摘要:風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂砟钍莾?nèi)部審計發(fā)展的最新趨勢｡本文在研究風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媰?nèi)涵、特點(diǎn)的基礎(chǔ)上,對人民銀行內(nèi)審部門開展風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷囊饬x和可行性進(jìn)行分析,并進(jìn)一步提出了人民銀行內(nèi)審部門開展風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂砟畹幕舅悸?#65377;
關(guān)鍵詞:內(nèi)部審計;風(fēng)險導(dǎo)向;應(yīng)用研究
中圖分類號:F832.1 文獻(xiàn)標(biāo)識碼:B 文章編號:1007-4392(2009)01-0046-03
一、風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫿庾x
(一)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫸x
風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕卜Q為風(fēng)險基礎(chǔ)審計,是指在綜合分析影響被審計單位經(jīng)濟(jì)活動的各因素的基礎(chǔ)上,對被審計單位開展風(fēng)險評估,并根據(jù)風(fēng)險評估的量化風(fēng)險水平,確定實(shí)施審計的范圍和重點(diǎn),進(jìn)而開展實(shí)質(zhì)性檢查的一種審計方法｡與之相聯(lián)系,將風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷挠嘘P(guān)理念運(yùn)用到內(nèi)部審計中,就產(chǎn)生了風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計｡風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計是指審計人員在對被審計單位的內(nèi)部控制進(jìn)行充分了解和評價的基礎(chǔ)上,分析、判斷風(fēng)險程度,針對不同風(fēng)險因素狀況采取相應(yīng)的審計策略｡其主要思想是:
1.審計風(fēng)險是客觀存在的,任何審計無論采取什么方式,都不能完全避免審計風(fēng)險｡
2.對各種風(fēng)險進(jìn)行評價,不但可以確定審計重點(diǎn)與范圍,而且可以確定實(shí)質(zhì)性測試時抽樣的方式以及樣本的數(shù)量｡
3.對各種風(fēng)險進(jìn)行評價應(yīng)全面徹底,不能僅局限于制度評價,還應(yīng)該考慮控制環(huán)境｡
4.在審計中運(yùn)用符合性測試與實(shí)質(zhì)性測試可以降低審計風(fēng)險｡符合性測試主要應(yīng)用于風(fēng)險評價階段,實(shí)質(zhì)性測試則應(yīng)用于現(xiàn)場檢查階段｡
(二)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷陌l(fā)展進(jìn)程
國際上審計模式的發(fā)展經(jīng)歷了三個階段:賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?、制度?dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ胶惋L(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?#65377;賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?是指在審查被審計單位的賬表、憑證等會計資料的基礎(chǔ)上,對被審計單位會計報表發(fā)表審計意見｡制度導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ绞侵笇徲嬋藛T主要依靠檢查評估被審計單位內(nèi)部控制措施的有效性來確定審計重點(diǎn),對被審計單位會計報表的合法性、公允性進(jìn)行評價｡在風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ较?審計人員則應(yīng)對可能會導(dǎo)致會計報表失去合法性和公允性的各種風(fēng)險進(jìn)行評估,確定審計重點(diǎn)并進(jìn)行審計,實(shí)現(xiàn)審計目標(biāo)｡可見,風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍窃谫~項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲嫼椭贫葘?dǎo)向?qū)徲嫽A(chǔ)之上發(fā)展起來的更高層次的審計模式｡
二、在人民銀行內(nèi)部審計部門引入風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷谋匾?
(一)有利于降低審計風(fēng)險
通過引入風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂砟詈头椒?可以使內(nèi)審人員增強(qiáng)風(fēng)險防范意識,將審計視野擴(kuò)大到被審計單位所處的微觀、宏觀環(huán)境中,確保審計范圍能覆蓋全部的潛在風(fēng)險點(diǎn),達(dá)到防范和降低各類審計風(fēng)險的目的｡
(二)有利于合理配置審計資源
人民銀行各級內(nèi)審部門均不同程度地面臨著人員少、任務(wù)重、時間緊的狀況｡審計工作大多采用賬項(xiàng)導(dǎo)向和制度導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?審計資源的利用在一定程度上缺乏計劃性和科學(xué)性,一些風(fēng)險小的項(xiàng)目占用了不必要的審計資源｡引入風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?通過建立一個完整的審計風(fēng)險模型,統(tǒng)籌運(yùn)用符合性測試、實(shí)質(zhì)性測試、分析性檢查方法,對造成審計風(fēng)險的多種因素進(jìn)行全面分析和評估,有助于發(fā)現(xiàn)被審計單位內(nèi)部控制中存在的失控環(huán)節(jié)和薄弱環(huán)節(jié),確定審計的重點(diǎn)和范圍,制定有效降低審計風(fēng)險的策略,發(fā)揮有限審計資源的最大效用,達(dá)到審計效率和審計效果的雙贏｡
(三)有利于加強(qiáng)和改進(jìn)內(nèi)審工作
人民銀行目前的內(nèi)部審計工作主要以賬項(xiàng)審計和制度基礎(chǔ)審計為主,在風(fēng)險評估方面仍處于探索階段｡通過引入風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?一方面可以使審計工作重點(diǎn)以風(fēng)險評估為中心,提升審計層次,實(shí)現(xiàn)事前防范、事中控制和事后監(jiān)督相結(jié)合,實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計轉(zhuǎn)型;另一方面,內(nèi)審部門可以在風(fēng)險評估的基礎(chǔ)上,合理確定審計重點(diǎn),優(yōu)化審計項(xiàng)目和審計資源管理,更好地發(fā)揮檢查、監(jiān)督、防范風(fēng)險的作用｡
三、風(fēng)險導(dǎo)向型審計在人民銀行內(nèi)部審計中的具體應(yīng)用
(一)分析評價環(huán)境對人民銀行履行職能的影響
外部和內(nèi)部環(huán)境都會對人民銀行履行職能產(chǎn)生影響｡外部環(huán)境主要是指人民銀行在履行職責(zé)過程中產(chǎn)生關(guān)系的相關(guān)社會主體;內(nèi)部環(huán)境是指某一級人民銀行在開展相關(guān)業(yè)務(wù)時需要協(xié)調(diào)的其他各級分支機(jī)構(gòu)｡人民銀行具體的環(huán)境因素主要有:1.政治、法律、政策、社會及自然因素;2.相關(guān)社會主體間的協(xié)調(diào)因素;3.系統(tǒng)內(nèi)部關(guān)聯(lián)因素｡風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕髮徲嬋藛T不僅對被審計單位的制度進(jìn)行分析,而且對被審計單位的內(nèi)外部環(huán)境進(jìn)行分析,確認(rèn)環(huán)境對審計風(fēng)險的影響｡ (二)合理選擇固有風(fēng)險因素,確定固有風(fēng)險
無論是外部環(huán)境因素還是內(nèi)部環(huán)境因素,對于某一審計事項(xiàng)來說都可以分為影響風(fēng)險的普遍性因素和特殊性因素｡人民銀行普遍性因素有:政治、社會及自然的變化、過去審計發(fā)現(xiàn)問題及整改情況等｡對于某一事項(xiàng)還存在特殊性風(fēng)險因素有:問題查出的難易程度、問題引起爭論和處理的難易程度等｡
人民銀行各重要業(yè)務(wù)之間存在較大差異,因此固有風(fēng)險因素的選擇也不盡相同,由于目前尚未建立確定固有風(fēng)險的準(zhǔn)則或指南,固有風(fēng)險的計量也沒有特定模式,固有風(fēng)險量化比較有難度,但是固有風(fēng)險的確定也有相對科學(xué)的量化方法,如:模糊綜合評價法｡模糊綜合評價法就是根據(jù)模糊數(shù)學(xué)的隸屬度理論把定性評價轉(zhuǎn)化為定量評價｡其特征是,對評價因素進(jìn)行相互比較,以評價因素最優(yōu)的為評價基準(zhǔn),評價值為“1”,其余欠優(yōu)的評價因素依據(jù)欠優(yōu)的程度得到響應(yīng)的評價值｡將該評價方法應(yīng)用于對人民銀行固有風(fēng)險的評價時,可以綜合考慮影響人民銀行各項(xiàng)業(yè)務(wù)的眾多固有風(fēng)險,根據(jù)各風(fēng)險的重要程度和對其評價結(jié)果將固有風(fēng)險量化｡這樣即能使固有風(fēng)險更加直觀,便于操作,又能較好地控制人為因素的干擾｡
(三)評價人民銀行業(yè)務(wù)內(nèi)控情況,確定控制風(fēng)險
人民銀行的控制風(fēng)險主要有兩個方面,一是內(nèi)部控制設(shè)計的風(fēng)險,指由于內(nèi)部控制設(shè)計不科學(xué)、不健全而產(chǎn)生的風(fēng)險;二是內(nèi)部控制執(zhí)行的風(fēng)險,指科學(xué)、有效的內(nèi)部控制在實(shí)際工作中沒有得到有效的執(zhí)行而產(chǎn)生的風(fēng)險,特別是管理人員故意使內(nèi)部控制失效而造成重大錯誤的風(fēng)險｡
1.分析內(nèi)部控制設(shè)計的風(fēng)險,初步評估控制風(fēng)險水平｡評估主要內(nèi)容包括控制環(huán)境、控制制度和控制程序｡
2.進(jìn)行控制測試,確定控制執(zhí)行的風(fēng)險水平｡控制測試是在了解內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的基礎(chǔ)上,確定內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)執(zhí)行的有效性,控制測試的方法通常有四種:詢問有關(guān)人員;檢查憑證、記錄和報告;觀察;重做｡
3.評估控制風(fēng)險水平｡執(zhí)行控制測試后,要結(jié)合內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)設(shè)計分析和控制測試的結(jié)果,確定控制風(fēng)險水平｡如果內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)設(shè)計存在重大問題,其控制風(fēng)險都應(yīng)該確定為100%｡如果內(nèi)部控制設(shè)計比較科學(xué)和健全,則可參照一定的控制風(fēng)險評價標(biāo)準(zhǔn),確定控制風(fēng)險｡
(四)人民銀行內(nèi)部審計風(fēng)險的確定
確定了固有風(fēng)險和控制風(fēng)險后,就可以確定計劃檢查風(fēng)險(期望檢查風(fēng)險)｡在審計中應(yīng)該對檢查進(jìn)行管理和控制,使實(shí)際檢查風(fēng)險保持在一個可接受的范圍｡審計人員要將檢查風(fēng)險實(shí)際水平與可接受的檢查風(fēng)險比較,以保證對檢查風(fēng)險的控制｡
(五)控制檢查風(fēng)險,全面提升內(nèi)部審計質(zhì)量
確定期望檢查風(fēng)險后,應(yīng)對審計資源進(jìn)行重新分配,調(diào)整和完善審計計劃,對于采用統(tǒng)計抽樣的項(xiàng)目還需確定抽樣的規(guī)模和方法,同時加強(qiáng)現(xiàn)場管理,科學(xué)評價審計結(jié)果,控制實(shí)際檢查風(fēng)險水平｡
(六)在風(fēng)險評價過程中應(yīng)注意的問題
1.風(fēng)險評價應(yīng)該全面｡人民銀行運(yùn)轉(zhuǎn)通常包括三個機(jī)制:決策機(jī)制、執(zhí)行機(jī)制、監(jiān)督反饋機(jī)制｡以往的風(fēng)險評價往往只是對執(zhí)行機(jī)制進(jìn)行,而對于決策機(jī)制和監(jiān)督反饋機(jī)制要么評價不足,要么根本就沒有開展｡而只有對決策機(jī)制、執(zhí)行機(jī)制和監(jiān)督反饋機(jī)制進(jìn)行全面風(fēng)險評價,才能對風(fēng)險有全面根本的把握｡風(fēng)險評價側(cè)重點(diǎn)因被評價機(jī)制的不同而存在較大差異,決策機(jī)制評價主要注重機(jī)制的科學(xué)性與合理性,如果決策機(jī)制存在問題,那么將導(dǎo)致嚴(yán)重的管理風(fēng)險;執(zhí)行機(jī)制是人民銀行運(yùn)轉(zhuǎn)的基礎(chǔ),執(zhí)行機(jī)制評價主要側(cè)重于機(jī)制設(shè)置的科學(xué)性、機(jī)制運(yùn)行的有效性;監(jiān)督反饋機(jī)制是人民銀行的內(nèi)部防線,監(jiān)督反饋機(jī)制是否完善與有效直接影響控制風(fēng)險水平,監(jiān)督反饋機(jī)制越完善、越有效,則風(fēng)險的水平越低,監(jiān)督機(jī)制評價主要在于機(jī)制的完整性和有效性｡
2.風(fēng)險評價不能局限于控制風(fēng)險,現(xiàn)行的風(fēng)險評價一般只注重控制風(fēng)險評價,實(shí)際上固有風(fēng)險評價也一樣重要｡按照《獨(dú)立審計準(zhǔn)則》的定義,固有風(fēng)險是控制缺位情況下,賬戶和相關(guān)交易存在錯報或漏報的可能性｡固有風(fēng)險評價一般關(guān)注控制環(huán)境,如:被審計單位領(lǐng)導(dǎo)者的品行和能力、被審計單位財務(wù)人員或執(zhí)行人員所遭受的外部壓力、容易產(chǎn)生錯誤的會計報表項(xiàng)目等,同時會計期間內(nèi),尤其是臨近會計期末會計指標(biāo)的異動也為固有風(fēng)險評價提供線索｡控制風(fēng)險評價的主要內(nèi)容:被審計單位業(yè)務(wù)的主要類別、各類主要業(yè)務(wù)的發(fā)生過程、重要的會計憑證、賬簿記錄以及會計報表項(xiàng)目、重大交易和事項(xiàng)的會計處理過程以及交易授權(quán)等｡在審計時,只有把固有風(fēng)險和控制風(fēng)險評價結(jié)合起來,才能對人民銀行的風(fēng)險點(diǎn)或薄弱環(huán)節(jié)有比較完整的認(rèn)識,更加準(zhǔn)確地確定審計的重點(diǎn)和范圍,有效地降低審計風(fēng)險,提高審計效率｡ 四、風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ńY(jié)合人民銀行具體情況應(yīng)注意的問題
(一)因地制宜,審計方法應(yīng)用與審計環(huán)境相適應(yīng)
風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍且环N較為科學(xué)的審計新理念,但任何方法都有其獨(dú)特指向,任何方法的運(yùn)用也均有其必備條件,必須遵照實(shí)事求是的原則,視不同的具體對象及審計環(huán)境選用不同的審計方法,依不同的審計層次及審計目標(biāo)選用不同的審計方法｡如由于種種原因人民銀行的信息資料庫難以建立,其錯報風(fēng)險難以評估,則內(nèi)審人員應(yīng)更多的運(yùn)用審閱法、復(fù)核法等傳統(tǒng)查賬方法｡風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫴豢赡芤货矶?其應(yīng)用必有一個循序漸進(jìn)的過程｡
(二)因人而異,審計方法與審計人員相適應(yīng)
審計人員的素質(zhì)、閱歷、判斷力、偏好等將直接影響審計結(jié)果,在人民銀行內(nèi)審部門運(yùn)用風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒?不僅要求審計人員掌握會計、審計知識,而且要求審計人員熟悉管理知識、精通人民銀行各項(xiàng)業(yè)務(wù)、具備審計人員獨(dú)特的敏銳性和判斷力｡因此,復(fù)合型人才的培養(yǎng)與儲備是運(yùn)用風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫳夭豢缮俚那疤釛l件｡
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課題組組長:肖瑞卿
課題組成員:王云 房晶
