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 除以下“2.針對購買或源生的已發(fā)生信用減值的金融資產(chǎn)的'特定'方法”和 “3.針對應(yīng)收款項、合同資產(chǎn)和租賃應(yīng)收款的’簡化’方法”涉及的情形外，企業(yè)應(yīng)當(dāng) 在每個資產(chǎn)負(fù)債表日評估相關(guān)金融工具的信用風(fēng)險自初始確認(rèn)后是否已顯著增加，并按 照下列情形分別計量其損失準(zhǔn)備、確認(rèn)預(yù)期信用損失及其變動：
(1) 如果該金融工具的信用風(fēng)險自初始確認(rèn)后已顯著增加，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照相當(dāng)于該 金融工具整個存續(xù)期內(nèi)預(yù)期信用損失的金額計量其損失準(zhǔn)備。無論企業(yè)評估信用損失的 基礎(chǔ)是單項金融工具還是金融工具組合，由此形成的損失準(zhǔn)備的增加或轉(zhuǎn)回金額，應(yīng)當(dāng) 作為減值損失或利得計入當(dāng)期損益。其中，整個存續(xù)期預(yù)期信用損失，是指因金融工具 整個預(yù)計存續(xù)期內(nèi)所有可能發(fā)生的違約事件而導(dǎo)致的預(yù)期信用損失。
(2) 如果該金融工具的信用風(fēng)險自初始確認(rèn)后并未顯著增加，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照相當(dāng)于 該金融工具未來12個月內(nèi)預(yù)期信用損失的金額計量其損失準(zhǔn)備，無論企業(yè)評估信用損失 的基礎(chǔ)是單項金融工具還是金融工具組合，由此形成的損失準(zhǔn)備的增加或轉(zhuǎn)回金額，應(yīng) 當(dāng)作為減值損失或利得計入當(dāng)期損益。
其中，未來12個月內(nèi)預(yù)期信用損失，是指因資產(chǎn)負(fù)債表日后12個月內(nèi)(若金融工 具的預(yù)計存續(xù)期少于12個月，則為預(yù)計存續(xù)期)可能發(fā)生的金融工具違約事件而導(dǎo)致的 預(yù)期信用損失，是整個存續(xù)期預(yù)期信用損失的一部分。
需要注意的是，企業(yè)在進(jìn)行相關(guān)評估時，應(yīng)當(dāng)考慮所有合理且有依據(jù)的信息，包括 前瞻性信息。為確保自金融工具初始確認(rèn)后信用風(fēng)險顯著增加即確認(rèn)整個存續(xù)期預(yù)期信 用損失，企業(yè)在某些情況下應(yīng)當(dāng)以組合為基礎(chǔ)考慮評估信用風(fēng)險是否顯著增加。
關(guān)于金融資產(chǎn)減值損失確認(rèn)的“一般”方法，需要說明以下幾點：
(1) 對于以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在其他 綜合收益中確認(rèn)其損失準(zhǔn)備，并將減值利得或損失計入當(dāng)期損益，且不減少該金融資產(chǎn) 在資產(chǎn)負(fù)債表中列示的賬面價值。
(2) 企業(yè)在前一會計期間已經(jīng)按照相當(dāng)于金融工具整個存期內(nèi)預(yù)期信用損失的金 額計量了損失準(zhǔn)備，但在當(dāng)期資產(chǎn)負(fù)債表日，該金融工具已不再屬于自初始確認(rèn)后信用 風(fēng)險顯著增加時的情形的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在當(dāng)期資產(chǎn)負(fù)債表日按照相當(dāng)于未來12個月內(nèi)預(yù)期 信用損失的金額計量該金融工具的損失準(zhǔn)備，由此形成的損失準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回金額應(yīng)當(dāng)作為 減值利得計入當(dāng)期損益。
(3) 對于貸款承諾和財務(wù)擔(dān)保合同，企業(yè)在用金融工具減值規(guī)定時，應(yīng)當(dāng)將本企業(yè) 成為作出不可撤銷承諾的一方之日作為初始確認(rèn)日。
(4) 企業(yè)在評估金融工具的信用風(fēng)險自初始確認(rèn)后是否已顯著增加時，應(yīng)當(dāng)考慮金 融工具預(yù)計存續(xù)期內(nèi)發(fā)生違約風(fēng)險的變化，而不是預(yù)期信用損失金額的變化。企業(yè)應(yīng)當(dāng) 通過比較金融工具在資產(chǎn)負(fù)債表日發(fā)生違約的風(fēng)險與在初始確認(rèn)日發(fā)生違約的風(fēng)險，以 確定金融工具預(yù)計存續(xù)期內(nèi)發(fā)生違約風(fēng)險的變化情況。
在為確定是否發(fā)生違約風(fēng)險而對違約進(jìn)行界定時，企業(yè)所采用的界定標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)當(dāng)與 其內(nèi)部針對相關(guān)金融工具的信用風(fēng)險管理目標(biāo)保持一致，并考慮財務(wù)限制條款等其他定 性指標(biāo)。
(5) 企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)在金融工具逾期前確認(rèn)該工具整個存續(xù)期預(yù)期的信用損失。企業(yè) 在確定信用風(fēng)險自初始確認(rèn)后是否顯著增加時，企業(yè)無須付出不必要的額外成本或努力 即可獲得合理且有依據(jù)的前瞻性信息的，不得僅依賴逾期信息來確定信用風(fēng)險自初始確 認(rèn)后是否顯著增加；企業(yè)必須付出不必要的額外成本或努力才可獲得合理且有依據(jù)的逾 期信息以外的單獨或匯總的前瞻性信息的，可以采用逾期信息來確定信用風(fēng)險自初始確 認(rèn)后是否顯著增加。
無論企業(yè)采用何種方式評估信用風(fēng)險是否顯著增加，通常情況下，如果逾期超過30’ 日，則表明金融工具的信用風(fēng)險已經(jīng)顯著增加。除非企業(yè)在無須付出不必要的額外成本 或努力的情況下即可獲得合理且有依據(jù)的信息，證明即使逾期超過3。日，信用風(fēng)險自初 始確認(rèn)后仍未顯著增加。如果企業(yè)在合同付款逾期超過30日前已確定信用風(fēng)險顯著增 加，則應(yīng)當(dāng)按照整個存續(xù)期的預(yù)期信用損失確認(rèn)損失準(zhǔn)備。
如果交易對手方未按合同規(guī)定時間支付約定的款項，則表明該金融資產(chǎn)發(fā)生逾期。
(6) 企業(yè)在評估金融工具的信用風(fēng)險自初始確認(rèn)后是否已顯著增加時，應(yīng)當(dāng)考慮違 約風(fēng)險的相對變化，而非違約風(fēng)險變動的絕對值。在同一后續(xù)資產(chǎn)負(fù)債表日，對于違約 風(fēng)險變動的絕對值相同的兩項金融資產(chǎn)，初始確認(rèn)時違約風(fēng)險較低的金融工具比初始確 認(rèn)時違約風(fēng)險較高的金融工具的信用風(fēng)險變化更為顯著。
(7) 企業(yè)確定金融工具在資產(chǎn)負(fù)債表日只具有較低的信用風(fēng)險的，可以假設(shè)該金融 工具的信用風(fēng)險自初始確認(rèn)后并未顯著增加。
如果金融工具的違約風(fēng)險較低，借款人在短期內(nèi)履行其合同現(xiàn)金流量義務(wù)的能力很 強，并且較長時期內(nèi)經(jīng)濟形勢和經(jīng)營環(huán)境的不利變化可能但未必降低借款人履行其合同 現(xiàn)金流量義務(wù)的能力，該金融工具被視為具有較低的信用風(fēng)險。
(8) 企業(yè)與交易對手方修改或重新議定合同，未導(dǎo)致金融資產(chǎn)終止確認(rèn)，但導(dǎo)致合 同現(xiàn)金流量發(fā)生變化的，企業(yè)在評估相關(guān)金融工具的信用風(fēng)險是否已經(jīng)顯著增加時，應(yīng) 當(dāng)將基于變更后的合同條款在資產(chǎn)負(fù)債表日發(fā)生約的風(fēng)險與基于原合同條款在初始確 認(rèn)時發(fā)生違約的風(fēng)險進(jìn)行比較。
【例8 -8] 1.Y公司的融資結(jié)構(gòu)中，包括不同分級的優(yōu)先擔(dān)保貸款額度(指償還順 序有別)。X商業(yè)銀行為Y公司提供了其中一項分級貸款。X銀行在發(fā)放該筆貸款時，Y 公司的杠桿率相較于其他具有相似信用風(fēng)險的公司更高，但X銀行預(yù)計Y公司在該貸款 的存續(xù)期內(nèi)能夠履行貸款合同約定。此外，X銀行預(yù)計在該優(yōu)先級貸款存續(xù)期內(nèi)，Y公 司所屬行業(yè)產(chǎn)生的收入和現(xiàn)金流量會是穩(wěn)定的。但是，在提高現(xiàn)有業(yè)務(wù)毛利率的能力方 面，Y公司仍然存在一定的商業(yè)風(fēng)險?；诖耍竂銀行判斷，盡管初始確認(rèn)時該貸款存 在一定的信用風(fēng)險，但并不符合已發(fā)生信用減值金融資產(chǎn)的定義，因而不能認(rèn)定為是源 生的已發(fā)生信用減值的貸款。
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自初始確認(rèn)后，受宏觀經(jīng)濟波動對銷售總量產(chǎn)生的不利影響，Y公司的銷售收入和 現(xiàn)金流量低于其經(jīng)營計劃，且已經(jīng)采取了必要的措施后，仍然沒有實現(xiàn)預(yù)期的銷售收入。 為解決資金流動性問題，Y公司運用了另一項循環(huán)信用額度(如循環(huán)貸款)，致使其杠桿 率有所提升。至此，Y公司基本處于對X銀行優(yōu)先級擔(dān)保貸款違約的邊緣。
X銀行在財務(wù)報告日對Y公司進(jìn)行了總體信用風(fēng)險評估，全面考慮了自初始確認(rèn)后， 所有與信用風(fēng)險增加程度的評估相關(guān)的信息(限于無須付出不當(dāng)成本或努力即可獲取的 合理及可支持的信息)。這些信息包括但不限于以下方面：
(1) X銀行預(yù)計宏觀經(jīng)濟環(huán)境近期將繼續(xù)惡化，并對Y公司產(chǎn)生現(xiàn)金流量和去杠桿 的能力形成進(jìn)一步的不利影響。
(2) Y公司離違約越來越近，可能會導(dǎo)致對既存貸款的重組或者合約調(diào)整。
(3) X銀行評估發(fā)現(xiàn)，Y公司由于信用風(fēng)險的增加，該公司債券的交易價格已下降， 且新發(fā)放貸款的信用保證金也有所提高，不過這些變化與市場環(huán)境的變化無關(guān)(比如， 市場基準(zhǔn)利率仍保持不變)；進(jìn)一步分析發(fā)現(xiàn)，Y公司債券價格的下跌及其貸款信用保證 金的提高，很可能是由公司特有的因素造成的*
(4) X銀行根據(jù)反映信用風(fēng)險增加的可用信息，重新評估了該貸款的內(nèi)部風(fēng)險評級。
X銀行認(rèn)為，Y公司貸款自初始確認(rèn)后信用風(fēng)險已經(jīng)顯著增加。因此，X銀行對Y 公司的優(yōu)先級擔(dān)保貸款確認(rèn)了整個存續(xù)期預(yù)期信用損失。即使X銀行尚未調(diào)整該貸款的 內(nèi)部風(fēng)險評級，結(jié)論依然如此。需要指出的是，是否調(diào)整風(fēng)險評級本身，并不是確定自 初始確認(rèn)后信用風(fēng)險是否顯著增加的決定性因素。
以上例子，較好地說明了 X銀行如何判斷金融資產(chǎn)的信用風(fēng)險自初始確認(rèn)以來是否 顯著增加。
2. C公司是A集團公司的母公司，A集團公司處于生產(chǎn)經(jīng)營具有明顯周期性特征的 行業(yè)。B商業(yè)銀行向C公司發(fā)放了一筆貸款。貸款發(fā)放時，由于預(yù)期全球需求進(jìn)一步增 長，A集團所處行業(yè)的前景看好。不過，由于原料價格的波動性，同時考慮到當(dāng)前所處 經(jīng)營周期的節(jié)點，未來銷量預(yù)計會有所下降。此外，C公司以往一直注重通過收購相關(guān) 行業(yè)公司快速實現(xiàn)增長。在此情況下，集團結(jié)構(gòu)較為復(fù)雜且始終在變化之中，投資者很 難對A集團的預(yù)期業(yè)績進(jìn)行準(zhǔn)確分析，也很難對控股公司層面可支配現(xiàn)金流量進(jìn)行預(yù) 測。在B銀行發(fā)放貸款時，盡管C公司的債權(quán)人認(rèn)為其杠桿率是可接受的，但由于其現(xiàn) 有融資即將到期，相關(guān)債權(quán)人仍然擔(dān)心C公司為償還債務(wù)再融資的能力。此外，這些債 權(quán)人還擔(dān)心C公司從下屬子公司分得的股息是否足夠和及時用于債務(wù)利息支付。
B銀行發(fā)放貸款時，基于對該貸款預(yù)期存續(xù)期內(nèi)的預(yù)測，認(rèn)為C公司的杠桿率與其 他的具有相似信用風(fēng)險的客戶的杠桿率持平；在觸發(fā)違約事件發(fā)生之前，有較多可供償 債的資源。B銀行運用其內(nèi)部評級方法確定信用風(fēng)險，并得出該貸款的具體內(nèi)部評級。B 銀行的內(nèi)部評級類別基于歷史、當(dāng)前和前瞻性信息，且反映貸款存續(xù)期內(nèi)的信用風(fēng)險。 初始確認(rèn)時，B銀行認(rèn)為該貸款屬于高信用風(fēng)險，具有投機因素，且認(rèn)為影響C公司的 不確定因素(包括對A集團產(chǎn)生現(xiàn)金的不確定，性預(yù)期)可能導(dǎo)致拖欠。但是，B銀行認(rèn) 為該貸款不屬于源生的已發(fā)生信用減值的貸款。
B銀行初始確認(rèn)該貸款后，C公司發(fā)布公告稱，受市場因素不利影響，其下五家重 要子公司中有三家的銷量銳減，但是根據(jù)對行業(yè)周期的預(yù)期，其銷售情況預(yù)計將在接下 來的數(shù)月中得到改善；其余兩家子公司的銷量穩(wěn)定。此外，C公司還公告，將進(jìn)行公司 重組以整合下屬子公司。公司重組將提高對當(dāng)前債務(wù)再融資的靈活性以及子公司向C公 司支付股息的能力。
盡管預(yù)計市場條件會繼續(xù)惡化，B銀行認(rèn)為對C公司貸款的信用風(fēng)險自初始確認(rèn)后 并無顯著增加。理由主要如下：
(1) 盡管C公司當(dāng)前銷量下降，但是其與B銀行在初始確認(rèn)該貸款時的預(yù)期相同。 此外，預(yù)計在接下來的數(shù)月中，C公司銷量將得到改善。
(2) 考慮到C公司的子公司層面對當(dāng)前債務(wù)再融資的靈活性提高以及向C公司支付 股息的能力提高，B銀行認(rèn)為公司重組將導(dǎo)致信用增級，盡管在母公司層面對當(dāng)前債務(wù) 再融資能力仍然存在些許擔(dān)心。
(3) B銀行信用風(fēng)險部門認(rèn)為，最新的發(fā)展情況尚不足以證明需要變更其內(nèi)部信用 風(fēng)險級別。
基于此，B銀行未對該貸款按整個存續(xù)期預(yù)期信用損失確認(rèn)損失準(zhǔn)備。但是，對12 個月預(yù)期信用損失的計量予以更新，該計量基于后續(xù)12個月內(nèi)增加的違約風(fēng)險以及若發(fā) 生違約將導(dǎo)致的信用損失。
以上例子，較好地說明了 B銀行如何判斷金融資產(chǎn)的信用風(fēng)險自初始確認(rèn)以來沒有 顯著增加。
3. H公司擁有以Z銀行五年期貸款作為資金支持的不動產(chǎn)資產(chǎn)；Z銀行該貸款對擔(dān) 保品價值的比率(即貸款價值比或貸款抵押率)為50%。該筆貸款以該不動產(chǎn)為擔(dān)保 品，并在擔(dān)保順序上排在第一級順位。該貸款初始確認(rèn)時，不符合已發(fā)生信用減值的 貸款。
該貸款自初始確認(rèn)后，由于經(jīng)濟衰退，H公司的收入和營業(yè)利潤下降。此外，政府 監(jiān)管要求預(yù)計會趨嚴(yán)，可能進(jìn)一步對H公司的收入和營業(yè)利潤產(chǎn)生負(fù)面影響。這些對H 公司運營的負(fù)面影響可能是重大而持續(xù)的。
由于上述近期發(fā)生的事件以及預(yù)計會受到不利因素影響，Z銀行預(yù)計H公司的自由 現(xiàn)金流量將下降，致使按約定償還貸款存在問題。Z銀行估計H公司的現(xiàn)金流量狀況會 進(jìn)一步惡化，可能致使H公司的貸款無法按合同約定按時償還而發(fā)生逾期。
近期第三方評估結(jié)果表明，房產(chǎn)物業(yè)價值下滑，導(dǎo)致Z銀行該貸款的貸款抵押率升 至70%。財務(wù)報告日，Z銀行對H公司的貸款無法被認(rèn)為信用風(fēng)險較低，因而評估H公 司的信用風(fēng)險自初始確認(rèn)后是否顯著增加(注意：Z銀行開展此評估，不考慮該貸款對 應(yīng)的擔(dān)保品的價值)。評估發(fā)現(xiàn)，即使現(xiàn)金流量出現(xiàn)微小惡化都將可能導(dǎo)致H公司無法 按合同約定按時還款，所以該貸款在報告日屬于高信用風(fēng)險。因此，Z銀行認(rèn)為信用風(fēng) 險(即發(fā)生違約的風(fēng)險)自該貸款初始確認(rèn)后發(fā)生顯著增加。于是，Z銀行對H公司的
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貸款確認(rèn)了整個存續(xù)期預(yù)期信用損失。需要說明的是，盡管Z銀行確認(rèn)了整個存續(xù)期預(yù) 期信用損失,但是預(yù)期信用損失的計量將反映預(yù)期從資產(chǎn)擔(dān)保中收回的金額(扣除取得 和出售擔(dān)保品相關(guān)的費用)，.因此該貸款的預(yù)期信用損失可能很小。
以上例子，較好地說明了 Z銀行在存在金融資產(chǎn)抵押品情況下，如何判斷金融資產(chǎn) 的信用風(fēng)險是否增加。
4. M公司是一家大型全國性物流上市公司，其資本結(jié)構(gòu)中唯一的債務(wù)工具是五年期 的公開債券"根據(jù)政府監(jiān)管部門相關(guān)債券管理規(guī)定，M公司目前不能進(jìn)一步舉債，且需 按季向其股東發(fā)布報告與
N金融機構(gòu)是M公司該債券投資者之一。N機構(gòu)初始確認(rèn)該債券投資時認(rèn)為，該債 券的信用風(fēng)險較低。理由在于，該債券的違約風(fēng)險較低，且M公司短期內(nèi)具有較強的償 債能力；長期看，雖然存在市場和行業(yè)的不利變化導(dǎo)致A公司償付該債券能力下降的可 能性,.但也不一定；初始確認(rèn)時&該債券的內(nèi)部信用級別與外部國際信用評級機構(gòu)對其 評定的級別一致。
財務(wù)報告日，N機構(gòu)對于信用風(fēng)險的擔(dān)心，主要是銷售規(guī)模擴大存在困難，可能導(dǎo) 致M公司經(jīng)營現(xiàn)金流量下降。因為N機構(gòu)只能依賴M公司公開的季報，無法取得非公開 的信用風(fēng)險信息(由于其僅是債券投資人)，所以其對信用風(fēng)險變化的評估僅取決于M 公司的公告和公開信息。
財務(wù)報告日，N機構(gòu)使用無須付出不當(dāng)成本或努力即可獲取的，合理及可支持的所 有信息評估該債券是否屬于低信用風(fēng)險。評估中，N機構(gòu)對該債券的內(nèi)部信用級別進(jìn)行 重新評估并認(rèn)為該債券不再等同于投資級別債券。理由如下：
(1) M公司的最新季報顯示銷售收入同比下降20% ,經(jīng)營利潤同比下降12% ；
(2) 評級機構(gòu)對于M公司的盈利預(yù)警反映負(fù)面，并對其信用級別進(jìn)行審查以確•定是 否需要從投資級別降至非投資級別。然而，財務(wù)報告日，外部信用風(fēng)險評級保持不變；
(3) 該債券的價格顯著下滑，從而導(dǎo)致了較高的到期收益率。N機構(gòu)認(rèn)為債券價格 的下滑是由M公司信用風(fēng)險的增加引起的，因為市場環(huán)境并未改變(即基準(zhǔn)利率、流動 性等未發(fā)生變化)。與其同行的債券價格比較可知，可以判斷該債券價格的下滑可能是公 司自身因素導(dǎo)致的。 "- "* '
盡管M公司當(dāng)前尚能滿足償付承諾，但是其面臨的重大不確定因素，増加了債券的 違約風(fēng)險?；诖耍琋機構(gòu)認(rèn)為該債券在財務(wù)報告日不再屬于低信用風(fēng)險，因而要判斷 自初始確認(rèn)后信用風(fēng)險是否顯著增加。評估后，N機構(gòu)認(rèn)為信用風(fēng)險自初始確認(rèn)后顯著 增加，應(yīng)按整個存續(xù)期預(yù)期信用損失確認(rèn)損失準(zhǔn)備。
以上例子，較好地說明了 N機構(gòu)如何判斷公開發(fā)行的投資級債券的信用風(fēng)險，自■初 始確認(rèn)以來是否發(fā)生顯著增加

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