實收資本是指企業(yè)投資者按照企業(yè)章程或合同、協(xié)議的約定,實際投入企業(yè)的資本。我國實行的是注冊資本制,因而在投資者足額繳納資本之后,企業(yè)的實收資本應該等于企業(yè)的注冊資本。
一、實收資本的確認
擁有一定量的資本是任何一個企業(yè)法人設立并開展經(jīng)營活動的前提,這些資本主要是由企業(yè)的投資者投入資本所形成的,可供企業(yè)長期周轉(zhuǎn)使用。在我國,投入資本按其投資主體不同,可分為國家投人資本、法人投入資本、個人投入資本和外商投入資本。投資主體可以采用國家許可的各種形式向企業(yè)投資。在我國,投資者投入資本可以采取以下兩種形式:以現(xiàn)金投入的資本和以非現(xiàn)金資產(chǎn)投入的資本,前者是指投資者直接以貨幣資金向企業(yè)出資。如國家直接向企業(yè)撥付資金,國家、其他法人或個人以貨幣資金認購企業(yè)股份等進行的投資。以及外商以某種外幣投入的資本。以非現(xiàn)金資產(chǎn)投入的資本,指投資者以非貨幣資金向企業(yè)出資。非貨幣資金主要包括實物、知識產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)等可以用貨幣股價并可以依法轉(zhuǎn)讓的非貨幣財產(chǎn)作價出資。投入資本的計價是指投資者投入資本的入賬金額確定的方法。
企業(yè)應按照企業(yè)章程、合同、協(xié)議或有關(guān)規(guī)定,根據(jù)實際收到的貨幣、實物及無形資產(chǎn)來確認投入資本。設立公司必須經(jīng)過中國注冊會計師進行驗資。對于以貨幣投資的,主要根據(jù)收款憑證加以確認與驗證。對于外方投資者的外匯投資,應取得利潤來源地外匯管理局的證明。對于以房屋建筑物、機器設備、材料物資等實物資產(chǎn)作價出資的,應以各項有關(guān)憑證為依據(jù)進行確認,并應進行實物清點、實地勘察以核實有關(guān)投資。房屋建筑物應具備產(chǎn)權(quán)證明。對于以專利權(quán)、專有技術(shù)、商標權(quán)、土地使用權(quán)等無形資產(chǎn)作價出資的,應以各項有關(guān)憑證及文件資料作為確認與驗證的依據(jù)。外方合營者出資的工業(yè)產(chǎn)權(quán)與專有技術(shù),必須符合規(guī)定的條件。
二、實收資本的賬務處理
投資者投入的資本應該按實際投資額計價入賬不同的投資形式。其實際投資數(shù)額的確定并不完全相同。如果企業(yè)為非股份有限公司,則投資者投入的資本可以按如下方式計價:
1 投資者以現(xiàn)金投入的資本,應該以實際收到或存入企業(yè)開戶銀行的金額作為實收資本入賬。實際收到或者存入企業(yè)開戶銀行的金額超過其在該企業(yè)注冊資本中所占份額的部分,一般計入資本公積。
某有限責任公司收到甲公司的貨幣出資360萬元,款項已存入銀行,該公司的賬務處理如下:
借:銀行存款 3 600 000
貸:實收資本 3 600 000
2 投資者以非現(xiàn)金資產(chǎn)投入的資本,應按投資合同或協(xié)議約定的價值作為實收資本入賬,但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。當收到投資者以原材料等存貨出資時,如果按計劃成本核算,則應按存貨的計劃成本,借記“原材料”等科目,按專用發(fā)票上注明的增值稅額,借記“應交稅費——應交增值稅(進項稅額)”科目,應按投資合同或協(xié)議約定的價值,貸記“實收資本”和“資本公積”科目,按計劃成本與投資合同或協(xié)議約定的價值之間的差額,借記或貸記“材料成本差異”等科目。如按實際成本法核算,則按實際成本借記“原材料”等科目。按專用發(fā)票上注明的增值稅額,借記“應交稅費——應交增值稅(進項稅額)”科目,貸記“實收資本”和“資本公積”科目。當收到投資者以固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)出資時,應按投資合同或協(xié)議約定的價值,借記“固定資產(chǎn)”或“無形資產(chǎn)”科目,貸記“實收資本”和“資本公積”等科目。
某新設有限責任公司(假設為一納稅人,原材料按計劃成本核算)收到乙公司按合同、章程出資的非現(xiàn)全資產(chǎn),包括固定資產(chǎn)設備一臺、一項專利權(quán)和一批原材料,其中,雙方確認的投入固定資產(chǎn)設備的價值為220萬元,雙方確認的投入專利權(quán)價值為20萬元,雙方確認的投入原材料價值為60萬元,該批原材料的增值稅的進項稅額為8.8萬元。固定資產(chǎn)已交付使用,原材料也已驗收入庫,該批原材料的計劃成本為66萬元,該公司賬務處理如下:
借:固定資產(chǎn) 2 200 000
無形資產(chǎn) 200 000
原材料 660 000
應交稅費——應交增值稅(進項稅額)88 000
貸:實收資本——乙公司 3 000000
材料成本差異 60 000
資本公積 88 000
某企業(yè)2008年2月份接受捐贈設備一臺,根據(jù)捐贈設備的發(fā)票等有關(guān)單據(jù)確定其價值為10萬元,估計折舊額為2萬元,賬務處理如下:
借:固定資產(chǎn) 100000
貸:累計折舊 20000
遞延所得稅負債 26 400
資本公積——接受捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)準備 53 600
若該企業(yè)3--12月份計提折舊5 000元,賬務處理如下:
借:制造費用 5 000
貸:累計折舊 5 000
根據(jù)企業(yè)所得稅扣除辦法規(guī)定:接受捐贈的固定資產(chǎn)不得提取折舊。因此,應調(diào)整應納稅所得額5000元,若所得稅稅率為25%,當年因此而產(chǎn)生的抵扣額是1250元。賬務處理如下:
借:遞延所得稅負債 1 250
貸:應交稅費——應交所得稅 1 250
三、實收資本的納稅籌劃
1 資產(chǎn)取得方式不同的籌劃
某企業(yè)面臨兩種不同的籌集資金渠道:一種是接受某大型集團貨幣捐贈600萬元,另一種是大型集團向該企業(yè)注資,改變其注冊資本。從稅收角度,該企業(yè)應該如何選擇?根據(jù)稅法規(guī)定;企業(yè)接受捐贈的貨幣性資產(chǎn)。須并人當期的應納稅所得,依法計算交納企業(yè)所得稅。企業(yè)接受捐贈的非貨幣性資產(chǎn),須按接受捐贈時資產(chǎn)的入賬價值確認捐贈收入,并入當期應納稅所得,依法計算交納企業(yè)所得稅。因此,如果企業(yè)接受捐贈500萬元,應該并入當年度的應納稅所得額,要交25%的企業(yè)所得稅。但是,如果將捐贈轉(zhuǎn)為投資,企業(yè)按照規(guī)定的程序辦理注冊資本增資手續(xù),按照現(xiàn)行所得稅法規(guī)定。接受資金投入不需要并入企業(yè)的應納稅所得額交納企業(yè)所得稅。所以如果把600萬元用于增加企業(yè)注冊資本,也就是到工商管理局重新注冊登記,改變注冊資本。
2 注冊資本比例和投資期限的籌劃
某外商投資設立企業(yè),投資總額2 000萬元。假定當年實現(xiàn)稅前利潤600萬元。所得稅率25%,借款利率10%?？紤]兩種投資方式:
方式一:外商自己全額投資,即注冊資本為投資總額的100%。年終分得利潤450萬元(600x75%)。稅后利潤率22.5%。
方式二:外商只投入50%,即注冊資本1 000萬元。向銀行貸款1 000萬元。年終分得利潤375萬元(600×75%-100x 75%)。稅后利潤率37.5%。
顯然,比較上述兩種投資方式,方式二既享受了高回報率,又降低了資本投資風險。所以,在投資設立時,應盡可能壓縮注冊資本比例,延長投資期限,未到位資金盡量通過向其它機構(gòu)貸款解決。
3 無形資產(chǎn)投資方式選擇的籌劃
企業(yè)轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn),按照現(xiàn)行稅法規(guī)定。要交納營業(yè)稅;若外國企業(yè)在我國沒有常設機構(gòu)或雖有但其所得與常設機構(gòu)沒有實際聯(lián)系,在我國轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn),應當征20%的預提所得稅;以無形資產(chǎn)投資入股,參與投資方的利潤分配、共同承擔風險的行為,不征收營業(yè)稅,但若轉(zhuǎn)讓這項股權(quán),要按轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)稅目征稅。
某外商投資企業(yè)屬于高科技企業(yè)。在組建初期,需要從臺資的外方引進一項專利權(quán),該專利權(quán)評估價值為600萬元。該專利權(quán)的引進方式有如下兩種:
方式一:以合資企業(yè)名義向外方購買這項專利權(quán)。根據(jù)稅法該外商應納稅額為:
應交預提所得稅600 x 20%=120(萬元)
應交營業(yè)稅600×5%=30(萬元)
外商共需納稅150萬元,實際獲得450萬元的收入。
方式二:外商以這項專利權(quán)作為投資八股600萬元。根據(jù)稅法該外商可以免交上述150萬元的稅,而外商的補償則可以按600萬元的所有者權(quán)益從股權(quán)收益分配上獲得,而我國對外商的股權(quán)利潤分配免征個人所得稅,外商享受到的是長期免稅的投資收益。從企業(yè)的角庋講,既擴大了所有者權(quán)益,也增強了資本實力。
實收資本中的納稅籌劃是一項復雜、較難的工作,不僅要求企業(yè)管理人員加強對新知識的掌握,提高會計的從業(yè)水平。更需要企業(yè)加強自身管理,以便更好地理解和運用新企業(yè)會計準則條件下實收資本中的納稅籌劃。
