【摘要】 追求精益生產(chǎn)的很多精益制造企業(yè)，發(fā)現(xiàn)傳統(tǒng)的會計和財務(wù)控制系統(tǒng)越來越不再適用精益生產(chǎn)。傳統(tǒng)的會計系統(tǒng)，以交易為導(dǎo)向，包含大量浪費性的環(huán)節(jié)，與精益生產(chǎn)背道而馳。在這種背景下，以客戶價值為先導(dǎo)，以價值流為核心，以消除浪費為目的的精益會計應(yīng)運而生。本文介紹了精益會計的產(chǎn)生，概括了其涵義，并分析了其基本內(nèi)容。認(rèn)為對精益會計的研究和應(yīng)用，將極大提高我國制造業(yè)的管理技術(shù)水平，增強(qiáng)我國制造業(yè)整體的競爭能力，為國家創(chuàng)造財富。
【關(guān)鍵詞】 精益制造；精益會計；價值流；成本
越來越多的精益制造企業(yè)，開始質(zhì)疑現(xiàn)行會計計量和核算方法的有效性，原因是這些企業(yè)的生產(chǎn)操作發(fā)生了根本性的變化，傳統(tǒng)制造假設(shè)下的會計計量和核算方法不再適用，企業(yè)都在尋求一種與精益制造假設(shè)一致的會計計量和核算方法。在經(jīng)濟(jì)高速增長時期，制造商可以用大量生產(chǎn)提高產(chǎn)量的方式降低成本；企業(yè)在順利發(fā)展時期，信息技術(shù)也是產(chǎn)量增長的有效方法。但是在當(dāng)今生產(chǎn)力過剩和全球競爭的時期，降低成本成為企業(yè)生存的第一位的原則。從困難和節(jié)儉環(huán)境中磨練出來的精益制造方式，就成為應(yīng)對衰退和逆境中的企業(yè)繼續(xù)生存和發(fā)展的好方法；成為替代傳統(tǒng)大量生產(chǎn)方式來解救危機(jī)中企業(yè)的道路。
從上個世紀(jì)80年代起，以日本制造業(yè)為代表的制造業(yè)，實施了一系列不同于傳統(tǒng)的生產(chǎn)方式，運用了如JIT(準(zhǔn)時生產(chǎn)制)、約束理論方法、6ξ及其他質(zhì)量管理方法、價值流管理、作業(yè)管理法和目標(biāo)成本法等管理方法，取得了巨大成功。美國管理學(xué)家對此現(xiàn)象進(jìn)行了全面研究，于1990年將其總結(jié)提升為一種較完整的生產(chǎn)經(jīng)營管理理論——精益會計。
一、精益會計的內(nèi)涵
精益會計是以價值流為核心，消除浪費為目的的精益會計觀點。它綜合運用了如JIT(準(zhǔn)時生產(chǎn)制)、約束理論方法、6ξ及其他質(zhì)量管理方法、價值流管理、作業(yè)管理法和目標(biāo)成本法等管理方法，為精益制造企業(yè)提供了一個有效的管理框架，提升了價值流中的各環(huán)節(jié)的價值創(chuàng)造能力。
精益會計的涵義包括以下幾點：
第一、在精益會計體系中，財務(wù)控制職能，內(nèi)置于各價值流中，能及時發(fā)現(xiàn)價值流中存在的問題，并迅速反饋給價值流管理者，可以保證價值流的持續(xù)改進(jìn)和不斷完善。
第二、精益會計指標(biāo)，是以未來為導(dǎo)向，從而與傳統(tǒng)的以歷史業(yè)績和成本削減為導(dǎo)向的業(yè)績評估體系有著根本的不同。
第三、在精益會計方法下，傳統(tǒng)的年度預(yù)算也失去了意義，因為年度預(yù)算耗費很大，但是提供的信息卻很少具有相關(guān)性，這與精益思想是格格不入的。
第四、精益會計下的銷售、運營及財務(wù)預(yù)算更為靈活，同時能更有效地監(jiān)控企業(yè)的發(fā)展?fàn)顩r。
二、精益會計的基本內(nèi)容
精益管理會計的基本內(nèi)容就是按照價值流進(jìn)行成本核算、分析和管理。
?。ㄒ唬?精益會計的核心是價值流效益最大化
按照精益生產(chǎn)的觀念，產(chǎn)品成本隨著產(chǎn)量和產(chǎn)品組合的不同而變化，制造費用以整體形式與價值流發(fā)生關(guān)系而不與個別產(chǎn)品所耗勞動時間發(fā)生關(guān)系。某種產(chǎn)品的成本，主要取決于它在整個價值流中流動速度的快慢，特別是在價值流中的瓶頸環(huán)節(jié)流動速度的快慢。成本核算、分析和管理的重點是產(chǎn)品在價值流中的流動速度問題而不是資源使用、個人效率或制造費用分配的問題。因此精益會計需要采用的是價值流成本法而不是完全成本法。
?。ǘ?精益會計的目的就是消除浪費及追求最小價值流成本
精益會計是構(gòu)建在為客戶創(chuàng)造價值為前提，以價值流成本最小為目標(biāo)，從而實現(xiàn)對整個企業(yè)價值流會計。在價值流的各個環(huán)節(jié)中，不斷地消除不為客戶增值的作業(yè)，杜絕浪費，從而達(dá)到降低價值流成本，提高價值流效率的目的，最大限度地滿足客戶特殊化多樣化的需求，使企業(yè)的競爭力不斷增強(qiáng)。如何實現(xiàn)價值流成本最小，正確確認(rèn)和計量它，顯得十分重要。從總體說，價值流成本應(yīng)是為保證價值流正常運作而支付的各種成本和費用的總和。價值流成本包含的內(nèi)容十分廣泛，國外有的學(xué)者提出價值流成本應(yīng)包括：取得成本、運行成本、培訓(xùn)成本、維護(hù)成本、倉儲成本、環(huán)境成本和回收成本。這種價值流成本劃分方法主要基于價值流作業(yè)過程來進(jìn)行的，但并沒有考慮不同類型成本對整個價值流成本產(chǎn)生的影響和重要程度，不利于對價值流成本中關(guān)鍵性成本的控制和管理。鑒于這一原因，在考慮價值流成本作業(yè)過程相關(guān)性的同時，對關(guān)鍵性的影響價值流競爭力、客戶滿意度的成本予以足夠的重視，價值流成本可劃分如下：采購成本、設(shè)計成本、生產(chǎn)成本、物流成本和服務(wù)成本。
（三）精益會計是多種會計思想和管理思想共同構(gòu)成的會計系統(tǒng)
精益會計以客戶價值增值為導(dǎo)向，融合精益采購、精益設(shè)計、精益生產(chǎn)、精益物流和精益服務(wù)技術(shù)，把精益管理思想與會計思想相結(jié)合，形成了全新的會計理念——精益會計。它從采購、設(shè)計、生產(chǎn)和服務(wù)上全方位控制企業(yè)價值流成本，以達(dá)到企業(yè)價值流成本最優(yōu)，從而使企業(yè)獲得較強(qiáng)的競爭優(yōu)勢。精益會計思想十分豐富，管理方法很多，形成了相互聯(lián)系、相互作用的方法體系。如果孤立地看每一個思想，每一種方法，不能準(zhǔn)確把握精益會計的精髓。精益會計的每個管理思想，每種管理方法都不是孤立的，而是互相之間有聯(lián)系的，一種方法支持另一種方法，方法又保證思想的實現(xiàn)，只有把價值流的精益管理思想與方法有機(jī)地組合起來，構(gòu)成一個完整的精益會計系統(tǒng)，才能發(fā)揮每種方法的功能，才能達(dá)到系統(tǒng)的最終目標(biāo)——質(zhì)量是好的、成本是低的、品種是多的、時間是快的。精益會計不斷追求增加企業(yè)的競爭力，這是系統(tǒng)的最高層次的目標(biāo)。
（四）精益會計最高目標(biāo)是為制造企業(yè)乃至整個制造業(yè)的發(fā)展提供支持
精益會計將以顧客需要為導(dǎo)向的市場營銷觀念深深扎根于會計之中，同時又將會計根植于成本發(fā)生的現(xiàn)場（廣義的生產(chǎn)系統(tǒng)），以消滅一切浪費、追求精益求精和不斷改善為目標(biāo)，立足于企業(yè)整個生產(chǎn)系統(tǒng)的優(yōu)化。加快我國理論界特別是實業(yè)界對精益會計的研究和應(yīng)用，將極大提高我國制造業(yè)的管理技術(shù)水平，增強(qiáng)我國制造業(yè)整體的競爭能力，為國家創(chuàng)造財富。希望精益會計也能盡快地成為改變中國制造業(yè)乃至整個國民經(jīng)濟(jì)的機(jī)器。精益會計的原理可以同樣應(yīng)用于全球每一種工業(yè)，向精益生產(chǎn)轉(zhuǎn)變將對人類社會產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響，也就是說，這一轉(zhuǎn)變將真正地改變世界。采用了精益會計，當(dāng)它不可避免地擴(kuò)大到制造業(yè)以外時，將改變幾乎所有的一切，包括消費者的選擇，工作的性質(zhì)，公司的財富，最終直指國家的前途。
三、精益會計的未來實施方案
?。ㄒ唬I(yè)績考核方法進(jìn)行精益改革
傳統(tǒng)計量指標(biāo)與精益計量指標(biāo)有著明顯的差距。傳統(tǒng)的指標(biāo)無法及時滿足公司對主要財務(wù)信息的需求。它通常報告員工的工作效率、機(jī)器利用率和一些差異指標(biāo)如人工工資率及人工使用差異、物料用量差異和間接制造費用分?jǐn)偛町惖?。在大多?shù)公司，這些報告每月發(fā)布一次，報告的大部分篇幅用以解釋上述差異。有時，這些公司也會將每天的信息發(fā)布出來，但是這些信息對公司實現(xiàn)精益會計沒有任何幫助。
因此，應(yīng)該淘汰上述傳統(tǒng)的計量指標(biāo)，精簡那些對精益會計核算有用的計量指標(biāo)，并推出新的精益生產(chǎn)單元業(yè)績計量指標(biāo)，如小時報告、首次合格品報告、在產(chǎn)品/標(biāo)準(zhǔn)在產(chǎn)品和總體設(shè)備效率。這些指標(biāo)的形成，直接來源于公司的企業(yè)戰(zhàn)略，比較精簡，主要關(guān)注精益生產(chǎn)、激勵公司員工實現(xiàn)精益目標(biāo)等問題。這些信息的收集和使用都在精益生產(chǎn)單元進(jìn)行，不需要比較復(fù)雜的信息，因此相關(guān)的操作比較直觀和簡單。信息收集工作一般有單元內(nèi)的工作人員手工完成，有這些信息生產(chǎn)的報告就發(fā)布在單元內(nèi)的白板或可視屏上。操作人員和監(jiān)督人員在恰當(dāng)?shù)臅r間得到恰當(dāng)?shù)男畔?，而且這些信息易于理解和使用。
（二）消除財務(wù)會計流程中的浪費
轉(zhuǎn)變?yōu)榫嫫髽I(yè)的一個重要環(huán)節(jié)是消除那些原來用于支持公司批量制造過程，但是現(xiàn)在不再需要的交易、系統(tǒng)和控制。傳統(tǒng)財務(wù)會計通常會對車間生產(chǎn)進(jìn)度進(jìn)行安排，并跟蹤與這些車間生產(chǎn)相對應(yīng)的人工和物料信息，以便了解每項作業(yè)是否與財務(wù)預(yù)算和車間生產(chǎn)進(jìn)度保持一致。對于傳統(tǒng)生產(chǎn)的幾周甚至幾個月的生產(chǎn)周期來說，這種詳細(xì)的信息跟蹤工作很有必要，而對于精益企業(yè)來說，生產(chǎn)產(chǎn)品的時間只需要幾天或幾周，再使用傳統(tǒng)會計的跟蹤機(jī)制便會形成浪費。
因此，應(yīng)對跟蹤機(jī)制進(jìn)行監(jiān)控來控制交易數(shù)量，通過反沖人工成本和物料成本來減少大量的交易處理。反沖法就是成本分配遵循以下邏輯順序，即完成工時通知單中的產(chǎn)品生產(chǎn)后，對完工產(chǎn)品進(jìn)行核算和計量，就能知道生產(chǎn)這件產(chǎn)品用掉了多少標(biāo)準(zhǔn)工時。所以，當(dāng)工作通知單所注明的工作量完成時，所用成本可以標(biāo)準(zhǔn)成本為基礎(chǔ)進(jìn)行分配。此時，必須予以保留的是準(zhǔn)確的物料單和制造過程，以及報廢、返工和加班紀(jì)錄。
（三）建立以價值流為導(dǎo)向的成本核算
通過編制成本信息計分卡可以清楚地反映出價值流的實際情況、差異對比分析情況和未來計劃情況，以便根據(jù)成本信息對價值流進(jìn)行管理。為保證價值流成本法的實施，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照價值流而不是部門或產(chǎn)品報告成本和利潤；應(yīng)當(dāng)盡可能不重復(fù)地將企業(yè)員工的勞動成本按照價值流進(jìn)行分配；應(yīng)盡可能將提供共同服務(wù)的職能部門的成本按照顯著屬性劃分并直接計入各個價值流中；應(yīng)當(dāng)對生產(chǎn)過程進(jìn)行合理的控制；應(yīng)當(dāng)對諸如廢次品、返工情況等“失控”狀態(tài)進(jìn)行跟蹤；應(yīng)當(dāng)持續(xù)有效地控制存貨。
在價值流之外的一些活動如會計服務(wù)、推進(jìn)ISO14000等的成本費用作為業(yè)務(wù)支持活動的成本，并不計入價值流成本中，其目的在于為價值流管理者提供相關(guān)的、準(zhǔn)確的、易懂的成本信息，以管理和改善所控制的價值流活動。
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