王海民
從國(guó)際慣例來(lái)看，會(huì)計(jì)信息的監(jiān)督系統(tǒng)應(yīng)由三部分構(gòu)成，即內(nèi)部監(jiān)督、社會(huì)監(jiān)督和國(guó)家監(jiān)督。本文只述會(huì)計(jì)信息的內(nèi)部監(jiān)督。
從近幾年會(huì)計(jì)工作的實(shí)際來(lái)看，會(huì)計(jì)秩序混亂除了有關(guān)管理人員故意違法違紀(jì)外，企業(yè)內(nèi)部管理的失控也是重要原因之一。解決這些問(wèn)題當(dāng)然需要采取綜合治理的措施，但從會(huì)計(jì)角度來(lái)看，加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督和內(nèi)部控制不失為一項(xiàng)有效的措施。從國(guó)際慣例來(lái)看，許多國(guó)家的相關(guān)法律也對(duì)企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督和內(nèi)部控制有明確的規(guī)定。例如美國(guó)的《反貪污受賄法》就規(guī)定，“公眾公司要建立健全內(nèi)部的控制制度，管理層對(duì)內(nèi)部控制負(fù)有
特殊的責(zé)任”。我國(guó)臺(tái)灣地區(qū)的有關(guān)法規(guī)也規(guī)定，股份有限公司要定期發(fā)布《內(nèi)部控制聲明書》，聲明本公司對(duì)內(nèi)部控制制度的重視程度和制度建設(shè)的情況，該聲明書必須由公司代表人、董事長(zhǎng)、總經(jīng)理共同簽章。
企業(yè)內(nèi)部的會(huì)計(jì)監(jiān)督制度，是一個(gè)單位為了保護(hù)其資產(chǎn)的安全完整，保證其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)符合國(guó)家法律、法規(guī)和內(nèi)部規(guī)章的要求，提高經(jīng)營(yíng)管理效率，防止舞弊，控制風(fēng)險(xiǎn)等目的，而在單位內(nèi)部采取的一系列相互聯(lián)系的方法。會(huì)計(jì)監(jiān)督的本質(zhì)也是一種內(nèi)部控制制度，或者說(shuō)是吸收和借鑒了內(nèi)部控制制度的基本精神和內(nèi)容。內(nèi)部控制制度，是指一個(gè)單位的內(nèi)部控制系統(tǒng)，即為保證單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)正常運(yùn)行所采取的一系列必要的管理措施，它不僅包括單位最高管理當(dāng)局用來(lái)授權(quán)與指揮經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的各種方式方法，而且也包括核算、審計(jì)、分析各種信息資料及其報(bào)告的程序和步驟，還包括對(duì)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行綜合計(jì)劃、控制和評(píng)
價(jià)而制定的各項(xiàng)規(guī)章制度。內(nèi)部控制的目標(biāo)，盡管理論界有多種表述，但最根本的應(yīng)該是保護(hù)本單位的財(cái)產(chǎn)安全完整。
檢查有關(guān)數(shù)據(jù)的正確性和可靠性、提高經(jīng)營(yíng)效率、貫徹既定的管理方針等四個(gè)方面的內(nèi)容。
一、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)
從結(jié)構(gòu)上來(lái)看，內(nèi)部控制是由三大部分構(gòu)成的。一是控制環(huán)境，就是指對(duì)建立或者實(shí)施某項(xiàng)政策發(fā)生影響的各種因素，主要反映單位管理者和其他人員對(duì)控制的態(tài)度、認(rèn)識(shí)和行動(dòng)。具體包括：管理者的職能以及對(duì)這些職能的制約；確定職權(quán)和責(zé)任的范圍；管理者監(jiān)控和檢查工作時(shí)所用的控制
方法；人事工作方針及其實(shí)施措施；影響本單位業(yè)務(wù)的各種外部關(guān)系等。二是會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，就是指一個(gè)單位為了匯總、分析、分類、記錄、報(bào)告本單位的業(yè)務(wù)活動(dòng)，并保持對(duì)相關(guān)資產(chǎn)與負(fù)債的受托責(zé)任而建立的方法和程序。有效的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)應(yīng)當(dāng)作到：確認(rèn)并記錄所有真實(shí)的經(jīng)濟(jì)業(yè)
務(wù)；及時(shí)并且充分地、詳細(xì)地描述經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，以便在財(cái)務(wù)報(bào)告中對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)作出適當(dāng)?shù)姆诸?；?jì)量經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的價(jià)值，以便在財(cái)務(wù)報(bào)告中記錄其適當(dāng)?shù)呢泿艃r(jià)值；確定經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生的期間，以便將經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)記錄在適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)期間里；在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中適當(dāng)?shù)乇磉_(dá)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和披露相關(guān)事項(xiàng)。三是控制程序，就是指管理者所制定的方針和程序，用以保證達(dá)到一定的目的，具體包括：經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的批準(zhǔn)權(quán)；明確有關(guān)人員的職責(zé)分工，并有效防止舞弊；憑證和賬簿的設(shè)置、使用應(yīng)當(dāng)保證業(yè)務(wù)活動(dòng)得到正確的記載；財(cái)產(chǎn)及其記錄的接觸使用要有保護(hù)措施；對(duì)于已經(jīng)登記的業(yè)務(wù)事項(xiàng)要進(jìn)行復(fù)核。
二、內(nèi)部控制方式
一是組織規(guī)劃控制，就是對(duì)單位組
織機(jī)構(gòu)設(shè)置、職務(wù)分工的合理性和有效性進(jìn)行控制。具體包括：不相容職務(wù)的分離，例如除了會(huì)計(jì)與出納需要分離之外，應(yīng)當(dāng)加以分離的職務(wù)還有，授權(quán)進(jìn)行某項(xiàng)業(yè)務(wù)的職務(wù)與審查某項(xiàng)業(yè)務(wù)的職務(wù)要分離，執(zhí)行某項(xiàng)業(yè)務(wù)的職務(wù)與記錄該項(xiàng)業(yè)務(wù)的職務(wù)應(yīng)該分離，記錄某項(xiàng)業(yè)務(wù)的職務(wù)與保管某項(xiàng)財(cái)產(chǎn)物資的職務(wù)應(yīng)該分離。各個(gè)崗位的職務(wù)分離之后，從制度上減少了舞弊的概率。除此之外，就是組織機(jī)構(gòu)的相互控制，也就是說(shuō)，組織機(jī)構(gòu)的設(shè)置和職責(zé)分工應(yīng)該體現(xiàn)相互控制的要求，具體來(lái)說(shuō)，各個(gè)組織機(jī)構(gòu)的職責(zé)權(quán)限必須得到授權(quán)，并且保證在授權(quán)范圍內(nèi)的職權(quán)不受外界干預(yù)；每個(gè)類別的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)在運(yùn)行中必須經(jīng)過(guò)不同的部門并且保證在有關(guān)部門之間進(jìn)行相互檢查；在對(duì)每項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的檢查中，檢查者不應(yīng)該從屬于被檢查者，以保證被檢查出的問(wèn)題能得到迅速地解決。
二是授權(quán)批準(zhǔn)控制，就是指對(duì)于各個(gè)單位內(nèi)部的各個(gè)部門或者員工處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的權(quán)限控制。一個(gè)單位內(nèi)部的某個(gè)部門或者某個(gè)員工在處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，必須經(jīng)過(guò)授權(quán)批準(zhǔn)才能進(jìn)行，否則就不能進(jìn)行。授權(quán)批準(zhǔn)控制可以保證單位既定方針的執(zhí)行和限制濫用職權(quán)。授權(quán)批準(zhǔn)有一般授權(quán)與特定授權(quán)兩種，一般授權(quán)是對(duì)辦理一般經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時(shí)權(quán)力等級(jí)和批準(zhǔn)條件的規(guī)定，通常在單位的規(guī)章制度中予以明確；特定授權(quán)是對(duì)特定的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理的權(quán)力等級(jí)和批準(zhǔn)條件的規(guī)定，例如某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的數(shù)額超過(guò)某個(gè)部門的批準(zhǔn)權(quán)限時(shí)，只有經(jīng)過(guò)特定授權(quán)批準(zhǔn)才能處理。授權(quán)批準(zhǔn)控制的基本要求是，要明確一般授權(quán)與特定授權(quán)的界限和職責(zé)；要明確每項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的授權(quán)批準(zhǔn)程序；要建立必要的檢查制度，以保證經(jīng)過(guò)授權(quán)后所處理的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的質(zhì)量。
三是預(yù)算控制，就是對(duì)單位各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)編制詳細(xì)的預(yù)算或者計(jì)劃，并通過(guò)授權(quán)，由有關(guān)部門對(duì)預(yù)算或者計(jì)劃的執(zhí)行情況進(jìn)行控制。預(yù)算在制的基本要求是，所編制預(yù)算必須體現(xiàn)單位的經(jīng)營(yíng)管理目標(biāo)，并明確責(zé)權(quán)；預(yù)算在執(zhí)行中，應(yīng)當(dāng)允許經(jīng)過(guò)授權(quán)批準(zhǔn)對(duì)預(yù)算進(jìn)行調(diào)整，以便使預(yù)算更加切合實(shí)際；應(yīng)當(dāng)及時(shí)或者定期地反映預(yù)算的執(zhí)行情況。
四是實(shí)物控制，就是對(duì)本單位實(shí)物安全和完整所采取的控制措施。實(shí)物控制的措施主要有：限制接近，以嚴(yán)格控制
對(duì)實(shí)物資產(chǎn)及與實(shí)物資產(chǎn)有關(guān)的文件的接觸，例如限制接近現(xiàn)金、存貨等，以保護(hù)財(cái)產(chǎn)的安全；定期進(jìn)行財(cái)產(chǎn)清查，保證財(cái)產(chǎn)的實(shí)際存量與會(huì)計(jì)記錄的一致。
三、建立內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督制度的目標(biāo)和原則
就我國(guó)目前的現(xiàn)實(shí)情況而言，單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督制度的目標(biāo)應(yīng)該是，保證單位內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)；保證單位資產(chǎn)的安全完整；保證會(huì)計(jì)記錄的可靠性和及時(shí)提供真實(shí)的會(huì)計(jì)信息；保證單位各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)符合效益原則；保證單位各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)在法律范圍內(nèi)進(jìn)行。建立單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督制度應(yīng)當(dāng)遵循的原則：（l）合法性原則，（2）適應(yīng)性原則，（3）規(guī)范性原則，（4）科學(xué)性原則。
四、單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督制度的基本內(nèi)容
一是會(huì)計(jì)事項(xiàng)相關(guān)人員的職責(zé)權(quán)限應(yīng)當(dāng)明確，即“記賬人員與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)和會(huì)計(jì)事項(xiàng)的審批人員、經(jīng)辦人員、財(cái)物保管人員的職責(zé)權(quán)限應(yīng)當(dāng)明確，并相互分離、相互制約”。辦理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)，并對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)外最、記錄和報(bào)告，這需要涉及許多人員，包括經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的審批人員、經(jīng)辦人員、財(cái)產(chǎn)物資的保管人員以及負(fù)責(zé)辦理會(huì)計(jì)事項(xiàng)的記賬人員等。為了實(shí)施有效的監(jiān)督和控制，保證經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和會(huì)計(jì)事項(xiàng)按照規(guī)定的程序和要求進(jìn)行，明確責(zé)任，防止差錯(cuò)和舞弊，保證經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的順利進(jìn)行，保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)和完整，必須明確經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和會(huì)計(jì)事項(xiàng)的相關(guān)人員的職責(zé)權(quán)限。具體的要求是，（1）經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)、會(huì)計(jì)事項(xiàng)的審批人員、經(jīng)辦人員、財(cái)產(chǎn)物資的保管人員、記賬人員的職責(zé)權(quán)限應(yīng)當(dāng)明確，做到職權(quán)明確，程序規(guī)范，責(zé)任清楚，避免因?yàn)槁殭?quán)不清楚而相互扯皮、推倭，甚至越權(quán)行事，造成管理失控。（2）記賬人員與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)和會(huì)計(jì)事項(xiàng)的審批人員、經(jīng)辦人員、財(cái)產(chǎn)物資保管人員要實(shí)行職務(wù)分離。當(dāng)然，職務(wù)分離是內(nèi)部控制制度的重要手段之一，可以有效防止因?yàn)闄?quán)限集中、職務(wù)重疊而造成的貪污、舞弊和決策失誤。（3）記賬人員與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和會(huì)計(jì)事項(xiàng)的審批人員、經(jīng)辦人員、財(cái)產(chǎn)物資的保管人員應(yīng)當(dāng)相互牽制。相關(guān)人員之間相互制約與職務(wù)分離既有聯(lián)系也有區(qū)別。職務(wù)分離是相互制約的前提條件，但實(shí)行職務(wù)分離并不表明就能相互制約，如果沒(méi)有賦予各個(gè)崗位的人員相應(yīng)的職權(quán)，就無(wú)法進(jìn)行相互制約。因此，在明確記賬人員與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)和會(huì)計(jì)事項(xiàng)的審批人員、經(jīng)辦人員、財(cái)產(chǎn)物資的保管人員的職責(zé)權(quán)限時(shí)，不僅要考慮到職務(wù)分離的要求，還要考慮上述職務(wù)崗位的人員之間能夠相互制約。
二是重大經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的決策和執(zhí)行程序應(yīng)當(dāng)明確，目前，在我國(guó)的經(jīng)濟(jì)工作和會(huì)計(jì)工作中，某些企業(yè)對(duì)外投資、資產(chǎn)處置、資金調(diào)度等重大經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)活動(dòng)中存在的盲目決策、程序混亂、管理失誤而給國(guó)家和社會(huì)公眾帶來(lái)慘重?fù)p失的事例比比皆是。這些問(wèn)題的存在，說(shuō)明我們對(duì)重大經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的決策和執(zhí)行的程序不明確，缺乏必要的監(jiān)督和控制，這樣的結(jié)果不僅影響到國(guó)家和社會(huì)公眾的利益，同時(shí)也削弱了會(huì)計(jì)的職能。所以，在我們的會(huì)計(jì)監(jiān)督中，通過(guò)制度使決策、執(zhí)行的程序要明確，并使其規(guī)范化；同時(shí)，還要在決策和執(zhí)行中體現(xiàn)決策與執(zhí)行人員之間能夠相互監(jiān)督、相互制約，既要防止權(quán)限過(guò)于集中，也要防止政出多門、各行其是。
三是要定期進(jìn)行財(cái)產(chǎn)清查，財(cái)產(chǎn)清查制度就是通過(guò)定期和不定期的、全面和局部的對(duì)各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)物資進(jìn)行實(shí)際盤點(diǎn)和對(duì)庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款、債權(quán)債務(wù)進(jìn)行清查核對(duì)的一種制度。通過(guò)財(cái)產(chǎn)清查，可以改善經(jīng)營(yíng)管理、保證財(cái)產(chǎn)物資的安全和完整、保證賬實(shí)相符。但是在近年的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，有好多的單位不重視財(cái)產(chǎn)清查工作，造成賬實(shí)不符、會(huì)計(jì)信息虛假。因此，我們?cè)跁?huì)計(jì)監(jiān)督中一定要明確“財(cái)產(chǎn)清查的范圍、期
限和組織程序”。
四是要對(duì)會(huì)計(jì)資料進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)，內(nèi)部審計(jì)既是內(nèi)部控制制度的一個(gè)組成部分，又是內(nèi)部控制的一種特殊的形式。根據(jù)國(guó)際內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)的解釋，內(nèi)部審計(jì)是在一個(gè)組織內(nèi)部對(duì)各種經(jīng)營(yíng)活動(dòng)與控制系統(tǒng)的獨(dú)立評(píng)價(jià)，以確定既定的政策和程序是否已經(jīng)得到了貫徹執(zhí)行，建立的標(biāo)準(zhǔn)是否得到了遵循，資源的利用是否合理有效，以及單位的整個(gè)目標(biāo)是否已經(jīng)達(dá)到。內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)容十分廣泛，一般包括內(nèi)部財(cái)務(wù)審計(jì)和內(nèi)部經(jīng)營(yíng)審計(jì)。內(nèi)部審計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)資料的監(jiān)督、審查，不僅是內(nèi)部控制的有效手段，也是保證會(huì)計(jì)資料真實(shí)、完整的重要措施。我國(guó)的新會(huì)計(jì)法正是根據(jù)上述這些原理作出了各個(gè)單位應(yīng)當(dāng)在內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督中要明確“對(duì)會(huì)計(jì)資料定期進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)的辦法和程序”的規(guī)定。作出這樣規(guī)定的目的就是要使各個(gè)單位的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)會(huì)計(jì)資料的審計(jì)工作制度化、程序化。
參考資料（略）
（作者單位：西安交通大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院）
