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 陳小鵬 1（教授），張敦力 2（博士生導(dǎo)師），許國(guó)勝 3（正高級(jí)會(huì)計(jì)師）
【摘要】 本文立足高質(zhì)量發(fā)展對(duì)會(huì)計(jì)工作的需要，分析《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》所具有的基礎(chǔ)性、標(biāo)準(zhǔn)性和監(jiān)督 性等屬性，認(rèn)為《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》能體現(xiàn)我國(guó)會(huì)計(jì)工作基礎(chǔ)、規(guī)范和法治的要求，可指引會(huì)計(jì)高效發(fā)揮經(jīng)濟(jì)建 設(shè)基礎(chǔ)設(shè)施作用，能提供具體發(fā)揮會(huì)計(jì)核算監(jiān)督職能的方法和途徑。在對(duì)財(cái)政部發(fā)布的《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范（征求 意見(jiàn)稿）》進(jìn)行詳細(xì)分析的基礎(chǔ)上，提出八個(gè)修訂方向：采用規(guī)范的專業(yè)定義或統(tǒng)一表述；凸顯法治的要求；反映 會(huì)計(jì)工作實(shí)踐做法；體現(xiàn)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制要求；提高財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告質(zhì)量；保障會(huì)計(jì)人員的權(quán)利；進(jìn)一步增強(qiáng)會(huì)計(jì)監(jiān) 督的可操作性；體現(xiàn)《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》的清晰性。同時(shí)，還針對(duì)相關(guān)條款提出了具體的修訂建議。
【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作；高質(zhì)量發(fā)展；會(huì)計(jì)規(guī)范； 內(nèi)部控制
【中圖分類號(hào)】F275 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】A 【文章編號(hào)】 1004-0994（2024）20-0063-6

一、引言
人類社會(huì)的發(fā)展歷史已經(jīng)證明并將持續(xù)證明：經(jīng)濟(jì) 越發(fā)展，會(huì)計(jì)越重要；技術(shù)越先進(jìn)，會(huì)計(jì)越智能；會(huì)計(jì)越 先進(jìn)，社會(huì)越和諧。作為國(guó)際通用商業(yè)語(yǔ)言的會(huì)計(jì)，主要 通過(guò)核算和監(jiān)督兩大基本職能來(lái)保障企業(yè)誠(chéng)信經(jīng)營(yíng)、管 理透明和高效運(yùn)營(yíng)，現(xiàn)已成為界定和維護(hù)產(chǎn)權(quán)、完善我國(guó) 社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展、維護(hù)市場(chǎng) 秩序和社會(huì)公眾利益的基礎(chǔ)力量。我國(guó)已進(jìn)入高質(zhì)量發(fā) 展階段，發(fā)展新質(zhì)生產(chǎn)力，以會(huì)計(jì)工作的高質(zhì)量發(fā)展支撐 中國(guó)式現(xiàn)代化，是會(huì)計(jì)工作助力我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的內(nèi) 在要求。會(huì)計(jì)工作是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要基礎(chǔ)，已成為經(jīng)濟(jì) 社會(huì)的重要基礎(chǔ)設(shè)施。發(fā)揮會(huì)計(jì)職能，服務(wù)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā) 展，要求會(huì)計(jì)工作不斷適應(yīng)環(huán)境的變化，主動(dòng)、超前地完 善自我，不斷提高會(huì)計(jì)工作能力和工作質(zhì)量。
自我國(guó)財(cái)政部1996年頒布《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》（簡(jiǎn) 稱《規(guī)范》）以來(lái)，《規(guī)范》對(duì)指導(dǎo)各個(gè)單位和廣大會(huì)計(jì)工作 人員執(zhí)行會(huì)計(jì)法、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度，規(guī)范開(kāi)展會(huì)計(jì)工 作，發(fā)揮了重要的作用。伴隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展，尤其是 綠色、可持續(xù)、高質(zhì)量等新發(fā)展理念的持續(xù)深入，互聯(lián) 網(wǎng)、大數(shù)據(jù)、云計(jì)算、人工智能和物聯(lián)網(wǎng)等信息技術(shù)迅速 發(fā)展，對(duì)會(huì)計(jì)工作產(chǎn)生了重要影響，國(guó)家法治化建設(shè)對(duì)會(huì) 計(jì)工作不斷規(guī)范、全面發(fā)揮財(cái)會(huì)監(jiān)督職能提出了更高要

求，會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作的環(huán)境發(fā)生了較大變化。積極面對(duì)外 部環(huán)境的變化，自上而下系統(tǒng)地審視現(xiàn)行《規(guī)范》，適時(shí)對(duì) 《規(guī)范》做出前瞻性的修訂，以體現(xiàn)《規(guī)范》指導(dǎo)具體會(huì)計(jì) 工作的重要性，很有必要?？上驳氖?，財(cái)政部早在2019 年已按當(dāng)時(shí)修改后的會(huì)計(jì)法對(duì)《規(guī)范》做了小幅修改，并 在2021年啟動(dòng)《規(guī)范》的修訂準(zhǔn)備工作，在2024年8月正 式向社會(huì)征詢意見(jiàn)（財(cái)政部，2024）。 借此機(jī)會(huì)，筆者就 《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范（征求意見(jiàn)稿）》（簡(jiǎn)稱《規(guī)范（征求意見(jiàn) 稿）》提出一些不成熟的思考，希望拋磚引玉，不斷促進(jìn) 《規(guī)范》的完善。
二、《規(guī)范》的屬性和修訂的考慮
1.《規(guī)范》具有基礎(chǔ)性，可體現(xiàn)我國(guó)會(huì)計(jì)工作基礎(chǔ)、規(guī) 范和法治的要求。
（1）《規(guī)范》行文上要清晰易懂。各個(gè)單位的會(huì)計(jì)工 作是具體的，《規(guī)范》一方面要落實(shí)法律法規(guī)對(duì)會(huì)計(jì)工作 的基本要求，另一方面要為所有行為人提供具體的標(biāo) 準(zhǔn)。這就要求《規(guī)范》有別于會(huì)計(jì)法、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制 度的原則性、概括性，在指導(dǎo)廣大會(huì)計(jì)工作人員按標(biāo)準(zhǔn)開(kāi) 展會(huì)計(jì)核算、履行會(huì)計(jì)監(jiān)督職能、參與日常財(cái)務(wù)管理等工 作中，要采用普通會(huì)計(jì)人員和各級(jí)會(huì)計(jì)管理者均容易理 解的專業(yè)用語(yǔ)。
（2）《規(guī)范》內(nèi)容上要全面。要實(shí)現(xiàn)由一部《規(guī)范》來(lái)

【基金項(xiàng)目】桂林旅游學(xué)院校政企合作重點(diǎn)專項(xiàng)項(xiàng)目（項(xiàng)目編號(hào)：KJ0603418）；全國(guó)會(huì)計(jì)名家培養(yǎng)工程
【作者單位】 1. 桂林旅游學(xué)院，廣西桂林 541004；2. 中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院，武漢 430073 ；3. 中南建筑設(shè)計(jì)院股份公司，武漢 430071。 張敦力為通訊作者
2024. 20財(cái)會(huì)月刊 ·63 ·□

指導(dǎo)我國(guó)不同性質(zhì)、不同規(guī)模單位主體的會(huì)計(jì)工作，一方 面要求《規(guī)范》在術(shù)語(yǔ)定義、適用對(duì)象、責(zé)任主體、業(yè)務(wù)范 圍、工作對(duì)象、主要流程、工作質(zhì)量和標(biāo)準(zhǔn)、結(jié)果評(píng)價(jià)和 監(jiān)督等內(nèi)容上都能涉及，并概括成標(biāo)準(zhǔn)的要求，體現(xiàn)全面 性。另一方面，要與現(xiàn)行的會(huì)計(jì)法、會(huì)計(jì)信息化工作規(guī) 范、會(huì)計(jì)檔案管理辦法、內(nèi)部控制規(guī)范等構(gòu)成具有層次性 的規(guī)則體系，邏輯上與之關(guān)聯(lián)的同時(shí)，內(nèi)容上也要避免簡(jiǎn) 單重復(fù)。
（3）《規(guī)范》可體現(xiàn)我國(guó)法律法規(guī)對(duì)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作的 要求。在會(huì)計(jì)人員履行會(huì)計(jì)核算責(zé)任、發(fā)揮財(cái)會(huì)監(jiān)督職 能的過(guò)程中，要確定各類主體在會(huì)計(jì)工作中的責(zé)任和權(quán) 利，尤其是單位責(zé)任人、上級(jí)主管部門和各級(jí)財(cái)政部門的 職責(zé)，切實(shí)防范會(huì)計(jì)工作人員在嚴(yán)格守法、依規(guī)行事時(shí)可 能面臨的不良后果。
2.《規(guī)范》具有標(biāo)準(zhǔn)性，可指引會(huì)計(jì)高效發(fā)揮經(jīng)濟(jì)建 設(shè)基礎(chǔ)設(shè)施作用。1996 年版的《規(guī)范》雖然在 2019 年按 當(dāng)時(shí)修改后的會(huì)計(jì)法進(jìn)行了小幅的修改，但總體上還是 圍繞傳統(tǒng)手工會(huì)計(jì)工作場(chǎng)景作出的規(guī)范。隨著外部環(huán)境 的變化，信息化成為影響會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作的首要因素（甘卓 霞等，2016），數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代生產(chǎn)要素?cái)?shù)字化以及數(shù)字資 產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告提上日程；ESG概念的提出對(duì)會(huì)計(jì) 核算范疇拓展帶來(lái)了新挑戰(zhàn)，豐富了非財(cái)務(wù)信息的會(huì)計(jì) 報(bào)告要求（蘇暢和周守華，2024），這些都要求《規(guī)范》與時(shí) 俱進(jìn)。
（1）在會(huì)計(jì)手段上應(yīng)體現(xiàn)會(huì)計(jì)信息化、智能化的技術(shù) 要求。會(huì)計(jì)的本質(zhì)不會(huì)隨著會(huì)計(jì)手段的變化而變化，但 在信息化、智能化場(chǎng)景下，會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作中數(shù)據(jù)的收集、 整理、儲(chǔ)存、報(bào)告從紙質(zhì)介質(zhì)轉(zhuǎn)變?yōu)殡娮咏橘|(zhì)，從單一貨 幣的信息轉(zhuǎn)變?yōu)槎鄬傩约系男畔?，從事后反映轉(zhuǎn)變?yōu)? 實(shí)時(shí)反映等，會(huì)計(jì)手段的應(yīng)用呈現(xiàn)實(shí)時(shí)、高頻、多維、智 能化等特點(diǎn)，《規(guī)范》可以關(guān)注這些變化并給出具體指引。
（2）為綠色、可持續(xù)、數(shù)字化等新經(jīng)濟(jì)核算和監(jiān)督提 供會(huì)計(jì)信息基礎(chǔ)，并考慮拓展會(huì)計(jì)工作范圍。審視會(huì)計(jì) 方法可以發(fā)現(xiàn)，會(huì)計(jì)對(duì)貨幣價(jià)值的反映僅截取了業(yè)務(wù)的 片段，在綠色、可持續(xù)發(fā)展的理念中，那些被過(guò)濾掉的非 貨幣價(jià)值信息以及數(shù)字化生產(chǎn)要素的確權(quán)、定價(jià)等，應(yīng)通 過(guò)什么方式納入會(huì)計(jì)工作范圍，并成為反映的對(duì)象，是 《規(guī)范》可以拓展的空間。
3.《規(guī)范》具有監(jiān)督性，能提供具體發(fā)揮會(huì)計(jì)監(jiān)督職 能的方法和途徑。會(huì)計(jì)工作是在會(huì)計(jì)核算過(guò)程中履行監(jiān) 督職能。2023年2月中共中央辦公廳、國(guó)務(wù)院辦公廳聯(lián) 合發(fā)布《關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)財(cái)會(huì)監(jiān)督工作的意見(jiàn)》，明確了 新時(shí)期發(fā)揮財(cái)會(huì)監(jiān)督在黨和國(guó)家監(jiān)督體系中的基礎(chǔ)性、 支撐性作用，為財(cái)會(huì)監(jiān)督工作體制機(jī)制建設(shè)、強(qiáng)化能力、 構(gòu)建體系指明了方向。具體落實(shí)在操作層面，應(yīng)在《規(guī) 范》中明確發(fā)揮會(huì)計(jì)監(jiān)督職能的方法和途徑。
□·64·財(cái)會(huì)月刊2024. 20

（1）《規(guī)范》可作為發(fā)揮會(huì)計(jì)監(jiān)督基礎(chǔ)作用的指引。 在黨和國(guó)家監(jiān)督體系中，財(cái)會(huì)監(jiān)督可以發(fā)揮面向會(huì)計(jì)信 息監(jiān)督的基礎(chǔ)作用。《規(guī)范》圍繞會(huì)計(jì)監(jiān)督，可以結(jié)合會(huì)計(jì) 信息的不同階段，針對(duì)虛假、錯(cuò)誤會(huì)計(jì)信息的性質(zhì)，提供 會(huì)計(jì)監(jiān)督的指引，包括監(jiān)督依據(jù)、監(jiān)督對(duì)象、基本原則、 性質(zhì)判斷、信息與反饋等，為暢通共享會(huì)計(jì)監(jiān)督信息奠定 基礎(chǔ)。
（2）《規(guī)范》可構(gòu)建會(huì)計(jì)工作質(zhì)量的評(píng)價(jià)指引。不僅 會(huì)計(jì)工作對(duì)象應(yīng)納入會(huì)計(jì)監(jiān)督范圍，各級(jí)單位及會(huì)計(jì)工 作人員也應(yīng)納入會(huì)計(jì)監(jiān)督范圍?！兑?guī)范》可以根據(jù)單位及會(huì) 計(jì)工作人員的會(huì)計(jì)工作質(zhì)量，明確評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)工作績(jī)效的 原則，構(gòu)建會(huì)計(jì)工作質(zhì)量評(píng)價(jià)指引，面向單位及會(huì)計(jì)工作 人員提供會(huì)計(jì)監(jiān)督的依據(jù)。
三、《規(guī)范》修訂的方向和主要內(nèi)容
基于前述考慮，筆者對(duì)《規(guī)范（征求意見(jiàn)稿）》提出了 如下具體的修訂思考。
1. 采用規(guī)范的專業(yè)定義或統(tǒng)一表述。作為標(biāo)準(zhǔn)的《規(guī) 范》，其直接目標(biāo)在于統(tǒng)一使用者的認(rèn)識(shí)以指導(dǎo)會(huì)計(jì)工作 實(shí)踐。因此，減少、避免由于未定義、定義不清或表述不 準(zhǔn)確產(chǎn)生的歧義，并保持同一術(shù)語(yǔ)在《規(guī)范》的前后一致 性，成為這一目標(biāo)的外化表現(xiàn)。按照這一要求，《規(guī)范（征 求意見(jiàn)稿）》中可以考慮修訂的內(nèi)容有：
（1）補(bǔ)充明確的定義或內(nèi)涵。如在“第一章 總則”部 分，可明確定義會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作是什么。會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作是 明確會(huì)計(jì)工作對(duì)象、范圍、方法、結(jié)果和質(zhì)量的基礎(chǔ)，但 具體基礎(chǔ)針對(duì)的內(nèi)容是什么，各行業(yè)的會(huì)計(jì)從業(yè)人員等 都會(huì)有不同的理解。作為標(biāo)準(zhǔn)的《規(guī)范》，建議在“總則” 中明確什么是會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作，以統(tǒng)一使用者的認(rèn)識(shí)。又 如，“第七十九條 各單位應(yīng)當(dāng)建立健全賬務(wù)處理程序制 度。主要內(nèi)容包括：……單位會(huì)計(jì)指標(biāo)體系等”。這里有 關(guān)單位會(huì)計(jì)指標(biāo)體系的表述容易讓人產(chǎn)生不同的理解 ， 是指單位會(huì)計(jì)核算質(zhì)量指標(biāo)體系，還是指單位會(huì)計(jì)部門 管理指標(biāo)體系？ 由此需要對(duì)“單位會(huì)計(jì)指標(biāo)體系”進(jìn)行明 確，建議圍繞對(duì)單位和會(huì)計(jì)人員的監(jiān)督，明確構(gòu)建評(píng)價(jià)單 位會(huì)計(jì)質(zhì)量的指標(biāo)體系。
（2）避免錯(cuò)誤的分類。如“第二條 國(guó)家機(jī)關(guān)、社會(huì)團(tuán) 體、公司、企業(yè)、事業(yè)單位和其他組織（以下統(tǒng)稱單位）的 會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作，應(yīng)當(dāng)符合本規(guī)范的規(guī)定”。該表述中，由 于公司是企業(yè)的一類表現(xiàn)形式，結(jié)合上下文，對(duì)“公司、 企業(yè)、事業(yè)單位”的表述，可以修改成便于使用者理解的 “企事業(yè)單位”。同理，“第十條（二）由主管單位或集團(tuán)公 司統(tǒng)一組織所屬單位的會(huì)計(jì)工作”，由于集團(tuán)公司只是一 種組織的形式，不能涵蓋所有組織的上級(jí)管理單位，該條 規(guī)定可以修改為“由主管或上級(jí)單位統(tǒng)一組織所屬單位的 會(huì)計(jì)工作”。
（3）使用恰當(dāng)?shù)膶Ｓ糜谜Z(yǔ)。如“第十二條……會(huì)計(jì)工

作崗位一般可分為：……往來(lái)結(jié)算 ……”。“結(jié)算”是對(duì)貨 幣收付行為和資金的結(jié)轉(zhuǎn)，“結(jié)算 ”的工作范圍沒(méi)有“核 算”廣。結(jié)合實(shí)務(wù)工作中“往來(lái)核算會(huì)計(jì)”崗位具體工作內(nèi) 容，其日常工作主要是往來(lái)核算，往來(lái)結(jié)算只是其和出納 工作的一部分。因此，將“往來(lái)結(jié)算”修改為“往來(lái)核算” 更符合實(shí)際。又如，“第三十六條（五）……必須通過(guò)可信 的數(shù)據(jù)源查驗(yàn)電子原始憑證的真實(shí)、完整”。“真實(shí)”是指 “跟客觀事實(shí)相符合”，“真實(shí)性”是指“反映事物真實(shí)情況 的程度”。在這里，使用“真實(shí)性、完整性”比使用“真實(shí)、 完整”更能符合查驗(yàn)工作的過(guò)程和目標(biāo)。再如，“第四十 六條（一）賬實(shí)核對(duì)。核對(duì)會(huì)計(jì)賬簿記錄與實(shí)物及款項(xiàng)的 實(shí)有數(shù)額是否相符”，鑒于數(shù)字資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)等不具有 實(shí)物形態(tài)，故“實(shí)物及款項(xiàng)的實(shí)有數(shù)額”的表述如果使用 “實(shí)存資產(chǎn)數(shù)額”會(huì)更為恰當(dāng)。同理，“第六十八條 會(huì)計(jì)機(jī) 構(gòu)、會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)對(duì)實(shí)物、款項(xiàng)進(jìn)行監(jiān)督，督促建立并嚴(yán) 格執(zhí)行財(cái)產(chǎn)清查制度。發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)賬簿記錄與實(shí)物、款項(xiàng) 及有關(guān)資料不相符的 ……”，可將“實(shí)物、款項(xiàng)”的表述修 改為“單位資產(chǎn)”，以包括諸如數(shù)字資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)在內(nèi)的 非實(shí)物資產(chǎn)。還如，“第七十三條……不得要求或者示意 相關(guān)單位向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供不實(shí)信息”，鑒于“不實(shí)”的準(zhǔn) 確含義為“不真實(shí)”，缺乏“不完整、不準(zhǔn)確”的內(nèi)涵，為完 整表述，可將“不實(shí)信息”修改為“不真實(shí)、不準(zhǔn)確、不完 整的信息”。
（4）保持前后行文的一致性。如“第三十三條（三）隨 意改變費(fèi)用、成本的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)或者計(jì)量方法，虛列、多 列、不列或者少列費(fèi)用、成本”，鑒于《規(guī)范》的“第三章 會(huì) 計(jì)核算 ”“第二十三條（四）收入、支出、費(fèi)用、成本的增 減”中規(guī)范了核算范圍包括“支出”，為保持前后一致性， 可對(duì)“第三十三條（三）”補(bǔ)充“支出 ”，修改為“第三十三 條（三）隨意改變支出、費(fèi)用、成本的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)或者計(jì)量 方法，虛列、多列、不列或者少列支出、費(fèi)用、成本”。
又如，“第七十二條 會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)對(duì)單位 制定的預(yù)算、財(cái)務(wù)計(jì)劃、經(jīng)濟(jì)計(jì)劃的執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān) 督”。為了保持該條內(nèi)容與“第六十五條（五）各單位內(nèi)部 的預(yù)算、財(cái)務(wù)計(jì)劃、經(jīng)濟(jì)計(jì)劃、業(yè)務(wù)計(jì)劃等”在內(nèi)容上的 前后一致性，以及其他單位內(nèi)部管理制度中涉及的經(jīng)濟(jì) 業(yè)務(wù)事項(xiàng)也屬于會(huì)計(jì)監(jiān)督范圍，可修改第七十二條為“會(huì) 計(jì)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)對(duì)單位制定的預(yù)算、財(cái)務(wù)計(jì)劃、經(jīng) 濟(jì)計(jì)劃的執(zhí)行情況以及業(yè)務(wù)計(jì)劃、單位內(nèi)部管理制度中 涉及經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的事項(xiàng)進(jìn)行監(jiān)督”。
還如，“第九十一條（二）總會(huì)計(jì)師、會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人 （會(huì)計(jì)主管人員）是否符合任職條件，會(huì)計(jì)人員是否具備 專業(yè)能力、遵守職業(yè)道德”。鑒于本規(guī)范中對(duì)總會(huì)計(jì)師的 表述為“單位主管會(huì)計(jì)工作的負(fù)責(zé)人（總會(huì)計(jì)師）”，為保 持前后一致性，可將本條中“總會(huì)計(jì)師”修改為“單位主管 會(huì)計(jì)工作的負(fù)責(zé)人（總會(huì)計(jì)師）”。

（5）采用便于理解的表述方式。如附件中規(guī)定，“職 工公出借款憑據(jù)，必須附在記賬憑證之后。收回借款時(shí)， 應(yīng)當(dāng)另開(kāi)收據(jù)或者取得匯款銀行的憑證或者退還借據(jù)副 本，不得退還原借款收據(jù)”。為便于理解，這里可以將“職 工公出借款憑據(jù) ”表述為“職工因公外出借款填寫的憑 據(jù)”，將“不得退還原借款收據(jù)”修改為“不得退還原借款 憑據(jù)”。
（6）使用上位法規(guī)中的術(shù)語(yǔ)。如《規(guī)范》中使用“公 章”的表述，由于大眾對(duì)“公章”的理解與有關(guān)法規(guī)、財(cái)政 部解釋、字典等工具書對(duì)“公章”的表述不一，容易產(chǎn)生歧 義。表現(xiàn)為：一是大眾一般對(duì)“公章 ”的理解是“和該單 位名稱一致”的印章。二是工具書對(duì)“公章”的解釋不夠明 確① 。三是財(cái)政部《關(guān)于〈會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范〉的說(shuō)明》，未 對(duì)“公章”具體指哪種印章作出統(tǒng)一說(shuō)明② 。國(guó)務(wù)院發(fā)布 的《關(guān)于國(guó)家行政機(jī)關(guān)和企業(yè)事業(yè)單位社會(huì)團(tuán)體印章管 理的規(guī)定》（國(guó)發(fā)〔1999〕25號(hào)），對(duì)“公章”和“其他專用印 章”做了區(qū)分③ 。為避免歧義，可以結(jié)合權(quán)威性更高的上 位法規(guī)，在《規(guī)范》中將“公章 ”修改為“單位正式印章 ”， “發(fā)票（收費(fèi)、財(cái)務(wù)）專用章 ”修改為“發(fā)票（收費(fèi)、財(cái)務(wù)） 專用印章”。
2. 凸顯法治的要求。遵紀(jì)守法是會(huì)計(jì)工作的基本要 求，在此基礎(chǔ)上恪守職業(yè)道德，才能成為一名合格的會(huì)計(jì) 工作者?！兑?guī)范》可以凸顯法治在會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作領(lǐng)域中的要 求，明確具體禁止事項(xiàng)。
（1）《規(guī)范》要直接闡述法治的要求。如“第十五條 各 單位應(yīng)當(dāng)根據(jù)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)需要配備會(huì)計(jì)人員，督促其遵守 職業(yè)道德和國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度”。雖然職業(yè)道德中有遵 紀(jì)守法的要求，但在《規(guī)范》中直接闡明會(huì)計(jì)人員遵守法 規(guī)，能更直白地表述該要求。故第十五條可以修改為“各 單位應(yīng)當(dāng)根據(jù)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)需要配備會(huì)計(jì)人員，督促其遵守 國(guó)家法規(guī)、職業(yè)道德和國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度”。
（2）《規(guī)范》要明確會(huì)計(jì)人員的禁止事項(xiàng)。如“第十八 條 會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)保守國(guó)家秘密、工作秘密、商業(yè)秘密，不 得違反有關(guān)規(guī)定對(duì)外提供或者泄露單位的會(huì)計(jì)信息”。第 十八條只約束了對(duì)外提供或者泄露會(huì)計(jì)信息的情況，鑒 于實(shí)際工作中有會(huì)計(jì)人員利用掌握的工作秘密從事不當(dāng) 行為以獲利，故可以對(duì)現(xiàn)有內(nèi)容進(jìn)行補(bǔ)充，增加如“不得 利用所掌握的秘密從事違反國(guó)家和單位規(guī)定的行為”的禁 止事項(xiàng)。
3. 反映會(huì)計(jì)工作實(shí)踐做法?！兑?guī)范》的內(nèi)容要符合會(huì)計(jì) 工作的實(shí)際?！兑?guī)范》一方面源自實(shí)踐，另一方面又反作用 于實(shí)踐，引領(lǐng)實(shí)踐的發(fā)展。
（1）體現(xiàn)現(xiàn)行會(huì)計(jì)工作實(shí)際狀況。如“第五條 鼓勵(lì)各 單位依法有序采用現(xiàn)代信息技術(shù)開(kāi)展會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作”，鑒 于會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)廣泛地應(yīng)用于各單位實(shí)際工作中，“鼓 勵(lì)”二字可以刪除，又鑒于部分小型組織尚停留在手工核
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算的現(xiàn)狀，可以將該條修改為“各單位依法有序采用現(xiàn)代 信息技術(shù)開(kāi)展會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作”。
（2）完善實(shí)踐工作中的做法。例如，“第二十條 財(cái)政 部門、上級(jí)主管單位、會(huì)計(jì)人員所在單位應(yīng)當(dāng)定期檢查會(huì) 計(jì)人員遵守職業(yè)道德的情況，并作為會(huì)計(jì)人員晉升、晉 級(jí)、聘任專業(yè)技術(shù)職務(wù)、表彰獎(jiǎng)勵(lì)的重要考核依據(jù)”。該 條未對(duì)違反職業(yè)道德的后果作出規(guī)范，作為違反職業(yè)道 德的懲戒措施，現(xiàn)實(shí)中需要《規(guī)范》明確對(duì)違反職業(yè)道德 有不予聘用（考核不合格等）的要求，故可以對(duì)該條補(bǔ)充 “聘任”，將其修改為“并作為會(huì)計(jì)人員聘任、晉升、晉級(jí)、 聘任專業(yè)技術(shù)職務(wù)、表彰獎(jiǎng)勵(lì)的重要考核依據(jù)”。
又如，“第三十六條 原始憑證的基本要求 ……”。鑒 于業(yè)務(wù)實(shí)踐中多采用匯總原始憑證表形式進(jìn)行賬務(wù)處 理，對(duì)該匯總表形式的要求需要規(guī)范，可以增加一條，以 對(duì)采用匯總原始憑證表形成原始憑證的做法進(jìn)行規(guī)范。 如表述為：采用原始憑證匯總表形式的，原始憑證匯總表 要具備所匯總原始憑證的日期范圍、填制人名稱、經(jīng)辦人 姓名或簽章、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容摘要、總金額、原始憑證份 數(shù)。與此類似，“第三十九條……所附紙質(zhì)原始憑證張 數(shù)或電子原始憑證份數(shù)”，鑒于業(yè)務(wù)實(shí)踐中對(duì)所附紙質(zhì)原 始憑證張數(shù)的理解不同，尤其是在使用原始憑證匯總表 情況下，該原始憑證的是匯總表的張數(shù)還是所附原始 憑證的張數(shù)，抑或是匯總表張數(shù)加所附原始憑證的總張 數(shù)，容易產(chǎn)生混淆，故可以對(duì)該條作補(bǔ)充，如修改為“第 三十九條 ……所附紙質(zhì)原始憑證張數(shù)或電子原始憑證份 數(shù)，采用原始憑證匯總表的，為匯總表和所附原始憑證的 總張數(shù)”。
再如，《規(guī)范》“第三十六條（二）從外單位取得的原始 憑證，必須蓋有填制單位的公章或者發(fā)票（收費(fèi)、財(cái)務(wù)）專 用章，或者法律、法規(guī)規(guī)定的其他簽章 ”“第三十六條 （四）”“第四十五條”“第五十一條”以及附件“填制會(huì)計(jì)憑 證、登記會(huì)計(jì)賬簿的具體要求 ”等條款，規(guī)范了原始憑 證、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告等加蓋除單位正式印章或發(fā)票（收費(fèi)、 財(cái)務(wù)）專用印章之外印章，允許加蓋“法律、法規(guī)規(guī)定的其 他簽章”。鑒于在原始憑證等憑據(jù)或文件上加蓋“單位正 式印章、發(fā)票（收費(fèi)、財(cái)務(wù)）專用印章”，足以增強(qiáng)作為經(jīng) 濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生載體的原始憑證或文件的證明力，為避免實(shí) 務(wù)工作中對(duì)其他種類印章的不當(dāng)使用，可以刪掉“或者法 律、法規(guī)規(guī)定的其他簽章”這一表述。當(dāng)然，這并不是禁 止使用法律、法規(guī)規(guī)定的其他簽章。
4. 體現(xiàn)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制要求。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制側(cè)重對(duì)財(cái) 產(chǎn)安全和會(huì)計(jì)記錄的準(zhǔn)確性、可靠性提供合理保證，多遵 循職務(wù)不相容原則，在涉及財(cái)產(chǎn)和會(huì)計(jì)記錄相關(guān)領(lǐng)域設(shè) 計(jì)程序和方法?！兑?guī)范》涉及眾多內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，要注意與 內(nèi)部控制直接的關(guān)聯(lián)和差異，將重點(diǎn)放在內(nèi)部會(huì)計(jì)控制 方面。
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（1）內(nèi)部控制為會(huì)計(jì)工作開(kāi)展提供必要保證。會(huì)計(jì) 工作是單位活動(dòng)的一部分，受單位內(nèi)部控制的影響。由 于內(nèi)部控制具有越權(quán)、合謀、成本約束等固有局限性，內(nèi) 部控制對(duì)實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)不能提供絕對(duì)保證（方紅星和池 國(guó)華，2022），僅對(duì)會(huì)計(jì)工作有序開(kāi)展提供合理保證。合 理保證體現(xiàn)了一定的約束，該約束不是充分必要條件，在 具體業(yè)務(wù)活動(dòng)中，業(yè)務(wù)部門的協(xié)同效果直接影響會(huì)計(jì)工 作的效率和效果 。鑒于前述理由，對(duì)于《規(guī)范》第四條 “各單位應(yīng)當(dāng)根據(jù)相關(guān)規(guī)定，建立健全并有效實(shí)施內(nèi)部控 制，為有序開(kāi)展會(huì)計(jì)工作提供合理保證”，可以在現(xiàn)有基 礎(chǔ)上修改為“各單位應(yīng)當(dāng)根據(jù)相關(guān)規(guī)定，建立健全并有 效實(shí)施內(nèi)部控制，創(chuàng)造條件，為會(huì)計(jì)工作的開(kāi)展提供必要 保證”。
（2）落實(shí)會(huì)計(jì)信息化環(huán)境下的質(zhì)量控制。會(huì)計(jì)信息 化環(huán)境下的會(huì)計(jì)質(zhì)量控制，現(xiàn)階段為人工控制和機(jī)器控 制相結(jié)合。隨著人工智能的不斷強(qiáng)大，機(jī)器控制可能會(huì) 超越并取代人工控制，從而走向純機(jī)器控制?！兑?guī)范》第四 十條規(guī)定：“使用會(huì)計(jì)軟件進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的單位，對(duì)于機(jī) 制記賬憑證，要認(rèn)真審核，做到會(huì)計(jì)科目使用正確，數(shù)字 準(zhǔn)確無(wú)誤。對(duì)于具有明晰審核規(guī)則的機(jī)制記賬憑證，可 以將審核規(guī)則嵌入會(huì)計(jì)軟件，由會(huì)計(jì)軟件自動(dòng)審核”。這 表明了現(xiàn)階段的控制要求，但未對(duì)動(dòng)態(tài)發(fā)展的機(jī)器控制 作出規(guī)范。 目前，業(yè)界對(duì)機(jī)制記賬憑證審核時(shí)，要審核其 形成規(guī)則，并采取措施確保該規(guī)則的可靠性，以保證會(huì)計(jì) 分錄的正確性。會(huì)計(jì)科目正確和數(shù)字準(zhǔn)確無(wú)誤，以及會(huì) 計(jì)分錄的方向正確，是保證會(huì)計(jì)分錄正確性的基本要 求。動(dòng)態(tài)來(lái)看，單位應(yīng)采取必要的措施確保該規(guī)則的可 靠性，所以，可以就第四十條進(jìn)行補(bǔ)充完善，比如修改 成“使用會(huì)計(jì)軟件進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的單位，對(duì)于機(jī)制記賬憑 證，要審核其形成規(guī)則，保證會(huì)計(jì)分錄的正確性。對(duì)于具 有明晰審核規(guī)則的機(jī)制記賬憑證，可以將審核規(guī)則嵌入 會(huì)計(jì)軟件，由會(huì)計(jì)軟件自動(dòng)審核。單位應(yīng)采取措施確保 該審核規(guī)則的可靠性”。
（3）完善會(huì)計(jì)信息化環(huán)境下的交接控制。鑒于當(dāng)前 運(yùn)用會(huì)計(jì)軟件開(kāi)展會(huì)計(jì)工作較為普遍，《規(guī)范》可以在“第 三章 第五節(jié) 會(huì)計(jì)工作交接”的基礎(chǔ)上單列一條，對(duì)實(shí)施 會(huì)計(jì)信息化單位的會(huì)計(jì)工作交接進(jìn)行規(guī)范。比如可以包 括交接內(nèi)容（如崗位電子數(shù)字證書、會(huì)計(jì)軟件數(shù)據(jù)載體、軟 件操作手冊(cè)、核對(duì)一致后的系統(tǒng)操作日志、系統(tǒng)操作人員 名稱和口令、相關(guān)實(shí)物和資料等）、交接方法（如在線操作 交接、數(shù)據(jù)核對(duì)、數(shù)據(jù)載體的驗(yàn)證、監(jiān)交方法等）、數(shù)據(jù) 安全（如終止或暫停用戶系統(tǒng)操作權(quán)限、備份數(shù)據(jù)的檢 查等）。
（4）加強(qiáng)業(yè)務(wù)活動(dòng)控制。如“第八十三條 各單位應(yīng)當(dāng) 建立健全計(jì)量驗(yàn)收制度。主要內(nèi)容包括：計(jì)量檢測(cè)手段 和方法；計(jì)量驗(yàn)收管理的要求；計(jì)量驗(yàn)收人員的責(zé)任和獎(jiǎng)

懲辦法等”。鑒于計(jì)量驗(yàn)收環(huán)節(jié)不僅關(guān)注數(shù)量，還應(yīng)體現(xiàn) 驗(yàn)收中對(duì)質(zhì)量的把控要求，故該條可以在現(xiàn)有基礎(chǔ)上增 加“驗(yàn)收質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)及管理 ”類似的內(nèi)容。又如附件中規(guī) 定：“購(gòu)買實(shí)物形成存貨、工程物資或者固定資產(chǎn)的原始 憑證，必須有驗(yàn)收證明。支付款項(xiàng)的原始憑證，必須取得 對(duì)方的收款收據(jù)或者匯款銀行的憑證”。業(yè)務(wù)實(shí)踐中，購(gòu) 買數(shù)字資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)也需要進(jìn)行驗(yàn)收，故對(duì)該條可以補(bǔ) 充對(duì)無(wú)形資產(chǎn)等購(gòu)買的驗(yàn)收要求，增加諸如“購(gòu)買技術(shù)服 務(wù)或軟件等形成數(shù)字資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的原始憑證，須采取 有效手段辦理驗(yàn)收”的控制要求。
5. 提高財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告質(zhì)量。會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作的重要目 標(biāo)就是輸出高質(zhì)量的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告。賬實(shí)相符是編制高 質(zhì)量財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的前提，可靠完整的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告內(nèi) 容是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告高質(zhì)量的體現(xiàn)，《規(guī)范》可以給出有助 于提高財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告質(zhì)量的要求，如“第四十六條……對(duì) 賬工作每年至少進(jìn)行一次”。為能有效執(zhí)行會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作 規(guī)范，并提高年度報(bào)告的可靠性，可以將對(duì)賬工作的次數(shù) 和工作時(shí)點(diǎn)予以規(guī)范。比如修改為“對(duì)賬工作每年至少進(jìn) 行一次，年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告出具前必須開(kāi)展對(duì)賬工作”。
又如，“第五十條……如果會(huì)計(jì)報(bào)表中的項(xiàng)目?jī)?nèi)容和 核算方法發(fā)生變更的，應(yīng)當(dāng)在年度會(huì)計(jì)報(bào)表附注中加以 說(shuō)明”。鑒于會(huì)計(jì)報(bào)表附注可以在年度、半年度報(bào)表中編 制，國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度規(guī)定季度、月度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告需 要編制會(huì)計(jì)報(bào)表附注的，從其規(guī)定。從提升財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào) 告質(zhì)量目標(biāo)出發(fā)，如去掉“年度 ”的限制，將年度、半年 度、季度、月度的披露時(shí)間節(jié)點(diǎn)交由單位根據(jù)實(shí)際發(fā)生情 況確定，會(huì)提高報(bào)表的有用性，可將第五十條修改為“如 果會(huì)計(jì)報(bào)表中的項(xiàng)目?jī)?nèi)容和核算方法發(fā)生變更的，應(yīng)當(dāng) 在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中加以說(shuō)明”。
再如，“第五十三條 如果發(fā)現(xiàn)對(duì)外提供的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào) 告有錯(cuò)誤，應(yīng)當(dāng)及時(shí)辦理更正手續(xù)。……錯(cuò)誤較多的，應(yīng) 當(dāng)重新編報(bào)”。由于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的錯(cuò)誤有數(shù)量和金額之 分，按錯(cuò)誤的重要性，可將“錯(cuò)誤較多的，應(yīng)當(dāng)重新編報(bào)” 表述修改為“錯(cuò)誤較多或較重大的，應(yīng)當(dāng)重新編報(bào)”。
6. 保障會(huì)計(jì)人員的權(quán)利?！兑?guī)范》在保障會(huì)計(jì)人員權(quán)利 方面呼應(yīng)了會(huì)計(jì)法等法規(guī)的要求，但在可操作性上還可 以進(jìn)一步增強(qiáng)。
（1）明確單位對(duì)會(huì)計(jì)人員繼續(xù)教育經(jīng)費(fèi)的投入。如 “第十六條 會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定參加會(huì)計(jì)繼 續(xù)教育，各單位應(yīng)當(dāng)保障本單位會(huì)計(jì)人員參加會(huì)計(jì)繼續(xù) 教育的權(quán)利，合理安排會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn)，保證會(huì)計(jì)人員每 年有一定時(shí)間用于學(xué)習(xí)和參加培訓(xùn)”。鑒于實(shí)際工作中， 部分會(huì)計(jì)人員參加繼續(xù)教育的權(quán)利難以保障，尤其是部 分單位沒(méi)有保障會(huì)計(jì)人員繼續(xù)教育的經(jīng)費(fèi)投入，為能切 實(shí)落實(shí)該條規(guī)范，保障會(huì)計(jì)人員參加繼續(xù)教育的權(quán)利，修 訂時(shí)可在現(xiàn)有基礎(chǔ)上補(bǔ)充規(guī)定“各單位要保障會(huì)計(jì)人員參

加繼續(xù)教育的經(jīng)費(fèi)投入”。
（2）從主體和機(jī)制上保障會(huì)計(jì)人員權(quán)利。如“第十九 條 單位負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)支持會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)人員依法行使職 權(quán)。對(duì)忠于職守、堅(jiān)持原則、做出顯著成績(jī)的會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、 會(huì)計(jì)人員，應(yīng)當(dāng)給予精神的或者物質(zhì)的獎(jiǎng)勵(lì)”。鑒于明確 的機(jī)構(gòu)和恰當(dāng)?shù)臋C(jī)制是保障會(huì)計(jì)人員依法行使職權(quán)的前 提，可將第十九條修改為“財(cái)政部門、上級(jí)主管單位、會(huì) 計(jì)人員所在單位應(yīng)當(dāng)支持會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)人員依法行使 職權(quán)，建立保障會(huì)計(jì)人員依法行使職權(quán)的機(jī)制，對(duì)忠于職 守、堅(jiān)持原則、做出顯著成績(jī)的會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)人員，應(yīng) 當(dāng)給予精神的或者物質(zhì)的獎(jiǎng)勵(lì)”。這就將主體從現(xiàn)有的單 位負(fù)責(zé)人擴(kuò)展到財(cái)政部門、上級(jí)主管部門，明確各級(jí)部門 支持、保障、獎(jiǎng)勵(lì)會(huì)計(jì)人員的機(jī)制，有利于保障會(huì)計(jì)人員 權(quán)利。
7. 進(jìn)一步增強(qiáng)會(huì)計(jì)監(jiān)督的可操作性。會(huì)計(jì)監(jiān)督融于 會(huì)計(jì)核算的過(guò)程中，《規(guī)范》明確了現(xiàn)行法規(guī)和單位內(nèi)部 管理制度等作為會(huì)計(jì)監(jiān)督的依據(jù)，但在具體落實(shí)時(shí)尚需 進(jìn)一步明確，以增強(qiáng)可操作性。
（1）各司其職承擔(dān)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作職責(zé)?！兑?guī)范》第六條 規(guī)定：“單位負(fù)責(zé)人對(duì)本單位的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作負(fù)責(zé)。”這一 規(guī)定明確單位負(fù)責(zé)人對(duì)本單位會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作負(fù)責(zé)，實(shí)際 工作中，各分管責(zé)任人應(yīng)按分工職責(zé)承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任，故該 條款可以修改為“單位主要負(fù)責(zé)人對(duì)本單位會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作 負(fù)責(zé)，各分管責(zé)任人按職責(zé)分工，承擔(dān)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作相應(yīng) 責(zé)任”。
（2）明確禁止“另設(shè)會(huì)計(jì)賬簿”。《規(guī)范》第二十八條規(guī) 定：“……，不得私設(shè)會(huì)計(jì)賬簿，……”。“私設(shè)會(huì)計(jì)賬簿” 的行為是指不在依法設(shè)置的會(huì)計(jì)賬簿上對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng) 進(jìn)行統(tǒng)一登記核算，而另外私自設(shè)置會(huì)計(jì)賬簿進(jìn)行登記 核算。雖然“私設(shè) ”有潛在的“賬外賬 ”“兩本賬 ”的內(nèi)涵 ， 隱含著“另設(shè) ”的意思，但對(duì)“另設(shè) ”的意思表達(dá)不直接。 實(shí)踐中，個(gè)別單位設(shè)置所謂“內(nèi)賬、外賬”，聘請(qǐng)專職會(huì)計(jì) 人員分別從事“內(nèi)賬、外賬”的核算，雖屬于單位“私設(shè)會(huì) 計(jì)賬簿”，但容易對(duì)部分會(huì)計(jì)人員造成誤導(dǎo)，使得他們誤 認(rèn)為這是“正常”“合理”的行為，也與“私設(shè)”沒(méi)有直接表 達(dá)“另設(shè)”的意思有關(guān)聯(lián)。為形成財(cái)會(huì)監(jiān)督和指導(dǎo)業(yè)務(wù)實(shí) 踐的明確依據(jù)，可對(duì)第二十八條的“不得私設(shè)會(huì)計(jì)賬簿” 進(jìn)行修改，譬如修改為“不得私設(shè)、另設(shè)會(huì)計(jì)賬簿”，直觀 地表明該禁止行為。
（3）明確會(huì)計(jì)監(jiān)督的依據(jù)。會(huì)計(jì)監(jiān)督的依據(jù)不僅包 括單位外部的法規(guī)等，也包括單位內(nèi)部的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)計(jì)劃、 相關(guān)的內(nèi)部管理制度 。故可以對(duì)《規(guī)范》“第六十五條
（五）各單位內(nèi)部的預(yù)算、財(cái)務(wù)計(jì)劃、經(jīng)濟(jì)計(jì)劃、業(yè)務(wù)計(jì)劃 等”進(jìn)行補(bǔ)充，如修改為“第六十五條（五）各單位內(nèi)部的 預(yù)算、財(cái)務(wù)計(jì)劃、經(jīng)濟(jì)計(jì)劃、業(yè)務(wù)計(jì)劃以及相關(guān)的內(nèi)部管 理制度等”。
2024. 20財(cái)會(huì)月刊 ·67 ·□

（4）增強(qiáng)會(huì)計(jì)監(jiān)督的可操作性。如《規(guī)范》“第六十六 條……對(duì)不真實(shí)、不合法的原始憑證，不予受理。對(duì)弄虛 作假、嚴(yán)重違法的原始憑證，在不予受理的同時(shí)，應(yīng)當(dāng)予 以扣留，并及時(shí)向單位主管會(huì)計(jì)工作的負(fù)責(zé)人（總會(huì)計(jì) 師）或者單位負(fù)責(zé)人報(bào)告，請(qǐng)求查明原因，追究當(dāng)事人的 責(zé)任”。實(shí)踐工作中，為防止不真實(shí)、不合法的原始憑證 再次流入會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)（如提交給另一會(huì)計(jì)審核人員）， 要對(duì)確認(rèn)不真實(shí)、不合法的原始憑證，在不予受理的同 時(shí)，由審核人用藍(lán)黑鋼筆或黑色碳素筆在該原始憑證的 顯要位置簽署不予受理的意見(jiàn)，并簽名。《規(guī)范》可考慮按 該實(shí)際操作的有效做法對(duì)第六十六條進(jìn)行補(bǔ)充修改。鑒 于實(shí)踐工作中，對(duì)原始憑證中違規(guī)甚至違法的處理不是 由會(huì)計(jì)部門負(fù)責(zé)，故建議對(duì)“請(qǐng)求查明原因，追究當(dāng)事人 的責(zé)任”的表述根據(jù)實(shí)際情況作出修改，譬如修改為“向 單位的紀(jì)檢監(jiān)察、內(nèi)部審計(jì)等部門移交問(wèn)題線索，請(qǐng)求查 明原因，追究當(dāng)事人的責(zé)任”。
8. 體現(xiàn)《規(guī)范》的清晰性。
（1）對(duì)意思相關(guān)的條款可以合并表述。如“第三十六 條（二）從外單位取得的原始憑證，必須蓋有填制單位的 公章或者發(fā)票（收費(fèi)、財(cái)務(wù)）專用章，或者法律、法規(guī)規(guī)定 的其他簽章；從個(gè)人取得的原始憑證，必須有填制人員的 簽名或者蓋章 ”和“第三十六條（四）對(duì)外開(kāi)出的原始憑 證，必須加蓋本單位公章或者發(fā)票（收費(fèi)、財(cái)務(wù)）專用章， 或者法律、法規(guī)規(guī)定的其他簽章”，都是規(guī)范從外部取得 或者對(duì)外開(kāi)具原始憑證的行為，二者可以合并成一條進(jìn) 行表述。
（2）具體條款的內(nèi)容符合章節(jié)的要求。如“第五章 內(nèi) 部會(huì)計(jì)管理制度”，該章是規(guī)范內(nèi)部會(huì)計(jì)管理制度，雖然 可以規(guī)范內(nèi)部控制的其他內(nèi)容，但側(cè)重點(diǎn)在會(huì)計(jì)控制。 該章中的第八十條規(guī)定：“各單位按照有關(guān)規(guī)定建立健全 內(nèi)部控制制度。主要內(nèi)容包括：內(nèi)部控制的基本要求；內(nèi) 部控制關(guān)鍵崗位要求、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和控制活動(dòng)等”。該條款 和本章應(yīng)規(guī)范的內(nèi)容在邏輯上吻合度不高，可以根據(jù)本 章情況將第八十條的表述修改為“各單位按照有關(guān)規(guī)定建 立健全內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度。主要內(nèi)容包括：內(nèi)部會(huì)計(jì)控
【 注
①《現(xiàn)代漢語(yǔ)詞典》（商務(wù)印書館，1996 年 7 月修訂第 3 版）對(duì)“公章 ”的定義 為：機(jī)關(guān)、團(tuán)體使用的印章。
② 按照財(cái)政部在 1996 年對(duì)《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》作的說(shuō)明，對(duì)“公章 ”做了 相應(yīng)補(bǔ)充：這里所說(shuō)的“公章 ”，是指具有法律效力和特定用途，能夠證明單位身 份和性質(zhì)的印鑒，包括業(yè)務(wù)公章、財(cái)務(wù)專用章、發(fā)票專用章、結(jié)算專用章等。不同 的行業(yè)、單位對(duì)票據(jù)上的單位公章有不同的要求，因此，《規(guī)范》對(duì)單位公章具體

制的基本要求；內(nèi)部會(huì)計(jì)控制關(guān)鍵崗位要求；內(nèi)部會(huì)計(jì)管 理風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和相應(yīng)的控制活動(dòng)等”。
四、結(jié)語(yǔ)
會(huì)計(jì)工作是宏觀經(jīng)濟(jì)管理和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的基礎(chǔ)， 關(guān)系著會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和資源配置效率?！兑?guī)范》是加強(qiáng)會(huì)計(jì) 基礎(chǔ)工作、指導(dǎo)建立規(guī)范的會(huì)計(jì)工作秩序的指南。近年 來(lái)，影響會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作的外部環(huán)境發(fā)生了較大變化，信息 技術(shù)成為首要的影響因素，綠色發(fā)展、可持續(xù)發(fā)展、高質(zhì) 量發(fā)展成為時(shí)代的主題，以數(shù)字經(jīng)濟(jì)為代表的新經(jīng)濟(jì)快 速發(fā)展對(duì)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作提出了諸多新挑戰(zhàn)。
《規(guī)范》適時(shí)地作出修訂，是主動(dòng)迎接外部變化和指 引會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范化的重要舉措。從《規(guī)范》具有的基 礎(chǔ)性、標(biāo)準(zhǔn)性和監(jiān)督性等屬性出發(fā)，探索《規(guī)范》修訂的方 向，進(jìn)而對(duì)《規(guī)范》提出具體的修訂思考，十分必要。根據(jù) 筆者對(duì)《規(guī)范》的認(rèn)識(shí)，提出八個(gè)修訂方向：采用規(guī)范的專 業(yè)定義或統(tǒng)一表述指導(dǎo)會(huì)計(jì)工作實(shí)踐，減少、避免由于未 定義、定義不清或表述不準(zhǔn)確產(chǎn)生的歧義；凸顯法治的要 求，在《規(guī)范》中突出法治對(duì)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作領(lǐng)域的要求，明 確具體禁止事項(xiàng)；結(jié)合現(xiàn)行會(huì)計(jì)工作實(shí)際狀況，為增強(qiáng) 《規(guī)范》對(duì)會(huì)計(jì)工作實(shí)踐的指導(dǎo)性，對(duì)會(huì)計(jì)信息化環(huán)境下 的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作提出質(zhì)量控制和交接控制要求；按不相 容職務(wù)分離原則，在《規(guī)范》中融合會(huì)計(jì)具體活動(dòng)，體現(xiàn)內(nèi) 部會(huì)計(jì)控制要求；《規(guī)范》應(yīng)給出有助于定量開(kāi)展會(huì)計(jì)工 作的指引，以提高財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告質(zhì)量；明確單位對(duì)會(huì)計(jì)人 員繼續(xù)教育經(jīng)費(fèi)的投入，建立并完善各級(jí)財(cái)政、上級(jí)主管 部門、單位為一體的會(huì)計(jì)人員權(quán)利保障機(jī)制；進(jìn)一步增強(qiáng) 會(huì)計(jì)監(jiān)督的可操作性，將各司其職承擔(dān)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作作 為基礎(chǔ)，明確提出禁止另設(shè)會(huì)計(jì)賬簿行為，以此作為會(huì) 計(jì)監(jiān)督的依據(jù)；從行文和邏輯體例等方面進(jìn)行修訂，以體 現(xiàn)《規(guī)范》的清晰性。
本文歸納了《規(guī)范》的屬性，結(jié)合具體的條款對(duì)《規(guī)范 （征求意見(jiàn)稿）》的修訂進(jìn)行了思考，提出了較多的修改意 見(jiàn)。期待更多的專家、學(xué)者和實(shí)務(wù)工作者針對(duì)《規(guī)范（征 求意見(jiàn)稿）》進(jìn)行思考，并提出建議，推動(dòng)《規(guī)范》進(jìn)一步完 善，助推會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作高質(zhì)量發(fā)展。
釋 】
指哪種印章沒(méi)有作出統(tǒng)一規(guī)定。
③根據(jù)《國(guó)務(wù)院關(guān)于國(guó)家行政機(jī)關(guān)和企業(yè)事業(yè)單位社會(huì)團(tuán)體印章管理的規(guī) 定》（國(guó)發(fā)〔1999〕25 號(hào)），對(duì)公章和其他專用印章做了區(qū)別，用“單位正式印章 ”來(lái) 定義“公章 ”，見(jiàn)該規(guī)定的第二十二條“國(guó)家行政機(jī)關(guān)和企業(yè)事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體 的其他專用印章（包括經(jīng)濟(jì)合同章、財(cái)務(wù)專用章等），在名稱、式樣上應(yīng)與單位正 式印章有所區(qū)別，經(jīng)本單位領(lǐng)導(dǎo)批準(zhǔn)后可以刻制 ”。

【 主 要 參 考 文 獻(xiàn) 】

財(cái)政部．關(guān)于征求《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范（征求意見(jiàn)稿）》意見(jiàn)的函．財(cái)辦會(huì) ［2024］27 號(hào)，2024-07-31 .
方紅星，池國(guó)華．內(nèi)部控制（第5 版）［M］．大連：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2022 . 甘卓霞，楊軍，萬(wàn)文翔等．我國(guó)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作情況調(diào)研報(bào)告［J］．財(cái)務(wù)與會(huì)

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