近年來，中國一直是全球銷量最大的新能源汽車市場，并非常有潛力在未來幾年保持這一優(yōu)勢地位。過去幾年，中國新能源汽車市場的成功在很大程度上依賴于國家及地方政府給與該行業(yè)財政補貼和稅收優(yōu)惠。2020年4月23日，財政部、科技部、工業(yè)和信息化部、國家發(fā)展改革委聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于完善新能源汽車推廣應用補貼政策的通知》，補貼截止日期已延長至2022年底。但新能源汽車補貼標準將較以前年度逐步降低。因此，許多新能源汽車企業(yè)以及試圖進入新能源汽車市場的傳統(tǒng)主機廠都在考慮進行改革，以適應上述補貼退坡的趨勢以及其他新能源汽車市場的獨特特點。
眾所周知，經(jīng)銷商是汽車零售的支柱。而在中國，新能源汽車直銷的普及，很大程度上歸功于國內(nèi)外幾家新能源汽車市場的開拓者。特斯拉在中國大規(guī)模地將門店開進核心地段的商場，在傳播品牌的同時，也完成了銷售的快速提升。而追隨其腳步進入該市場的其他造車新勢力也在一定程度上利用直銷模式在市場上開辟了一條新路以提升品牌影響力和銷售。隨著新能源汽車市場從嘗鮮人群向大眾人群的過渡，傳統(tǒng)車企也開始下定決心進入這個炙手可熱的市場，走上了銷售模式的革新之路。
我們認為在布局新能源汽車銷售網(wǎng)絡(luò)的同時，盡早對新興的銷售模式進行稅務(wù)、財務(wù)、法律、人力資源等多方面籌劃，才能在行業(yè)快速變化中始終保持強有力的競爭力并有效降低經(jīng)營風險和合規(guī)成本。
傳統(tǒng)經(jīng)銷模式下，經(jīng)銷商的盈利模式主要通過汽車的購銷賺取差價，并從主機廠取得返點或獎金。一些新能源汽車企業(yè)通過與傳統(tǒng)汽車企業(yè)共用銷售網(wǎng)絡(luò)進行銷售，而無需獨立建設(shè)門店，從而以較低的成本迅速完成市場覆蓋。以上安排的不足之處在于銷售渠道由經(jīng)銷商掌握，新能源主機廠無法及時把握客戶的需求，優(yōu)化新能源汽車消費者的體驗。
以特斯拉為代表的造車新勢力則摒棄了傳統(tǒng)的經(jīng)銷模式，采用了直營模式打造其銷售網(wǎng)絡(luò)。在直營模式下，新能源汽車企業(yè)通過線上與線下相結(jié)合的方式，線下建設(shè)直營體驗中心（主管售前咨詢、展示和試駕）以及服務(wù)中心（主管交付和售后）；線上通過官網(wǎng)以及App進行銷售，實行全國統(tǒng)一售價。直營模式能直面終端用戶，新能源主機廠可以及時把握客戶的需求，使消費者感受到周到的用戶體驗。但是其基礎(chǔ)在于產(chǎn)品精簡、車型較少，并且建設(shè)大量直營店不可避免面臨投入成本高，建設(shè)周期長，資金壓力較高。
代理商模式是傳統(tǒng)經(jīng)銷模式與直營模式的一種折中。在代理商模式下，現(xiàn)有的經(jīng)銷商轉(zhuǎn)型為主機廠的代理商，從現(xiàn)有的購銷賺取差價和獎金制度轉(zhuǎn)型為預設(shè)傭金的盈利模式。而作為回報，主機廠承擔了目前經(jīng)銷商的大部分風險，例如庫存車輛和展示樣車所對應的庫存及資金風險。對于主機廠而言，代理商模式既利用了現(xiàn)有經(jīng)銷商的銷售網(wǎng)絡(luò)和渠道，又能實現(xiàn)直接銷售，統(tǒng)一定價，及時把握客戶的需求；而對于經(jīng)銷商而言，盡管營業(yè)額遠低于傳統(tǒng)的經(jīng)銷模式，但運營成本的降低、庫存風險的轉(zhuǎn)移仍然具有足夠的吸引力。無論是傳統(tǒng)車企還是造車新勢力，都在摸索新能源汽車銷售的未來方向。
二、銷售網(wǎng)絡(luò)布局中的稅務(wù)關(guān)注要點
隨著銷售模式的變革，大量稅務(wù)問題就開始凸顯出來，而也給企業(yè)帶來了一定的稅務(wù)籌劃空間。我們總結(jié)了一些企業(yè)普遍關(guān)注的問題。
各地直營門店組織形式的選擇：子公司，經(jīng)營性分公司還是非經(jīng)營性分公司？
新能源汽車企業(yè)在銷售網(wǎng)絡(luò)的鋪設(shè)上，往往會考慮眾多直營門店采取何種形式：即子公司還是分公司（分公司包括經(jīng)營性分公司和非經(jīng)營性分公司）。由于各地直營門店所承擔的職能各不相同，包括交付、展示、維修、和提供各類售后服務(wù)等。如何來安排門店的組織形式來最大程度降低企業(yè)的管理成本和稅收成本，這是新能源汽車和企業(yè)新設(shè)門店首先需要考慮的問題。
首先，對于外資企業(yè)，根據(jù)相關(guān)法規(guī)，如直營門店的股東為境外企業(yè)，由于境外企業(yè)不能在中國直接設(shè)立分公司，只能采用子公司模式。其次，子公司更容易和當?shù)卣块T申請財政補助和稅收返還。根據(jù)畢馬威調(diào)研，部分城市對于申請地方新能源汽車購車補貼要求申請企業(yè)為法人實體（即子公司）。但目前，由于新能源汽車購車補貼逐步退坡，許多城市已經(jīng)取消了地方購車補貼，該問題的影響將逐步降低。不過仍有一些地區(qū)會給予子公司某些開設(shè)補助和稅收當?shù)亓舸娌糠值姆颠€。最后，子公司可以更好地吸引銷售和管理人才，相對于經(jīng)銷網(wǎng)絡(luò)較為成熟的經(jīng)銷商，直營店的經(jīng)營更需要銷售和管理人才進行市場營銷和培養(yǎng)專業(yè)的銷售團隊。
首先，由于分公司在企業(yè)所得稅上是和總公司合并納稅的，最大的好處即可以享受總公司企業(yè)所得稅的稅收優(yōu)惠，例如中西部地區(qū)大開發(fā)的鼓勵類行業(yè)、高新技術(shù)企業(yè)以及其他特殊區(qū)域所給予的優(yōu)惠稅率，從而降低稅務(wù)成本。不過需要注意的是，企業(yè)在籌劃的過程中要注意監(jiān)測各類稅收優(yōu)惠的條件是否可以持續(xù)滿足，例如中西部大開發(fā)優(yōu)惠政策中“鼓勵類產(chǎn)業(yè)項目當年度主營業(yè)務(wù)收入占企業(yè)收入總額60%以上”，高新技術(shù)企業(yè)中“企業(yè)近三個會計年度的研究開發(fā)費用總額占同期銷售收入總額需滿足一定比例”。隨著銷售收入的不斷增長，可能導致整個公司不符合相關(guān)稅收優(yōu)惠的某項要求，從而使整個企業(yè)包括總分公司均無法享受優(yōu)惠稅率。另一方面，若分公司在經(jīng)營上發(fā)生稅務(wù)虧損，分公司和總公司的利潤和虧損可以相互彌補，使得稅負上更有效率。另外，比起子公司，分公司對資本金、財務(wù)、納稅申報的要求較為寬松。例如分公司無需額外注入注冊資本；未必需要單獨申報增值稅；無需準備單獨的審計報告等。
進一步地，在分公司的選擇上，從相關(guān)稅法來說有經(jīng)營性分公司和非經(jīng)營性分公司之分（從稅務(wù)角度，非經(jīng)營性分公司主要指“不具有主體生產(chǎn)經(jīng)營職能的企業(yè)內(nèi)部輔助性的二級分支機構(gòu)”），同樣是值得考慮的問題。
非經(jīng)營性分公司無需參與企業(yè)所得稅分攤，只需要完成個人所得稅的申報，以及增值稅零申報（個別地區(qū)可以取消增值稅核定從而無需申報增值稅），稅務(wù)合規(guī)成本進一步降低。不過，對于新能源汽車企業(yè)各地的交付中心來說，若申請為非經(jīng)營性分公司，那么交付中心就無法向終端消費者開具《機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票》，需要通過總公司向終端消費者開具。但是，根據(jù)畢馬威的觀察，目前某些城市對于給新能源汽車上牌照或者車輛購置稅免稅申報等業(yè)務(wù)，需要在當?shù)亻_具《機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票》。因此，非經(jīng)營性分公司可能無法滿足該要求。另一方面，企業(yè)也需要考慮對客戶體驗的影響。部分消費者傾向于在支付車款的同時取得機動車銷售發(fā)票，盡快完成上牌的手續(xù)。但由總公司開具機動車銷售發(fā)票就不可避免要面臨發(fā)票異地寄送的問題，會對客戶的體驗有一定的影響。但目前，我國正在逐步推進電子發(fā)票的使用。一旦電子發(fā)票普及，那么這個影響也將不復存在。
在銷售網(wǎng)絡(luò)布局中優(yōu)化設(shè)計關(guān)聯(lián)交易的轉(zhuǎn)移定價安排，防范關(guān)聯(lián)交易過程中稅務(wù)風險也至關(guān)重要。比起總分公司之間的交易，稅務(wù)機關(guān)更關(guān)注獨立企業(yè)法人實體之間關(guān)聯(lián)方交易的合理性，相對來說更容易引起稅務(wù)機關(guān)從轉(zhuǎn)移定價角度提出問詢。因此，對于集團內(nèi)設(shè)立多個子公司的企業(yè)而言，不同子公司的之間的關(guān)聯(lián)方交易的定價需要特別關(guān)注。而對于總分公司之間而言，由于增值稅和企業(yè)所得稅在分公司（包括經(jīng)營性分公司和非經(jīng)營性分公司）和子公司模式下有不同的繳納及分配方法，極大了影響各門店在當?shù)氐亩愗撠暙I，因此需要厘清全國各地門店的公司組織形式與利潤分配模式的關(guān)系。與此同時，充分考慮各關(guān)聯(lián)公司之間可享受的稅收優(yōu)惠、盈利和虧損情況，虧損彌補期限等，有利于提高集團的稅收效率、節(jié)省成本。另外，若新能源汽車企業(yè)通過關(guān)聯(lián)方代工生產(chǎn)汽車，或者境外關(guān)聯(lián)公司向新能源汽車企業(yè)提供某些服務(wù)（例如研發(fā)服務(wù)），關(guān)聯(lián)方之間的各類服務(wù)費的收取也需要關(guān)注是否符合獨立交易原則。此外，對于新能源汽車行業(yè)的一些特有的業(yè)務(wù)模式（例如：車電分離），如何劃分電池租賃中的租賃服務(wù)和其他增值服務(wù)，在合規(guī)的前提下合理降低企業(yè)的稅負，也是企業(yè)需要從轉(zhuǎn)讓定價角度重點考慮和分析的領(lǐng)域。
在傳統(tǒng)經(jīng)銷模式下，通常是由經(jīng)銷商直接向消費者開具發(fā)票。而在新的銷售模式下（例如直營模式），新能源汽車企業(yè)需要完成發(fā)票的開具和管理活動。2021年5月1日起實行的新《機動車發(fā)票使用辦法》對于開具增值稅專用發(fā)票和機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票時關(guān)于諸如“一車一票”原則和開具紅字發(fā)票做出了詳細的規(guī)定。在新的規(guī)定下，各地的直營店需要關(guān)注新設(shè)企業(yè)機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票開具限額和份數(shù)的限制，提前進行規(guī)劃，避免無法及時開具發(fā)票給消費者的問題。此外，考慮到總分公司之間的資金結(jié)算較為靈活，以及新能源汽車企業(yè)服務(wù)內(nèi)容和形式也相比傳統(tǒng)汽車行業(yè)更為多樣新穎，如何在滿足業(yè)務(wù)需求的情況下，合規(guī)地開具發(fā)票（包括品目，金額等）也是值得關(guān)注的問題。同時，會計上收入確認時點、開票時點與納稅義務(wù)發(fā)生時點的差異、異地開票等也是各地稅務(wù)機關(guān)關(guān)注的熱點領(lǐng)域。
三、銷售網(wǎng)絡(luò)布局中的稅務(wù)應對
為了更好地應對上述問題，畢馬威中國對新能源汽車市場、各地方的稅收政策和稅收待遇以及國家稅務(wù)總局的立法趨勢進行了深入調(diào)查。畢馬威中國可以在以下方面為客戶提供幫助：
搭建銷售網(wǎng)絡(luò)的稅務(wù)籌劃和落地實施協(xié)助；
對各地和新能源相關(guān)的政策法規(guī)的調(diào)研；
集團重組的稅務(wù)籌劃和落地實施協(xié)助；
各類稅收優(yōu)惠的培育、申請和資質(zhì)維護（例如高新技術(shù)企業(yè)、研發(fā)費用加計扣除、財政補貼），等等。
目前，中國已是新能源汽車創(chuàng)新的沃土，并發(fā)展為這一板塊全球最重要的市場之一。但在大量新能源汽車企業(yè)同場競技的局面下，運籌制勝贏得客戶并不容易。新能源汽車企業(yè)要盡早對新的銷售模式進行多方面籌劃，才能在行業(yè)快速變化中始終保持強有力的競爭力。千里之行，始于足下，銷售模式轉(zhuǎn)型以及對不同模式從稅務(wù)，法規(guī)和業(yè)務(wù)的角度進行比較分析已時不我待。
