積極穩(wěn)妥地推進(jìn)改革進(jìn)程。
實(shí)施國(guó)庫(kù)集中支付制度，一方面規(guī)范了財(cái)政支出行為，增強(qiáng)預(yù)算執(zhí)行透明度，提高了財(cái)政資金使用效率和政府宏觀調(diào)控的能力；另一方面也使財(cái)政資金的流向發(fā)生重大變化，對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量等提出了更高要求。我國(guó)目前的預(yù)算會(huì)計(jì)制度是從１９９８年起開始實(shí)施的，隨著形勢(shì)的發(fā)展，已滿足不了國(guó)庫(kù)集中支付制度下對(duì)財(cái)政資金收付過(guò)程核算、反映、監(jiān)督的需要，因此，需要對(duì)我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)進(jìn)行改革。
一、國(guó)庫(kù)集中支付制度對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)體系的影響
我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)是以財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)為核心，預(yù)算單位會(huì)計(jì)（即行政單位會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)）為基礎(chǔ)，參與部門會(huì)計(jì)為輔助而形成的體系。實(shí)施國(guó)庫(kù)集中支付制度后，財(cái)政部門不再將財(cái)政資金撥付到行政單位，只需給行政單位下達(dá)年度預(yù)算指標(biāo)及審批預(yù)算單位的月度用款計(jì)劃，在預(yù)算資金沒有撥付給商品和勞務(wù)供應(yīng)者之前，始終保留在中國(guó)人民銀行的國(guó)庫(kù)單一賬戶上，由財(cái)政部門直接管理。
在國(guó)庫(kù)單一賬戶體系下，由于各行政單位只是政府的組成部分，其所有資金都是財(cái)政資金，都必須通過(guò)國(guó)庫(kù)單一賬戶體系收付，因此行政單位資金活動(dòng)已經(jīng)通過(guò)總預(yù)算會(huì)計(jì)得到反映，財(cái)政部門對(duì)財(cái)政支出資金實(shí)施全過(guò)程管理，財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)的監(jiān)控對(duì)象已經(jīng)延伸到原來(lái)的單位會(huì)計(jì)，對(duì)單位預(yù)算會(huì)計(jì)依賴性減弱。財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì)實(shí)質(zhì)上變成了總括和明細(xì)的關(guān)系，兩者已經(jīng)沒有區(qū)分的必要，它們將趨向于以一級(jí)政府為核心，核算整個(gè)政府財(cái)務(wù)狀況和收支情況，即將整合形成政府會(huì)計(jì)。
另外，在新的會(huì)計(jì)體系的構(gòu)建中，應(yīng)結(jié)合事業(yè)單位管理改革，逐步將依靠財(cái)政補(bǔ)助的少數(shù)單位納入政府會(huì)計(jì)體系；而將走向市場(chǎng)與財(cái)政脫鉤的那部分事業(yè)單位向非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)甚至企業(yè)會(huì)計(jì)靠攏，循序漸進(jìn)地建立起由政府會(huì)計(jì)、非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)、企業(yè)會(huì)計(jì)三部分構(gòu)成的會(huì)計(jì)體系。
二、國(guó)庫(kù)集中支付制度對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的影響。
會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)有收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制兩種。收付實(shí)現(xiàn)制，就是以款項(xiàng)實(shí)際收付的時(shí)間為標(biāo)準(zhǔn)來(lái)確定本期收入和支出的一種方法，即凡是在本期內(nèi)收到的款項(xiàng)和支付的費(fèi)用，不論其是否屬于本期發(fā)生的，在會(huì)計(jì)核算上均做本期收入和支出處理。權(quán)責(zé)發(fā)生制則是以應(yīng)收應(yīng)付作為標(biāo)準(zhǔn)來(lái)確定本期收益和費(fèi)用的一種方法，也就是凡是應(yīng)屬于本期的收益和費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否實(shí)際收付都應(yīng)作為本期的收益和費(fèi)用處理；反之即使款項(xiàng)已在當(dāng)期收付，都不作為本期的收益和費(fèi)用。我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)以收付實(shí)現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)。
實(shí)行國(guó)庫(kù)集中支付制度后，國(guó)庫(kù)單一賬戶體系取代了以前實(shí)有資金賬戶體系，財(cái)政部門和預(yù)算單位分別在代理國(guó)庫(kù)集中支付業(yè)務(wù)的商業(yè)銀行設(shè)立財(cái)政零余額賬戶和預(yù)算單位零余額賬戶。財(cái)政資金先由財(cái)政零余額賬戶和預(yù)算單位零余額賬戶墊付，直接撥付到商品和勞務(wù)供應(yīng)商或用款單位，然后從國(guó)庫(kù)單一賬戶將墊付資金清算回財(cái)政零余額賬戶和預(yù)算單位零余額賬戶。每個(gè)營(yíng)業(yè)日終了，財(cái)政零余額賬戶和預(yù)算單位零余額賬戶的余額為零。國(guó)庫(kù)單一賬戶的實(shí)行，一方面財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)對(duì)大部分支出列報(bào)口徑將以其直接向供貨商或服務(wù)者的撥付數(shù)為依據(jù)，改變了總預(yù)算會(huì)計(jì)在“收付實(shí)現(xiàn)制”下“以撥列支”的支出列報(bào)口徑，為其實(shí)施“權(quán)責(zé)發(fā)生制”奠定基礎(chǔ)；另一方面財(cái)政部門從國(guó)庫(kù)單一賬戶按照規(guī)定程序直接撥付給提供商品或服務(wù)的供應(yīng)商，例如行政單位工資將由財(cái)政通過(guò)人民銀行→商業(yè)銀行→職工工資卡，行政單位沒有資金的收付，但按照現(xiàn)行制度，卻要既做一筆收入又要做一筆支出，這樣不符合“收付實(shí)現(xiàn)制”的原則，對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)提出了挑戰(zhàn)。
目前，引入權(quán)責(zé)發(fā)生制已經(jīng)成為國(guó)際趨勢(shì)，已經(jīng)有超過(guò)三分之二的經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（ＯＥＣＤ）成員國(guó)在政府會(huì)計(jì)中不同程度地引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。國(guó)庫(kù)集中收付制度改革一方面對(duì)政府會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)提出了更高要求，一方面也為預(yù)算會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制作了大量的基礎(chǔ)性工作，考慮我國(guó)實(shí)際，預(yù)算會(huì)計(jì)應(yīng)采取逐步擴(kuò)展的方式引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)進(jìn)行改革。
三、國(guó)庫(kù)集中支付制度對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)核算內(nèi)容的影響
我國(guó)國(guó)庫(kù)集中支付制度改革的目標(biāo)取向是現(xiàn)代財(cái)政國(guó)庫(kù)管理制度，其主要內(nèi)容就是建立國(guó)庫(kù)單一賬戶體系為基礎(chǔ)，資金繳撥以國(guó)庫(kù)集中收付為主要方式的財(cái)政資金管理制度，包括國(guó)庫(kù)集中支付制度、政府采購(gòu)制度、國(guó)債和國(guó)庫(kù)現(xiàn)金管理制度三部分。在現(xiàn)代國(guó)庫(kù)管理制度下，國(guó)庫(kù)的職能定位也發(fā)生了本質(zhì)的變化。國(guó)際貨幣基金組織（ＩＭＦ）認(rèn)為國(guó)庫(kù)不單是國(guó)家金庫(kù)，更重要的是指財(cái)政代表政府控制預(yù)算執(zhí)行，保管政府資產(chǎn)和負(fù)債的一系列管理職能。其內(nèi)涵主要表現(xiàn)為：（１）財(cái)政國(guó)庫(kù)是財(cái)政部門受政府委托、代表政府履行職能的一種體現(xiàn)；（２）財(cái)政國(guó)庫(kù)不是簡(jiǎn)單意義上的國(guó)庫(kù)資金收支操作，而是一系列管理職能的集中體現(xiàn)；（３）財(cái)政國(guó)庫(kù)重在控制預(yù)算執(zhí)行，要保證財(cái)政資金嚴(yán)格按照部門預(yù)算規(guī)定執(zhí)行；（４）財(cái)政部門要對(duì)政府資產(chǎn)負(fù)債實(shí)施管理，要提高政府資產(chǎn)和負(fù)債的管理效率。
現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)以預(yù)算資金運(yùn)動(dòng)為對(duì)象，反映預(yù)算執(zhí)行的結(jié)果，其核算范圍過(guò)于狹窄，無(wú)法提供完整的政府資產(chǎn)、負(fù)債、投資、償債能力和成本、效率、成果等方面的財(cái)務(wù)信息。因此，隨著國(guó)庫(kù)改革的深入，有必要對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)核算內(nèi)容進(jìn)行擴(kuò)充，滿足現(xiàn)代國(guó)庫(kù)管理的需要。
我國(guó)財(cái)政體制改革是一個(gè)有機(jī)整體，國(guó)庫(kù)集中支付制度改革離不開其他制度的支撐，例如科學(xué)、規(guī)范、細(xì)化的預(yù)算是實(shí)施國(guó)庫(kù)集中支付制度的基礎(chǔ)。目前部門預(yù)算編制正以“零基法”取代“基數(shù)法”。在傳統(tǒng)“基數(shù)法”下，按照基期年支出基數(shù)簡(jiǎn)單地加上一個(gè)增長(zhǎng)比例來(lái)確定各部門支出指標(biāo)，因而不需要過(guò)多會(huì)計(jì)信息。但在“零基法”下，一切從零開始，主要根據(jù)各部門的職責(zé)、占用的經(jīng)濟(jì)資源、人員配置等客觀因素來(lái)確定資金的使用額度。在預(yù)算改革中，摸清家底，提供各部門資源占用、使用情況等會(huì)計(jì)信息就十分重要，這就需要預(yù)算會(huì)計(jì)不僅提供資金收支流量方面信息，而且還要提供資產(chǎn)存量方面的信息?，F(xiàn)行財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)對(duì)各級(jí)政府擁有的固定資產(chǎn)不予核算，行政事業(yè)單位雖然核算但不計(jì)提折舊，無(wú)法全面掌握資產(chǎn)的實(shí)際情況。預(yù)算會(huì)計(jì)核算范圍過(guò)窄，不僅會(huì)影響部門預(yù)算編制，還會(huì)在一定程度上阻礙國(guó)庫(kù)集中支付改革的運(yùn)行。因此，從這一方面來(lái)講，也需要對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)的核算內(nèi)容進(jìn)行擴(kuò)充。
（作者單位：杭州市財(cái)政局）
