本文通過對我國上市公司2003至2008年度審計報告的統(tǒng)計分析，從相關(guān)公司類型、相關(guān)事項以及相關(guān)公司財務(wù)指標幾個角度研究了非標準審計意見的特征，得出了審計鑒證的注意領(lǐng)域已經(jīng)從財務(wù)鑒證走向管理鑒證；為了實現(xiàn)決策有用性的目標，而非僅僅規(guī)避風(fēng)險，審計鑒證職能應(yīng)該擴展到包括管理業(yè)績在內(nèi)的更廣泛數(shù)據(jù)驗證的結(jié)論。
一、我國上市公司2003至2008年度報告非標準審計意見特征分析
（一）非標準審計意見所涉及公司的特征分析。通過分類、匯總有關(guān)數(shù)據(jù)，筆者發(fā)現(xiàn)2003至2008年間非標準審計意見所涉及的上市公司類型出現(xiàn)了一個明顯的特征，即近年來ST類公司（既包括ST公司，也包括*ST類公司，下同）在非標準審計意見中的比例漸次提高。
（二）非標準審計意見所涉及相關(guān)事項的特征分析?；趯ι鲜泄灸陥蟮膬?nèi)容分析以及中注協(xié)年報審計情況快報數(shù)據(jù)的整理，筆者將非標準審計意見所涉及的相關(guān)事項進行了分類，分為：（1）持續(xù)經(jīng)營不確定；（2）未決訴訟/仲裁；（3）證監(jiān)會立案/處罰；（4）審計范圍受限；（5）未完成產(chǎn)權(quán)過戶/未辦理相關(guān)手續(xù)（相關(guān)資產(chǎn)權(quán)屬及交易事項具有重大不確定性）；（6）其他。
（三）非標準審計意見所涉及的公司財務(wù)特征分析。從理論上說，注冊會計師發(fā)表的審計意見的類型與上市公司的財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績無關(guān)。無論上市公司的財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績?nèi)绾?，只要財?wù)報告的編制遵循了合法性、公允性以及會計處理方法的選擇遵循了一貫性原則，注冊會計師就應(yīng)當發(fā)表無保留意見的審計報告。
二、非標準審計意見注意領(lǐng)域特征：對公司經(jīng)營風(fēng)險的關(guān)注
通過以上分析可知，ST類公司、存在持續(xù)經(jīng)營不確定性的公司、嚴重虧損的公司，即財務(wù)狀況較差的公司被出具非標準審計意見的概率更大。無論是帶強調(diào)事項段的無保留意見、保留意見，還是無法表示意見的審計意見，持續(xù)經(jīng)營都是核心問題。公司經(jīng)營風(fēng)險之所以日益受到注冊會計師的關(guān)注，一方面是制度因素使然，另一方面則是市場需求驅(qū)動。
應(yīng)該說，注冊會計師對公司經(jīng)營風(fēng)險的關(guān)注以及所表現(xiàn)的持續(xù)經(jīng)營不確定性的審計意見符合市場的需要。
三、結(jié)論
從現(xiàn)金審計到財務(wù)報表審計，到目前的對持續(xù)經(jīng)營能力的鑒證，審計的鑒證職能自開始到現(xiàn)在一直在不斷的發(fā)展與充實。隨著社會經(jīng)濟發(fā)展的需要不斷演化，最終審計將從財務(wù)鑒證走向管理鑒證，提高審計意見決策的有用性將是審計鑒證未來發(fā)展的一個趨勢。未來的審計報告中不僅應(yīng)包括企業(yè)所面臨的持續(xù)經(jīng)營能力方面的信息，還可以涵蓋財務(wù)報告分析、財務(wù)預(yù)測等有關(guān)管理業(yè)績方面的信息。換言之，應(yīng)該將市場所關(guān)注的事關(guān)公司未來生存與發(fā)展、公司經(jīng)營成敗的信息視為注冊會計師的關(guān)鍵注意領(lǐng)域。
