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新形勢下加強(qiáng)環(huán)衛(wèi)事業(yè)單位財務(wù)成本管理的思考

——基于武漢市的實踐與思考

現(xiàn)代化文明城市建設(shè)離不開環(huán)境衛(wèi)生管理，良好的城市面貌有利于提升城市品質(zhì)進(jìn)而加快城市建設(shè)發(fā)展的步伐。隨著我國市場經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，傳統(tǒng)行業(yè)邊界發(fā)生重合，在推動城鄉(xiāng)環(huán)境衛(wèi)生建設(shè)的洪流中，環(huán)衛(wèi)工作發(fā)揮著不可替代的作用。當(dāng)前，我國深化體制改革，環(huán)衛(wèi)事業(yè)單位面臨市場化改革的重要新機(jī)遇，新機(jī)遇往往伴隨的是新挑戰(zhàn)，推進(jìn)市場化工作使得環(huán)衛(wèi)事業(yè)單位業(yè)務(wù)范圍擴(kuò)展的同時，也對環(huán)衛(wèi)管理工作提出了更高要求。因此，加強(qiáng)完善環(huán)衛(wèi)財務(wù)成本管理工作顯得尤為重要。

（一）管理上實行事業(yè)單位企業(yè)化管理

環(huán)衛(wèi)單位屬于公益類服務(wù)型事業(yè)單位，其財務(wù)管理模式2011年之前為自收自支型，2011年之后統(tǒng)一依靠財政撥款，納入財政預(yù)算管理體系。目前，環(huán)衛(wèi)作業(yè)單位在保留事業(yè)單位性質(zhì)前提下實行企業(yè)化管理模式，保持原有的事業(yè)性業(yè)務(wù)活動的同時，增加了經(jīng)營性業(yè)務(wù)活動，財務(wù)成本管理也不再局限于財政預(yù)算管理模式。

為推動環(huán)衛(wèi)作業(yè)單位市場化，新舊體制交替時期，管理情況較為復(fù)雜，環(huán)衛(wèi)系統(tǒng)實行業(yè)務(wù)管理和行政管理雙重管理，系統(tǒng)內(nèi)各單位管理情況也有所不同。

目前，環(huán)衛(wèi)市場化改革還處于試點階段，各環(huán)衛(wèi)事業(yè)單位由于成立時間不同，歷史情況各異，當(dāng)前環(huán)境下呈現(xiàn)出三種管轄模式：一是城管委直屬單位模式，此類管理模式類似于企業(yè)里的總公司和分公司構(gòu)成形式，在財務(wù)上不進(jìn)行獨立核算，月末對城管委財務(wù)科進(jìn)行統(tǒng)一報賬，由城管委財務(wù)科對各直屬單位實行分類記賬；二是街道下級單位模式，此類管理模式類似于企業(yè)里的母公司和子公司構(gòu)成形式，在財務(wù)上實行獨立核算，由上級部門街道辦事處和財政部門進(jìn)行監(jiān)管；三是公司承包制模式，此類管理模式主要適用于市場化試點單位，引進(jìn)承包商承包環(huán)衛(wèi)業(yè)務(wù)自主管理，上級主管部門監(jiān)管，財務(wù)上實行獨立核算。

（二）預(yù)算財務(wù)管理搭配經(jīng)營財務(wù)管理

環(huán)衛(wèi)事業(yè)單位業(yè)務(wù)活動類型主要分為事業(yè)性業(yè)務(wù)活動和經(jīng)營性業(yè)務(wù)活動，單位的收入主要來源于財政撥款和經(jīng)營收入，對應(yīng)的管理模式主要分為兩類。

第一，財政預(yù)算成本管理模式。該模式為當(dāng)前環(huán)衛(wèi)事業(yè)單位的主要財務(wù)成本管理模式。目前，從事環(huán)衛(wèi)業(yè)務(wù)活動的單位普遍為事業(yè)單位，財政撥款是單位最主要的經(jīng)費(fèi)來源，不論城管委直屬單位還是街道下級單位或是承包式單位，環(huán)衛(wèi)經(jīng)費(fèi)均納入財政預(yù)算管理，年終決算不得超過年初預(yù)算。

第二，經(jīng)營成本管理模式。隨著環(huán)衛(wèi)市場化進(jìn)程逐步推進(jìn)，環(huán)衛(wèi)事業(yè)單位業(yè)務(wù)范圍在一定程度上有所擴(kuò)展，在維持原有的事業(yè)性業(yè)務(wù)活動同時也向經(jīng)營性業(yè)務(wù)活動緩慢傾斜，隨之而來的經(jīng)營性收入也已逐漸成為環(huán)衛(wèi)事業(yè)單位收入的重要來源之一，經(jīng)營性收入由環(huán)衛(wèi)單位開具稅務(wù)發(fā)票收取，依法納稅后剩余部分留單位自用，由上級主管部門和財政部門進(jìn)行監(jiān)管。

（一）預(yù)算收入

財務(wù)成本管理以收入為基礎(chǔ)，討論財務(wù)成本管理離不開對收入構(gòu)成的解析。現(xiàn)階段，環(huán)衛(wèi)事業(yè)單位普遍依靠財政撥款存續(xù)經(jīng)營，財政撥款是環(huán)衛(wèi)事業(yè)單位預(yù)算收入的最主要來源，環(huán)衛(wèi)單位80%—90%的預(yù)算收入來自于財政撥款，另有10%—20%的預(yù)算收入來自于往來資金，可以從兩個方面進(jìn)行分析。

第一，財政撥款。該項預(yù)算收入統(tǒng)稱為環(huán)衛(wèi)清掃清運(yùn)經(jīng)費(fèi)，分為區(qū)級資金和市級資金，市級資金相對固定，每年幾乎沒有變化，區(qū)級資金根據(jù)地區(qū)實際情況的變化偶有浮動，主要依據(jù)各環(huán)衛(wèi)事業(yè)單位的環(huán)衛(wèi)費(fèi)收費(fèi)情況和作業(yè)面積兩個方面進(jìn)行統(tǒng)籌。一是環(huán)衛(wèi)費(fèi)收費(fèi)情況，2011年開始環(huán)衛(wèi)費(fèi)納入自來水水費(fèi)收費(fèi)系統(tǒng)進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)范征收，系統(tǒng)收取的環(huán)衛(wèi)費(fèi)直接進(jìn)入財政國庫，財政部門每年年末匯總?cè)陮嶋H收費(fèi)情況作為下一年度撥款的參考依據(jù)。二是環(huán)衛(wèi)單位作業(yè)面積，隨著市政規(guī)劃建設(shè)，城市擴(kuò)容，居住人口增加，環(huán)衛(wèi)作業(yè)面積和作業(yè)投入也隨之增加，因此，環(huán)衛(wèi)單位的作業(yè)面積也成為財政撥款的重要參考依據(jù)之一。

第二，其他收入。對環(huán)衛(wèi)事業(yè)單位來說，這種收入在某種程度上來說屬于偶然性收入，主要來自上級部門的補(bǔ)助性收入或者特定專項經(jīng)費(fèi)等，該部分收入所占比重較輕，涉及的金額相對較小，使用方向也相對固定，但從資金來源和流向來看，依然屬于預(yù)算收入。

（二）成本內(nèi)容

財政撥款型事業(yè)單位財務(wù)成本主要可從政府采購類支出和非政府采購類支出兩個方面進(jìn)行分析。

第一，政府采購類支出。政府采購類支出是指納入政府采購預(yù)算，嚴(yán)格執(zhí)行財政部門政府采購流程的相關(guān)支出項目，包括資產(chǎn)類支出和服務(wù)類支出。資產(chǎn)類支出主要指作業(yè)車輛設(shè)備相關(guān)支出，環(huán)衛(wèi)單位的作業(yè)車輛設(shè)備屬于國有資產(chǎn)，從取得到處置全部納入國有資產(chǎn)管理系統(tǒng)進(jìn)行統(tǒng)一處理。服務(wù)類支出方面，根據(jù)《湖北省政府集中采購目錄及標(biāo)準(zhǔn)（2021年版）》（鄂政辦發(fā)〔2020〕56號），對事業(yè)單位服務(wù)類采購范圍和方式確定明確的采購方式和權(quán)限，落實到環(huán)衛(wèi)事業(yè)單位主要體現(xiàn)在作業(yè)車輛油費(fèi)、維修費(fèi)和車輛保險費(fèi)等采購項目。

第二，非政府采購類支出。非政府采購類支出主要指無需經(jīng)過政府采購流程就能完成支出的相關(guān)項目，主要包括人員經(jīng)費(fèi)支出和一般公用經(jīng)費(fèi)支出。人員經(jīng)費(fèi)和一般公用經(jīng)費(fèi)均屬于日常性支出，由于不納入政府采購項目，因此審批流程集中于單位內(nèi)部和上級主管部門之間，對于單位內(nèi)部來說，這部分支出是財務(wù)成本管理的重點內(nèi)容。

（三）存在的問題

預(yù)算成本管理模式雖然在日常工作中能夠有效地控制成本，但由于環(huán)衛(wèi)事業(yè)單位的行業(yè)特殊性，實務(wù)操作中，此種成本管理模式仍存在許多矛盾和問題，集中體現(xiàn)在以下幾個方面。

第一，缺乏彈性。預(yù)算財務(wù)成本具有流程化標(biāo)準(zhǔn)化的特點，流程化標(biāo)準(zhǔn)化的控制環(huán)境在日?；顒又心軌虬l(fā)揮其有效性，但應(yīng)對突發(fā)情況或者特殊業(yè)務(wù)顯得力有不逮。以作業(yè)車情況為例，在國有固定資產(chǎn)管理系統(tǒng)中，車輛類的折舊年限無加速折舊選項，導(dǎo)致財務(wù)計量上的車輛凈值不能實際反映出車輛實際價值，進(jìn)而導(dǎo)致不能在車輛實際耗損嚴(yán)重的情況下做報廢處理，且占用車輛指標(biāo)，不能按車輛購置計劃及時更新，對環(huán)衛(wèi)工作質(zhì)量造成不利影響。

第二，不能衡量單位價值。預(yù)算財務(wù)成本管理模式實行統(tǒng)一撥款統(tǒng)一計量，無法對各單位價值進(jìn)行比較，對于環(huán)衛(wèi)市場化業(yè)務(wù)來說有局限性。市場化業(yè)務(wù)參與市場競爭，僅用預(yù)算成本管理方式無法衡量單位市場價值，進(jìn)而無法判斷企業(yè)化業(yè)務(wù)的市場競爭力，長遠(yuǎn)來看不能滿足單位發(fā)展要求。

（一）經(jīng)費(fèi)來源

隨著經(jīng)營范圍逐步擴(kuò)展，從事營利性業(yè)務(wù)活動取得經(jīng)營性收入已逐漸成為環(huán)衛(wèi)單位重要收入來源，對經(jīng)營性收入進(jìn)行剖析是經(jīng)營財務(wù)成本管理的前提，從營利性業(yè)務(wù)活動范圍來看，經(jīng)營性業(yè)務(wù)收入主要包括三個方面。

第一，承包服務(wù)業(yè)務(wù)。環(huán)衛(wèi)事業(yè)單位從事行政轄區(qū)內(nèi)的清掃保潔業(yè)務(wù)活動，其經(jīng)費(fèi)由財政保障，執(zhí)行財務(wù)預(yù)算管理模式，承包的轄區(qū)外的物業(yè)保潔等通過開具稅務(wù)發(fā)票收取服務(wù)費(fèi)的項目是經(jīng)營性業(yè)務(wù)。

第二，財產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)。租賃活動屬于常見的業(yè)務(wù)活動，在各個行政事業(yè)單位中普遍存在，實務(wù)中以閑置不動產(chǎn)和設(shè)備出租最為常見，租賃行為屬于經(jīng)營性業(yè)務(wù)活動，租金通過開具稅務(wù)發(fā)票收取。

第三，銷售行為。銷售行為屬于非經(jīng)常性行為，該業(yè)務(wù)并不屬于環(huán)衛(wèi)單位的主營業(yè)務(wù)。通常來說，環(huán)衛(wèi)單位在日常工作中會按慣例儲備一定數(shù)量的清掃工具和勞保物資，方便環(huán)衛(wèi)工人隨時領(lǐng)用，偶爾會遇到其他單位臨時需要從附近的環(huán)衛(wèi)單位購置少量工具應(yīng)急的情況，銷售行為的發(fā)生具有偶然性和臨時性，且涉及的金額較小。

（二）成本內(nèi)容

經(jīng)營收入和經(jīng)營成本費(fèi)用共同構(gòu)成了經(jīng)營財務(wù)成本管理，經(jīng)營成本對應(yīng)經(jīng)營性收入，經(jīng)營成本的構(gòu)成與經(jīng)營性業(yè)務(wù)內(nèi)容密切相關(guān)，具體來說主要包括三個方面。

第一，經(jīng)營服務(wù)成本。環(huán)衛(wèi)單位經(jīng)營性業(yè)務(wù)主要是保潔服務(wù)，從事該服務(wù)耗費(fèi)的各項支出均為服務(wù)成本，其具體構(gòu)成與事業(yè)性業(yè)務(wù)活動支出內(nèi)容相似，包括人員費(fèi)用和設(shè)備費(fèi)用。由于環(huán)衛(wèi)單位所有資產(chǎn)均為國有資產(chǎn)，因此，經(jīng)營服務(wù)成本中設(shè)備費(fèi)僅包括設(shè)備的使用費(fèi)和維護(hù)費(fèi)等，不包括購置費(fèi)和折舊費(fèi)。

第二，存貨成本。通常情況下財務(wù)上不設(shè)置存貨科目，此處所提到的存貨是針對單位偶發(fā)性銷售行為所設(shè)置的，環(huán)衛(wèi)單位所使用的勞動工具和勞保用品屬于易耗品，此類易耗品發(fā)生偶然性銷售時，該標(biāo)的物的進(jìn)貨成本即為銷售收入對應(yīng)的銷售成本。

第三，經(jīng)營費(fèi)用支出。由于經(jīng)營費(fèi)用所占比重很低，在實際工作處理中單位通常將經(jīng)營費(fèi)用直接歸類到服務(wù)成本。

（三）存在的問題

對經(jīng)營性業(yè)務(wù)活動的處理，環(huán)衛(wèi)部門各單位因為基礎(chǔ)設(shè)施和經(jīng)營能力各不相同，業(yè)務(wù)范圍也各有所區(qū)別。因此，對于經(jīng)營性業(yè)務(wù)的財務(wù)成本管理各單位也是各自為政，管理效果全憑領(lǐng)導(dǎo)者的業(yè)務(wù)能力，經(jīng)營成果參差不齊。總的來說，經(jīng)營性財務(wù)成本管理存在的問題主要體現(xiàn)在兩個方面。

第一，缺乏統(tǒng)一規(guī)范，管理相對松散。在市場化改革深入推進(jìn)的大環(huán)境下，經(jīng)營性業(yè)務(wù)不可避免，經(jīng)營性業(yè)務(wù)本質(zhì)是營利性業(yè)務(wù)活動，這與環(huán)衛(wèi)單位實行企業(yè)化管理的目的是契合的。目前，有關(guān)部門對環(huán)衛(wèi)事業(yè)單位經(jīng)營性業(yè)務(wù)范圍的具體劃分清單和財務(wù)成本模式尚缺乏統(tǒng)一規(guī)定。

第二，缺乏正確認(rèn)識，逃稅現(xiàn)象較多。市場上企業(yè)單位從事以營利為目的業(yè)務(wù)活動需向稅務(wù)部門申報納稅，但在實際操作中，由于長期固化的經(jīng)營模式與固有管理觀念限制，導(dǎo)致環(huán)衛(wèi)單位偷稅逃稅現(xiàn)象頻發(fā)。

（一）互補(bǔ)搭配的必要性

按照武漢市城管委部署要求，將環(huán)衛(wèi)事業(yè)單位推向市場是未來行業(yè)發(fā)展的趨勢。改革進(jìn)程中，對各個環(huán)衛(wèi)單位的經(jīng)營管理和財務(wù)成本管理質(zhì)量提出了更高的要求，對于事業(yè)性業(yè)務(wù)和經(jīng)營性業(yè)務(wù)同時存在的當(dāng)下，在財務(wù)成本管理引進(jìn)企業(yè)化管理內(nèi)容具有必要性。

第一，從行業(yè)現(xiàn)狀來看。除少數(shù)公司承包制試點環(huán)衛(wèi)單位外，環(huán)衛(wèi)單位普遍存在事業(yè)性業(yè)務(wù)活動和經(jīng)營性業(yè)務(wù)活動并存的狀態(tài)，區(qū)別在于所占比重不同，僅靠預(yù)算管理模式也不能滿足單位業(yè)務(wù)的發(fā)展要求。

第二，從行業(yè)發(fā)展來看。市場化是環(huán)衛(wèi)行業(yè)未來發(fā)展的總趨勢，有競爭才會有發(fā)展動力。當(dāng)前環(huán)衛(wèi)單位處于新舊模式交替時期，環(huán)衛(wèi)保潔市場目前仍屬于壟斷市場，隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展，該市場逐步開放，經(jīng)營范圍隨之?dāng)U大，經(jīng)營規(guī)模逐漸擴(kuò)展，引進(jìn)企業(yè)管理會計財務(wù)管理模式符合當(dāng)今時代發(fā)展和行業(yè)發(fā)展要求。

（二）財務(wù)管理以預(yù)算模式為主經(jīng)營模式為輔

財務(wù)成本管理使用以預(yù)算成本管理為主企業(yè)經(jīng)營模式為輔的方式的前提是單位以財政撥款為主要收入來源，經(jīng)營性業(yè)務(wù)規(guī)模所占比重較小，這符合當(dāng)下環(huán)衛(wèi)系統(tǒng)的普遍情況，此種財務(wù)成本管理搭配模式在經(jīng)營性業(yè)務(wù)對應(yīng)的財務(wù)處理上可以進(jìn)行簡化處理。

例如，假設(shè)某環(huán)衛(wèi)事業(yè)單位全年財政撥款為900萬元，經(jīng)營性收入100萬元，經(jīng)營性收入占單位全年總收入10%，不具有重大影響，經(jīng)營性財務(wù)成本管理可以適當(dāng)簡化處理。從整體財務(wù)成本管理而言，對于財政撥款，嚴(yán)格執(zhí)行預(yù)算財務(wù)管理模式，按照財政預(yù)算撥付流程和使用要求進(jìn)行申請支付等處理；對于資產(chǎn)管理，將單位所有資產(chǎn)按國有資產(chǎn)管理系統(tǒng)的管理流程和辦法進(jìn)行統(tǒng)一管理，僅將從事經(jīng)營性活動時發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用歸入經(jīng)營成本；對于經(jīng)營性活動，以稅后凈利潤最大化為經(jīng)營目標(biāo)，以節(jié)約經(jīng)營成本和經(jīng)營費(fèi)用為工作總要求，財務(wù)上將經(jīng)營收支分類記賬處理。

（三）財務(wù)管理以經(jīng)營模式為主預(yù)算模式為輔

以企業(yè)經(jīng)營模式為主預(yù)算成本管理為輔的方式進(jìn)行財務(wù)成本管理適用于未來發(fā)展階段，該階段對經(jīng)營性業(yè)務(wù)處理能力要求較高，財務(wù)成本管理上也更為復(fù)雜。

例如，假設(shè)某環(huán)衛(wèi)事業(yè)單位全年財政撥款為400萬元，經(jīng)營性收入600萬元，經(jīng)營性收入占單位全年總收入60%，對單位具有主導(dǎo)性影響。該單位在性質(zhì)上仍是事業(yè)單位，但實際經(jīng)營活動以企業(yè)化模式為主，在財務(wù)成本管理問題處理上，在保持預(yù)算財務(wù)管理高標(biāo)準(zhǔn)嚴(yán)要求的前提下，經(jīng)營類財務(wù)管理需要更加精細(xì)化全面化，從戰(zhàn)略角度全面把控。

第一，資產(chǎn)處理。首先，需對資產(chǎn)定性，根據(jù)其購置經(jīng)費(fèi)來源和使用方向，嚴(yán)格區(qū)分事業(yè)性資產(chǎn)和經(jīng)營性資產(chǎn)，尤其是租賃資產(chǎn)，租賃資產(chǎn)的定性直接關(guān)系到租金收入的歸屬；其次，在財務(wù)處理上，根據(jù)各資產(chǎn)使用實際情況確定折舊方案，折舊具有抵稅作用，直接影響經(jīng)營成果。

第二，管理指標(biāo)。對于復(fù)雜多樣的經(jīng)營項目，不能以稅后凈利潤作為唯一指標(biāo)。一是營運(yùn)成本管理，可引入經(jīng)營性現(xiàn)金凈流量衡量單位營運(yùn)能力，引入流動比率、速動比率等指標(biāo)衡量單位經(jīng)營業(yè)務(wù)償債能力等。二是應(yīng)收應(yīng)付管理，可引入賬齡分析機(jī)制管理各項應(yīng)收應(yīng)付業(yè)務(wù)，使用周轉(zhuǎn)率分析其變現(xiàn)能力，因為權(quán)責(zé)發(fā)生制下根據(jù)不能變現(xiàn)的利潤談業(yè)績無異于紙上談兵。三是引入稅負(fù)指標(biāo)，市場化經(jīng)營環(huán)境中納稅是重要環(huán)節(jié)，稅收工作精細(xì)化也是單位經(jīng)營能力的重要體現(xiàn)。

（四）強(qiáng)化風(fēng)險管控

任何企業(yè)單位或事業(yè)單位在持續(xù)經(jīng)營的前提下，都會面臨經(jīng)營風(fēng)險。與經(jīng)營風(fēng)險伴隨的是財務(wù)風(fēng)險，目前環(huán)衛(wèi)行業(yè)在走向市場化過程中面臨許多未知，加強(qiáng)風(fēng)險管控至關(guān)重要。

第一，完善內(nèi)部控制環(huán)境。單位需根據(jù)內(nèi)部不同業(yè)務(wù)規(guī)模，秉持實事求是的精神設(shè)置科學(xué)合理的組織架構(gòu)，重視優(yōu)化管理人員業(yè)務(wù)勝任能力，在單位內(nèi)部從上至下創(chuàng)造良好的內(nèi)部控制氛圍以利于預(yù)防風(fēng)險。

第二，內(nèi)部審計與外部審計相結(jié)合。審計是檢驗單位財務(wù)信息質(zhì)量的重要手段，上級財務(wù)部門代理審計在職能上不具有獨立性，外部審計服務(wù)機(jī)構(gòu)的審計效果把握是宏觀上的，不夠深入，只有將內(nèi)部審計和外部審計相結(jié)合形成雙重監(jiān)督，才能充分發(fā)揮審計在風(fēng)險管控中的積極作用。