我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)根據(jù)不同歷史時(shí)期的經(jīng)濟(jì)體制和財(cái)政管理體制的需要，進(jìn)行了多次改革和完善，形成了比較符合我國(guó)國(guó)情的預(yù)算會(huì)計(jì)理論體系。但近幾年來(lái)，隨著財(cái)政管理體制改革步伐加快，按照公共財(cái)政理論設(shè)計(jì)的預(yù)算管理模式已開(kāi)始建立，預(yù)算編制、執(zhí)行等環(huán)節(jié)的管理制度正在發(fā)生根本性的變化，要求預(yù)算會(huì)計(jì)進(jìn)行改革。
一、現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)存在的問(wèn)題
1、適用范圍狹窄。我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)適用于政府部門、行政單位和事業(yè)單位，而三者的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)在本質(zhì)上相近，即都以滿足社會(huì)需求而非營(yíng)利為目的。但在會(huì)計(jì)特征上，事業(yè)單位有自己的業(yè)務(wù)收入，相當(dāng)大一部分能做到收支相抵，而政府部門及行政單位的收入依靠強(qiáng)制性行政力量獲得，支出依賴政府撥款，若將它們統(tǒng)一于一個(gè)會(huì)計(jì)體系之下，不利于會(huì)計(jì)職能的發(fā)揮。另外，預(yù)算會(huì)計(jì)適用的事業(yè)單位僅指國(guó)有事業(yè)單位，不包括非國(guó)有事業(yè)單位，導(dǎo)致民辦、外資或混合制事業(yè)單位在選擇應(yīng)遵循的會(huì)計(jì)制度時(shí)發(fā)生困難。
２、會(huì)計(jì)目標(biāo)較為單一。我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)的目標(biāo)是，監(jiān)督預(yù)算的執(zhí)行，保證實(shí)際收支與預(yù)算收支一致并具合法性。這一目標(biāo)強(qiáng)調(diào)預(yù)算會(huì)計(jì)為預(yù)算管理服務(wù)，忽視了預(yù)算會(huì)計(jì)對(duì)政府其他管理職能的反映和報(bào)告。同時(shí)，預(yù)算會(huì)計(jì)提供的信息集中于年度財(cái)政“收、支、結(jié)余”，不能滿足政府長(zhǎng)期計(jì)劃的需要，不能為政府的預(yù)測(cè)、決策提供更多的幫助，在本質(zhì)上只是一種預(yù)算執(zhí)行會(huì)計(jì)。
３、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)不合理。我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)采用的是收付實(shí)現(xiàn)制原則，隨著政府職能的擴(kuò)展，其預(yù)算管理體制轉(zhuǎn)為公共財(cái)政管理體制，它所固有的缺陷日益明顯：①非現(xiàn)金交易不作為收支及時(shí)核算，收入與成本無(wú)法配比，不能完整反映業(yè)績(jī)。相應(yīng)的債權(quán)、債務(wù)也不能確認(rèn)，如當(dāng)期應(yīng)承擔(dān)但未實(shí)際償付的借款利息、當(dāng)期許諾后期支付的養(yǎng)老金福利等不作為負(fù)債核算確認(rèn)，導(dǎo)致信息失真。同時(shí)忽視隱性負(fù)債，如政府擔(dān)保形成的或有負(fù)債、養(yǎng)老金和社會(huì)保險(xiǎn)計(jì)劃按原定利率或精算方法的承諾可能導(dǎo)致的若干年后的巨額現(xiàn)金流出等，隱藏了政府的財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)。②反映的受托管理職能范圍較窄，局限于預(yù)算管理，無(wú)法全面考評(píng)政府的行政業(yè)績(jī)。③資產(chǎn)計(jì)量不準(zhǔn)確，對(duì)無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)等長(zhǎng)期資產(chǎn)缺乏計(jì)量，對(duì)固定資產(chǎn)及其使用情況缺乏報(bào)告，容易導(dǎo)致資源流失。
４、財(cái)務(wù)報(bào)告反映不全面。主要表現(xiàn)在：①財(cái)務(wù)報(bào)告立足于政府使用，未考慮公眾、審計(jì)機(jī)構(gòu)、相關(guān)利益人及潛在使用人的需求，并使財(cái)務(wù)報(bào)告脫離外部監(jiān)督。②只揭示財(cái)務(wù)信息，不揭示非財(cái)務(wù)信息，揭示的財(cái)務(wù)信息也不全面、不真實(shí)，如缺乏國(guó)有資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)及收益權(quán)、社?；疬\(yùn)營(yíng)的會(huì)計(jì)信息，固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，負(fù)債計(jì)量不實(shí)，長(zhǎng)期資產(chǎn)缺乏計(jì)量等。③報(bào)告體系不完善，政府資產(chǎn)負(fù)債表沒(méi)有報(bào)表附注，缺乏能夠完整反映政府資產(chǎn)、負(fù)債的財(cái)務(wù)報(bào)告。
二、預(yù)算會(huì)計(jì)改革方向
鑒于上述問(wèn)題及預(yù)算環(huán)境的變化，現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)已無(wú)法滿足現(xiàn)階段公共財(cái)政管理的需要，應(yīng)該考慮預(yù)算會(huì)計(jì)從以下幾個(gè)方面進(jìn)行改革：
1、重新明確預(yù)算會(huì)計(jì)的分類。我國(guó)可以借鑒國(guó)外對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)和非企業(yè)會(huì)計(jì)的劃分方法，即按照單位活動(dòng)的目的的不同進(jìn)行分類。對(duì)于不以營(yíng)利為目的的非企業(yè)會(huì)計(jì)則可以按照其核算重點(diǎn)的不同進(jìn)一步劃分為政府會(huì)計(jì)和非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)。這種劃分方式可以明確各個(gè)類別會(huì)計(jì)核算的目的，根據(jù)其活動(dòng)目的考慮其會(huì)計(jì)核算的特點(diǎn)加以規(guī)范，以充分滿足各類會(huì)計(jì)信息使用者的信息需求。
2、引入權(quán)責(zé)發(fā)生制計(jì)量基礎(chǔ)。權(quán)責(zé)發(fā)生制是使用者評(píng)價(jià)政府財(cái)政受托責(zé)任履行情況的必要手段，也是新公共管理體制下政府會(huì)計(jì)的改革方向，西方不同政府會(huì)計(jì)模式都不同程度地采納了這一會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，收入只有在政府提供服務(wù)時(shí)才加以確認(rèn)，而且在政府接受服務(wù)以后，就應(yīng)該將相應(yīng)的義務(wù)（如職工退休福利）確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，并將其作為債務(wù)列入資產(chǎn)負(fù)債表，這樣，政府的會(huì)計(jì)報(bào)告就可以完整地反映政府的財(cái)政狀況和運(yùn)行成果；同樣，權(quán)責(zé)發(fā)生制要求在資產(chǎn)負(fù)債表上確認(rèn)所有的經(jīng)濟(jì)資源，如新西蘭將高速公路和其他基礎(chǔ)設(shè)施確認(rèn)為資產(chǎn)，并確認(rèn)了其折舊費(fèi)用，這樣就會(huì)使政府更加注意其對(duì)有關(guān)資產(chǎn)的管理和維護(hù)，更好地認(rèn)識(shí)未來(lái)的短期債務(wù)、更好地管理基礎(chǔ)設(shè)施、更有效地重新分配預(yù)算。在我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革的初期，我們可以考慮借鑒德法模式的修訂的收付實(shí)現(xiàn)制，即首先確認(rèn)應(yīng)收賬款和應(yīng)付賬款，實(shí)現(xiàn)收入和支出在各個(gè)期間的平衡，明確政府當(dāng)期的受托責(zé)任履行情況。
3、完善政府會(huì)計(jì)信息體系，增加政府會(huì)計(jì)信息的透明度。要真正發(fā)揮政府會(huì)計(jì)的監(jiān)督作用，會(huì)計(jì)報(bào)告就不應(yīng)只提供給政府有關(guān)部門，更應(yīng)該提供給與政府服務(wù)和政府收入息息相關(guān)的廣大社會(huì)公眾。完整的政府會(huì)計(jì)信息體系包括：及時(shí)提供有關(guān)政府支出和成本的可靠信息，以幫助政府部門進(jìn)行決策和控制支出；及時(shí)進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)和獨(dú)立的外部審計(jì)，并編制審計(jì)報(bào)告；將會(huì)計(jì)系統(tǒng)與計(jì)劃、預(yù)算、現(xiàn)金和債務(wù)管理及審計(jì)系統(tǒng)相結(jié)合；報(bào)告有關(guān)非現(xiàn)金資源的信息（資產(chǎn)、負(fù)債、人力資本）；報(bào)告有關(guān)政府產(chǎn)出或政府政策后果的信息，促使政府提高工作效率加強(qiáng)成本管理；編制政府各部門和政府整體的會(huì)計(jì)報(bào)告等。
三、預(yù)算會(huì)計(jì)改革的思路
預(yù)算會(huì)計(jì)體系應(yīng)向“政府和非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)”發(fā)展。即從部門預(yù)算、國(guó)庫(kù)集中收付制度、政府采購(gòu)制度、政府收支分類、“收支兩條線”和政府會(huì)計(jì)改革著手。
1、在部門預(yù)算改革方面，應(yīng)對(duì)基本支出預(yù)算進(jìn)行改革，進(jìn)一步完善定員定額管理辦法；完善項(xiàng)目預(yù)算編制方法，實(shí)現(xiàn)項(xiàng)目預(yù)算滾動(dòng)管理；逐步建立績(jī)效評(píng)價(jià)體系，提高預(yù)算資金的使用效率；大力推進(jìn)綜合預(yù)算；進(jìn)一步規(guī)范預(yù)算管理程序，強(qiáng)化預(yù)算約束和預(yù)算監(jiān)督等。部門預(yù)算要求反映部門所有的收入和支出，涵蓋所有的預(yù)算資金，因此，反映預(yù)算執(zhí)行情況的預(yù)算會(huì)計(jì)，也應(yīng)以預(yù)算資金全貌為對(duì)象，應(yīng)不再有遺漏。其中，基建資金也應(yīng)和其他資金一樣編入部門預(yù)算。即部門預(yù)算應(yīng)當(dāng)涵蓋包括基建預(yù)算收支在內(nèi)的所有收支，真正反映綜合預(yù)算。然而，由于基本建設(shè)財(cái)務(wù)有一定的特殊性，在行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度中應(yīng)增加相應(yīng)的會(huì)計(jì)科目進(jìn)行核算。細(xì)化預(yù)算編制到項(xiàng)目，也就是收支要重新適當(dāng)分類。因此，預(yù)算會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)科目應(yīng)重新設(shè)計(jì)，明細(xì)核算應(yīng)作相應(yīng)調(diào)整。零基預(yù)算即預(yù)算一切從零開(kāi)始，各類支出取消“基數(shù)加增長(zhǎng)”的預(yù)算編制方法，按照預(yù)算年度所有因素和事項(xiàng)的輕重緩急程度重新測(cè)算每一科目和款項(xiàng)的支出需求。因此，采用零基預(yù)算方法，對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)信息提出了更高的要求，預(yù)算會(huì)計(jì)不僅要提供收支流量方面的信息，還要提供資產(chǎn)存量方面的信息，從而對(duì)會(huì)計(jì)核算提出了新的要求。現(xiàn)行的部門預(yù)算改革使得預(yù)算編制進(jìn)一步細(xì)化、公開(kāi)和透明，同時(shí)實(shí)行綜合預(yù)算原則。為進(jìn)行績(jī)效評(píng)價(jià)，要求逐步引入以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府會(huì)計(jì)體系。這將有利于強(qiáng)化政府會(huì)計(jì)責(zé)任，明確政府的受托責(zé)任，增加財(cái)政透明度，全面、準(zhǔn)確、完整地反映一個(gè)國(guó)家的綜合財(cái)政經(jīng)濟(jì)狀況，解決以往長(zhǎng)期存在的拖欠工資、拖欠工程款項(xiàng)和隱性債務(wù)等問(wèn)題。
2、在國(guó)庫(kù)集中收付制度改革方面，繼續(xù)完善國(guó)庫(kù)集中收付的收繳、支付、監(jiān)控機(jī)制，加強(qiáng)賬戶管理。同時(shí)，通過(guò)研究制定財(cái)政資金支付條例，以及修訂預(yù)算法、國(guó)家金庫(kù)管理?xiàng)l例等措施，確立國(guó)庫(kù)集中收付制度的法律地位。我國(guó)現(xiàn)行中央國(guó)庫(kù)集中收付制度的改革，是一個(gè)漸進(jìn)式的改革方案。這主要體現(xiàn)在三個(gè)“不改變”上：即不改變部門預(yù)算單位資金的所有權(quán)和使用權(quán)；不改變部門、單位財(cái)會(huì)人員的職責(zé)；不改變?nèi)嗣胥y行國(guó)庫(kù)局的職責(zé)。同時(shí)，不清理部門開(kāi)設(shè)的“賬戶”，但是單一賬戶以及其他政府預(yù)算改革措施將會(huì)逐步使部門開(kāi)設(shè)的賬戶自然消亡。各地的改革方案雖然特點(diǎn)各異，但其共同的特點(diǎn)是沒(méi)有改變現(xiàn)行預(yù)算框架，實(shí)行單一賬戶、統(tǒng)一資金結(jié)算，大多統(tǒng)一財(cái)務(wù)管理，實(shí)行“零戶統(tǒng)管”。國(guó)庫(kù)集中收付制度的逐步推行，將使現(xiàn)行財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì)又一次面臨深刻的變革。現(xiàn)行財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)收取財(cái)政收入、向行政單位撥付經(jīng)費(fèi)，行政單位收取財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)撥入的經(jīng)費(fèi)和向下級(jí)行政事業(yè)單位轉(zhuǎn)撥經(jīng)費(fèi)，行政單位向財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)上繳預(yù)算收入和預(yù)算外資金收入等業(yè)務(wù)的發(fā)生及其會(huì)計(jì)核算方法都將發(fā)生根本性的改變。財(cái)政部門將對(duì)財(cái)政支出資金實(shí)施全過(guò)程管理，財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)的監(jiān)控對(duì)象已延伸到原來(lái)的單位預(yù)算會(huì)計(jì)，對(duì)單位預(yù)算會(huì)計(jì)的依賴減弱，財(cái)政支出就是實(shí)際的購(gòu)買支出或轉(zhuǎn)移支出。
3、在政府采購(gòu)制度改革方面，要繼續(xù)完善政府采購(gòu)制度體系、運(yùn)行機(jī)制和監(jiān)督機(jī)制，規(guī)范政府采購(gòu)方式，建立全國(guó)統(tǒng)一的電子化采購(gòu)平臺(tái)，并繼續(xù)做好政府采購(gòu)政策的國(guó)際協(xié)調(diào)與合作。政府采購(gòu)制度的實(shí)施，使得財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)對(duì)財(cái)政資金支出數(shù)的列報(bào)口徑又一次面臨改革。在政府采購(gòu)制度下，凡是列入政府集中采購(gòu)計(jì)劃的商品和勞務(wù)一律由政府采購(gòu)部門集中組織對(duì)外采購(gòu)，財(cái)政部門通過(guò)國(guó)庫(kù)直接向供貨商或勞務(wù)提供者支付款項(xiàng)。隨著我國(guó)政府采購(gòu)規(guī)模的逐步擴(kuò)大，財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)對(duì)大部分財(cái)政資金支出數(shù)的列報(bào)口徑將以財(cái)政直接向供貨商或勞務(wù)提供者的撥款數(shù)為依據(jù)，并且在總預(yù)算會(huì)計(jì)支出類內(nèi)相應(yīng)增設(shè)核算財(cái)政直接撥款的科目。
4、政府收支分類改革方面，要不斷完善科目體系、改進(jìn)分類方式。政府收支分類，就是對(duì)政府收入和支出進(jìn)行類別和層次劃分，以全面、準(zhǔn)確、清晰地反映政府收支活動(dòng)。政府收支分類科目是編制政府預(yù)決算、組織預(yù)算執(zhí)行以及預(yù)算單位進(jìn)行會(huì)計(jì)明細(xì)核算的重要依據(jù)。為積極穩(wěn)妥地推進(jìn)政府收支分類改革，2007年實(shí)行政府收支分類改革后，暫不改變目前預(yù)算管理的基本流程和管理模式，不改變預(yù)算平衡口徑及預(yù)算內(nèi)資金（包括現(xiàn)有一般預(yù)算資金、政府性基金）、預(yù)算外資金、社會(huì)保險(xiǎn)基金分別管理的方式，不改變向各級(jí)人大報(bào)送預(yù)算的口徑和范圍。下一步，在科目平穩(wěn)轉(zhuǎn)換后，政府收支分類改革還面臨不斷完善科目體系、改進(jìn)分類方式等問(wèn)題。
5、收支兩條線改革方面，要將政府非稅收入全部納入“收支兩條線”管理，并實(shí)行國(guó)庫(kù)集中收繳改革，規(guī)范收支收繳程序；繼續(xù)擴(kuò)大“收支脫鉤”管理范圍，強(qiáng)化綜合財(cái)政預(yù)算管理等。隨著部門預(yù)算改革的深入，全部政府性基金和預(yù)算外資金等將有較大幅度的壓縮，并逐步進(jìn)入專戶，實(shí)行收支兩條線管理。推行費(fèi)改稅，將使得現(xiàn)行行政單位會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)中預(yù)算外資金的核算內(nèi)容進(jìn)一步減少。對(duì)于行政單位會(huì)計(jì)而言，由于種種原因可能在一定時(shí)期內(nèi)繼續(xù)存在部分預(yù)算外資金的核算內(nèi)容；對(duì)于事業(yè)單位會(huì)計(jì)尤其是已全面走向市場(chǎng)、與財(cái)政脫鉤的事業(yè)單位會(huì)計(jì)而言，其為履行或代行政府職責(zé)而獲取預(yù)算外收入的客觀條件將逐步喪失，用以核算預(yù)算外資金的“應(yīng)繳財(cái)政專戶款”也將逐漸失去其存在的意義。
6、推進(jìn)政府會(huì)計(jì)方面，要從政府單位范圍、政府會(huì)計(jì)制度體系和準(zhǔn)則體系、政府年度財(cái)務(wù)報(bào)告制度和實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行改革。政府會(huì)計(jì)改革的主要目標(biāo)，是按照社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下公共財(cái)政管理的要求，針對(duì)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系和制度體系不規(guī)范、不統(tǒng)一，核算范圍窄，會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)單一等問(wèn)題，建立規(guī)范、統(tǒng)一的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系、制度體系和政府綜合年度財(cái)務(wù)報(bào)告制度，為財(cái)政管理和宏觀調(diào)控提供堅(jiān)實(shí)的信息基礎(chǔ)，為提高財(cái)政透明度創(chuàng)造條件。要按照“總體規(guī)劃、先易后難、重點(diǎn)突破、逐步推進(jìn)”的原則進(jìn)行。
