本文為河北省教育廳2009人文社會(huì)科學(xué)研究計(jì)劃項(xiàng)目研究成果(SZ090231)隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展,環(huán)境問(wèn)題成為當(dāng)今人類所面臨的全球性戰(zhàn)略問(wèn)題,環(huán)境審計(jì)作為綜合性的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督手段,在促進(jìn)經(jīng)濟(jì)與環(huán)境保護(hù)的協(xié)調(diào)發(fā)展中發(fā)揮著日益重要的作用。我國(guó)環(huán)境審計(jì)雖經(jīng)過(guò)多年的發(fā)展,但仍處于探索階段,審計(jì)主體過(guò)于單一,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在環(huán)境審計(jì)中未能發(fā)揮應(yīng)有的作用,大力推進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師環(huán)境審計(jì)工作開(kāi)展已成為當(dāng)務(wù)之急。
一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師開(kāi)展環(huán)境審計(jì)的必要性
1、鑒證企業(yè)管理當(dāng)局履行環(huán)境管理和保護(hù)責(zé)任的需要。環(huán)境污染的最大污染源來(lái)自于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。社會(huì)公眾要求企業(yè)生產(chǎn)綠色產(chǎn)品,現(xiàn)行股東考慮到如果不進(jìn)行環(huán)境管理和保護(hù),就有被罰款、產(chǎn)品被拒絕接受的風(fēng)險(xiǎn),他們也會(huì)要求企業(yè)管理當(dāng)局履行環(huán)境管理和保護(hù)的責(zé)任。而企業(yè)管理當(dāng)局對(duì)履行環(huán)境管理和保護(hù)責(zé)任情況的說(shuō)明以及與環(huán)境活動(dòng)相關(guān)信息披露的真實(shí)性、合法性都需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)環(huán)境審計(jì)進(jìn)行鑒證。
2、評(píng)價(jià)企業(yè)環(huán)保資金使用效果的需要。隨著我國(guó)環(huán)境保護(hù)法律法規(guī)的建立健全,使企業(yè)面臨著愈來(lái)愈多的由環(huán)境引起的訴訟和制裁,這種訴訟和制裁必將影響企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。因此,需要在注冊(cè)會(huì)計(jì)師與企業(yè)內(nèi)審人員的配合下,正確反映企業(yè)環(huán)保資金的使用效果以及合理評(píng)價(jià)企業(yè)環(huán)境管理體系的效率,來(lái)提高企業(yè)防范風(fēng)險(xiǎn)的能力。
3、注冊(cè)會(huì)計(jì)師擴(kuò)大審計(jì)業(yè)務(wù)范圍的需要。隨著社會(huì)不斷的發(fā)展,要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師開(kāi)展對(duì)企業(yè)環(huán)境信息披露的審計(jì),更好地為經(jīng)濟(jì)服務(wù)。
4、國(guó)家審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)開(kāi)展環(huán)境審計(jì)存在局限。環(huán)境領(lǐng)域是市場(chǎng)失靈的一個(gè)重要領(lǐng)域,無(wú)疑單靠市場(chǎng)機(jī)制是解決不了環(huán)境保護(hù)問(wèn)題的。正因?yàn)檫@個(gè)原因,作為綜合經(jīng)濟(jì)監(jiān)督部門的國(guó)家審計(jì),應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)環(huán)境保護(hù)的再監(jiān)督。但是,現(xiàn)行審計(jì)法規(guī)規(guī)定:審計(jì)部門只能對(duì)國(guó)有資金占控股或主導(dǎo)地位的企業(yè)進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督,這必然要影響對(duì)其他企業(yè)包括私營(yíng)企業(yè)在內(nèi)的環(huán)境審計(jì)工作的開(kāi)展。從理論上說(shuō),國(guó)家無(wú)權(quán)對(duì)非國(guó)有企業(yè)進(jìn)行環(huán)境審計(jì),但國(guó)家可以通過(guò)要求所有企業(yè)必須披露環(huán)境責(zé)任報(bào)告,從而將環(huán)境審計(jì)的任務(wù)交給注冊(cè)會(huì)計(jì)師去做。
二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師開(kāi)展環(huán)境審計(jì)可行性分析
1、獨(dú)立性強(qiáng)。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,企業(yè)的環(huán)境信息越來(lái)越重要,需要環(huán)境信息的人也越來(lái)越多,提供獨(dú)立、客觀、公正的鑒證信息給信息使用者是大勢(shì)所趨。注冊(cè)會(huì)計(jì)師是審計(jì)主體體系中獨(dú)立性最強(qiáng)的,獨(dú)立性的存在使注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)環(huán)境信息披露審計(jì)的鑒證意見(jiàn)更具可信性,更有說(shuō)服力,能夠滿足各種信息使用者的多種信息需求。而國(guó)家審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)由于獨(dú)立性不強(qiáng),其提供的鑒證信息的作用受到一定程度的限制。
2、專業(yè)勝任能力高。注冊(cè)會(huì)計(jì)師是一批經(jīng)過(guò)嚴(yán)格的考試選拔出來(lái)的人才,并且在執(zhí)業(yè)過(guò)程中還需要接受職業(yè)后續(xù)教育,這就迫使他們不斷提高自身的水平來(lái)適應(yīng)社會(huì)的發(fā)展。在執(zhí)業(yè)過(guò)程中,注冊(cè)會(huì)計(jì)師積累了豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn),形成了高水平的職業(yè)判斷能力和職業(yè)謹(jǐn)慎,這些與國(guó)家審計(jì)人員和內(nèi)部審計(jì)人員相比就略勝一籌。因此,經(jīng)過(guò)培訓(xùn),他們能夠與環(huán)境專家合作并且很好地進(jìn)行環(huán)境審計(jì)。
3、審計(jì)適應(yīng)性強(qiáng)。從審計(jì)的適應(yīng)性來(lái)看,注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)由于其業(yè)務(wù)內(nèi)容具有很強(qiáng)的靈活性,因此可以更好地滿足各種不同類型的環(huán)境審計(jì)需求。國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)由于人力、物力所限,對(duì)各級(jí)政府環(huán)保專項(xiàng)資金的籌集、使用情況、國(guó)家大型環(huán)保投資項(xiàng)目、重點(diǎn)行業(yè)、重點(diǎn)企業(yè)的環(huán)境管理責(zé)任等方面的審計(jì)有時(shí)也顯得力不從心;對(duì)本單位內(nèi)部環(huán)境政策的遵守執(zhí)行情況、環(huán)保資金籌集和使用的效率、效果等方面進(jìn)行審計(jì)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu),目前相當(dāng)一批企業(yè)尤其是小規(guī)模企業(yè)沒(méi)有真正建立起來(lái),大量的內(nèi)部環(huán)境審計(jì)需求得不到滿足。民間審計(jì)組織作為廣泛承接各類業(yè)務(wù)的獨(dú)立的社會(huì)中介機(jī)構(gòu),不但可以以獨(dú)立的“第三者”身份對(duì)受托環(huán)境管理責(zé)任的履行情況進(jìn)行鑒證,而且可以接受政府和企業(yè)的委托,充當(dāng)國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)和內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的角色,滿足各種不同類型的環(huán)境審計(jì)需求。
三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)展環(huán)境審計(jì)業(yè)務(wù)需采取的措施
1、完善傳統(tǒng)業(yè)務(wù),發(fā)展新興業(yè)務(wù)。從目前的情況來(lái)看,由于對(duì)專門環(huán)境信息的鑒證服務(wù)尚未成為一種強(qiáng)制性要求。因此,事務(wù)所在這一領(lǐng)域面對(duì)的服務(wù)需求不是單獨(dú)地體現(xiàn)出來(lái),而是融合在其他傳統(tǒng)審計(jì)服務(wù)需求中。例如,事務(wù)所在執(zhí)行年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí),可能涉及到對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)資料中污染治理費(fèi)用、環(huán)境或有負(fù)債等信息的審計(jì),需要事務(wù)所充分關(guān)注環(huán)境事項(xiàng)的影響。需要指出的是,盡管這里對(duì)環(huán)境事項(xiàng)的關(guān)注只是常規(guī)審計(jì)活動(dòng)中附帶進(jìn)行的一項(xiàng)工作,在很多人眼里算不上真正意義上的環(huán)境審計(jì),但從社會(huì)現(xiàn)實(shí)需求來(lái)看,這已經(jīng)成為環(huán)境發(fā)展變化對(duì)傳統(tǒng)審計(jì)提出的現(xiàn)實(shí)要求和挑戰(zhàn)。傳統(tǒng)審計(jì)框架之外的環(huán)境信息審計(jì)是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的新興業(yè)務(wù)領(lǐng)域,這就需要借助已有客戶資源和專業(yè)技能優(yōu)勢(shì)實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)范圍的逐步滲透和擴(kuò)張。不斷挖掘客戶在環(huán)境信息披露審計(jì)領(lǐng)域的新興服務(wù)需求,并通過(guò)引進(jìn)環(huán)境專門人才和環(huán)境專家合作等多種途徑,在環(huán)境服務(wù)領(lǐng)域逐步確立其審計(jì)技能優(yōu)勢(shì),擴(kuò)大市場(chǎng)影響,進(jìn)而不斷拓展環(huán)境審計(jì)市場(chǎng)份額。
2、加強(qiáng)環(huán)境專業(yè)知識(shí)培訓(xùn)學(xué)習(xí),拓展注冊(cè)會(huì)計(jì)師的知識(shí)結(jié)構(gòu)。環(huán)境審計(jì)的難度和廣度決定了環(huán)境信息披露審計(jì)的開(kāi)展急需“復(fù)合型”人才,注冊(cè)會(huì)計(jì)師不僅要有財(cái)務(wù)專業(yè)的敏感性、審計(jì)業(yè)務(wù)的基本功,還需具備環(huán)境方面的基本知識(shí)。為了應(yīng)對(duì)環(huán)境審計(jì)的挑戰(zhàn),會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師環(huán)境知識(shí)的培訓(xùn)和學(xué)習(xí),使其具備足夠的環(huán)境事項(xiàng)知識(shí),以識(shí)別和了解與環(huán)境事項(xiàng)相關(guān)的可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表及其審計(jì)產(chǎn)生重大影響的交易和事項(xiàng)。
3、邀請(qǐng)有關(guān)專家,為注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供業(yè)務(wù)咨詢和指導(dǎo)。對(duì)于具體的環(huán)境審計(jì)業(yè)務(wù)而言,注冊(cè)會(huì)計(jì)師擁有的環(huán)境事項(xiàng)知識(shí)通常不如環(huán)境專家。因此,聘請(qǐng)對(duì)環(huán)境事項(xiàng)有專門知識(shí)的顧問(wèn),借助專家的力量來(lái)解決環(huán)境專業(yè)判斷問(wèn)題,或者吸納環(huán)境學(xué)等相關(guān)領(lǐng)域的人才作為專家為注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供業(yè)務(wù)咨詢和指導(dǎo),是現(xiàn)階段開(kāi)展環(huán)境審計(jì)直接而有效的途徑。
4、制定科學(xué)合理的環(huán)境審計(jì)計(jì)劃。在具體執(zhí)行環(huán)境審計(jì)程序之前,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)制定一份科學(xué)合理的環(huán)境審計(jì)計(jì)劃,它可以保證合理的審計(jì)成本,提高環(huán)境審計(jì)工作的效率和質(zhì)量,并可以避免與被審計(jì)單位之間發(fā)生誤解,從而降低環(huán)境審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)。在編制環(huán)境審計(jì)計(jì)劃時(shí),應(yīng)特別考慮以下因素:委托目的、審計(jì)范圍和審計(jì)責(zé)任;被審計(jì)單位所在行業(yè)的性質(zhì)、經(jīng)營(yíng)規(guī)模及其業(yè)務(wù)復(fù)雜程度;被審計(jì)單位在審計(jì)年度內(nèi)經(jīng)營(yíng)環(huán)境、內(nèi)部環(huán)境管理的變化及其對(duì)環(huán)境審計(jì)的影響;國(guó)家新近頒布的法律、法規(guī)對(duì)環(huán)境審計(jì)工作產(chǎn)生的影響。
5、注冊(cè)會(huì)計(jì)師在環(huán)境審計(jì)過(guò)程中應(yīng)加強(qiáng)與企業(yè)的溝通。與企業(yè)的溝通主要包括兩部分:一是與管理部門的溝通。這里主要是指管理部門聲明;二是與企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門的溝通。在環(huán)境審計(jì)過(guò)程中,及時(shí)與企業(yè)管理部門和內(nèi)部審計(jì)部門進(jìn)行溝通,對(duì)于控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、降低審計(jì)成本是很有必要的。與管理部門的溝通主要是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)獲得管理部門就其環(huán)境事項(xiàng)的計(jì)量和披露所做出的書(shū)面聲明。管理部門的聲明會(huì)因?yàn)楣芾聿块T所雇用的專家、所使用的計(jì)量方法和所依據(jù)的假設(shè)和估計(jì)的不同而有所差異。但是,無(wú)論在何種情況下,聲明都應(yīng)當(dāng)對(duì)下列事項(xiàng)做出說(shuō)明:在環(huán)境信息中所使用的重要假設(shè)和估計(jì)的合理性;計(jì)量方法的恰當(dāng)性和方法使用的一致性;對(duì)環(huán)境信息的披露是否完整、充分;是否參照期后事項(xiàng)對(duì)環(huán)境信息的計(jì)量和披露進(jìn)行了調(diào)整等。
(作者單位:1.燕山大學(xué);2.石油管道局北戴河培訓(xùn)中心)
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