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 記者 覃韋英曌 實(shí)習(xí)記者 李雨柔
“兵馬未動(dòng)，糧草先行”。這句話引申到國(guó)有企業(yè)混合所有制改革中同樣適用。不久前，國(guó)務(wù)院國(guó)有企業(yè)改革領(lǐng)導(dǎo)小組召開(kāi)第二次會(huì)議，審議通過(guò)了國(guó)有企業(yè)混合所有制改革第四批試點(diǎn)名單。記者在采訪中發(fā)現(xiàn)，隨著國(guó)有企業(yè)改革的不斷推進(jìn)，中央企業(yè)和地方國(guó)有企業(yè)混改，或成為國(guó)有企業(yè)改革的新趨勢(shì)。有關(guān)專家建議相關(guān)企業(yè)，應(yīng)提前考量混改過(guò)程中可能涉及的稅收因素，預(yù)先做出周到安排，順利推進(jìn)混改進(jìn)程。

最新趨勢(shì)：央企和地方國(guó)企參與混改
●根據(jù)國(guó)務(wù)院國(guó)有企業(yè)改革領(lǐng)導(dǎo)小組發(fā)布的國(guó)有企業(yè)混改第四批試點(diǎn)名單，第四批試點(diǎn)企業(yè)共160家，包括中央企業(yè)系統(tǒng)107家，地方國(guó)有企業(yè)53家，資產(chǎn)規(guī)?？偭砍?.5萬(wàn)億元。
6月初，馬鞍山鋼鐵股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱馬鋼股份）發(fā)布公告稱，公司實(shí)際控制人由安徽省人民政府國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)（以下簡(jiǎn)稱安徽省國(guó)資委）變更為國(guó)務(wù)院國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)（以下簡(jiǎn)稱國(guó)務(wù)院國(guó)資委）——這一次變更，正是新一輪國(guó)有企業(yè)混合所有制改革（以下簡(jiǎn)稱混改）背景下的一個(gè)典型案例。
公告顯示，馬鋼股份的直接控股股東為馬鋼（集團(tuán)）控股有限公司（以下簡(jiǎn)稱馬鋼集團(tuán)），馬鋼集團(tuán)由安徽省國(guó)資委100%全資控股。中國(guó)寶武鋼鐵集團(tuán)有限公司（以下簡(jiǎn)稱中國(guó)寶武）是國(guó)務(wù)院國(guó)資委全資控股公司。5月31日，安徽省國(guó)資委與中國(guó)寶武簽署股權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)協(xié)議，劃轉(zhuǎn)其持有的馬鋼集團(tuán)51%股份。本次劃轉(zhuǎn)完成后，馬鋼股份直接控股股東不變，但是中國(guó)寶武將通過(guò)馬鋼集團(tuán)，間接實(shí)現(xiàn)對(duì)馬鋼股份的控制。
不久前，國(guó)務(wù)院國(guó)有企業(yè)改革領(lǐng)導(dǎo)小組通過(guò)了國(guó)有企業(yè)混改第四批試點(diǎn)名單。從名單來(lái)看，第四批試點(diǎn)企業(yè)共160家，包括中央企業(yè)系統(tǒng)107家，地方國(guó)有企業(yè)53家，資產(chǎn)規(guī)模總量超2.5萬(wàn)億元。本批混改企業(yè)涉及行業(yè)領(lǐng)域范圍較廣，既有傳統(tǒng)制造業(yè)企業(yè)，也有互聯(lián)網(wǎng)、新能源、新材料和節(jié)能環(huán)保等戰(zhàn)略性新興產(chǎn)業(yè)企業(yè)。有專家指出，通過(guò)無(wú)償劃轉(zhuǎn)股權(quán)方式，將地方國(guó)有企業(yè)并入中央企業(yè)，轉(zhuǎn)移地方國(guó)有企業(yè)控制權(quán)，有助于實(shí)現(xiàn)資源融合共享，著力解決資源分散、主業(yè)不突出、同質(zhì)化競(jìng)爭(zhēng)、資產(chǎn)負(fù)債率過(guò)高和資金鏈緊張等問(wèn)題。
記者整理公開(kāi)資料后發(fā)現(xiàn)，前三批混改共涉及近50家國(guó)有企業(yè)，其中在第三批試點(diǎn)名單中才首次出現(xiàn)地方國(guó)有企業(yè)的身影。本批混改國(guó)有企業(yè)數(shù)量有160家之多，超過(guò)前三批混改企業(yè)總數(shù)的3倍。同時(shí)，前三批混改企業(yè)主要集中在電信、電力和軍工等重要領(lǐng)域。本批混改擴(kuò)大了行業(yè)范圍，一些戰(zhàn)略性新興產(chǎn)業(yè)的國(guó)有企業(yè)也被納入。今年上半年，多個(gè)地方國(guó)有上市公司發(fā)布實(shí)際控制人變更提示性公告，存在公司實(shí)際控制人由地方國(guó)資委變更為國(guó)務(wù)院國(guó)資委的可能。
記者調(diào)查：涉稅事項(xiàng)未引起足夠重視
●有關(guān)專家表示，是否對(duì)一筆交易收益征收稅款，要根據(jù)經(jīng)濟(jì)行為的性質(zhì)進(jìn)行綜合判斷，不能因?yàn)橘Y產(chǎn)（股權(quán)）最終歸屬?zèng)]有發(fā)生變化，就認(rèn)為不需要繳納稅款。
中央企業(yè)和地方國(guó)有企業(yè)的混改，并不是簽一紙協(xié)議這么簡(jiǎn)單，需要解決的問(wèn)題很多。其中之一，就是相關(guān)的稅收問(wèn)題。記者通過(guò)多個(gè)省級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)了解到，涉及中央企業(yè)和地方國(guó)有企業(yè)混改的當(dāng)?shù)貒?guó)有企業(yè)，對(duì)稅收問(wèn)題普遍關(guān)注度不高。“我們最近也做了調(diào)研，一些參與混改的國(guó)有企業(yè)普遍反饋說(shuō)還沒(méi)有認(rèn)真考慮過(guò)稅收問(wèn)題。”一位省局大企業(yè)稅收服務(wù)和管理局負(fù)責(zé)人說(shuō)。
記者調(diào)查過(guò)程中發(fā)現(xiàn)，一些已經(jīng)啟動(dòng)混改的地方國(guó)有企業(yè)，在很有可能發(fā)生資產(chǎn)（股權(quán)）無(wú)償劃轉(zhuǎn)的情況下，企業(yè)財(cái)稅部門對(duì)交易事項(xiàng)的涉稅處理和可能存在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)考量不足，企業(yè)決策層也沒(méi)有充分考慮其中的稅收問(wèn)題。無(wú)償劃出資產(chǎn)（股權(quán)）的企業(yè)認(rèn)為，該項(xiàng)業(yè)務(wù)沒(méi)有產(chǎn)生相應(yīng)收入，通常也不會(huì)主動(dòng)去繳納稅款。企業(yè)往往在面臨高額稅收成本時(shí)，才意識(shí)到處理好稅收事項(xiàng)的重要性。
不少地方國(guó)有企業(yè)認(rèn)為，新一輪國(guó)有企業(yè)混改過(guò)程中，資產(chǎn)（股權(quán)）只是從地方國(guó)資委轉(zhuǎn)移至國(guó)務(wù)院國(guó)資委，歸根到底還是國(guó)家財(cái)產(chǎn)。既然是國(guó)家財(cái)產(chǎn)，繳稅與否并不重要。對(duì)此，有關(guān)專家表示，是否對(duì)一筆交易收益征收稅款，要根據(jù)經(jīng)濟(jì)行為的性質(zhì)進(jìn)行綜合判斷，不能因?yàn)橘Y產(chǎn)（股權(quán)）最終歸屬?zèng)]有發(fā)生變化，就認(rèn)為不需要繳納稅款。“這種觀念必須要改變，否則會(huì)對(duì)混改本身帶來(lái)很多障礙，甚至?xí)蚨悇?wù)風(fēng)險(xiǎn)，推遲或終止混改進(jìn)程。”有關(guān)專家說(shuō)。
長(zhǎng)期研究資本市場(chǎng)稅收問(wèn)題的稅務(wù)專家姜新錄建議，在國(guó)有資產(chǎn)（股權(quán)）無(wú)償劃轉(zhuǎn)過(guò)程中，包括國(guó)資委、稅務(wù)部門、劃轉(zhuǎn)雙方企業(yè)在內(nèi)的相關(guān)單位，可以建立稅收問(wèn)題研究機(jī)制和協(xié)調(diào)機(jī)制，在資產(chǎn)（股權(quán)）劃轉(zhuǎn)前，對(duì)其中的稅收問(wèn)題進(jìn)行充分的研究、論證，盡量在現(xiàn)行稅收政策框架內(nèi)做出決策。中匯（四川）稅務(wù)師事務(wù)所合伙人鄒勝提醒，交易雙方應(yīng)在是否納稅、由誰(shuí)納稅和如何納稅等問(wèn)題上事先研究并達(dá)成共識(shí)，妥善保存相關(guān)交易資料。對(duì)于可以享受稅收優(yōu)惠政策的交易事項(xiàng)，尤其要留存交易資料備查，避免后期出現(xiàn)納稅爭(zhēng)議。
有關(guān)專家表示，混改過(guò)程中，新公司的部門設(shè)置、人員安排都會(huì)發(fā)生不小的變化，兩家公司的財(cái)務(wù)團(tuán)隊(duì)也將率先面臨重新整合。在這種情況下，整合后的財(cái)務(wù)團(tuán)隊(duì)對(duì)企業(yè)混改前的業(yè)務(wù)往來(lái)、申報(bào)數(shù)據(jù)、欠稅數(shù)據(jù)來(lái)源和金額等情況，可能并不十分清楚。為了更好地推進(jìn)工作，建議成立由財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人、律師和稅務(wù)師組成的專案小組，統(tǒng)籌負(fù)責(zé)混改過(guò)程中的涉稅事宜，及時(shí)就各類涉稅事項(xiàng)進(jìn)行集中研究，并與稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通和協(xié)調(diào)，及時(shí)、高效地防控好稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
專家提醒：享受優(yōu)惠應(yīng)注意前提條件
●值得企業(yè)注意的是，在現(xiàn)行的稅收政策框架下，沒(méi)有專門針對(duì)中央企業(yè)之間或中央企業(yè)和地方國(guó)有企業(yè)之間無(wú)償劃轉(zhuǎn)的稅收優(yōu)惠。換句話說(shuō)，要想享受稅收優(yōu)惠，必須符合現(xiàn)有相關(guān)政策的條件，不能“想當(dāng)然”。
中央企業(yè)和地方國(guó)有企業(yè)的混改，往往會(huì)涉及資產(chǎn)（股權(quán)）無(wú)償劃轉(zhuǎn)，進(jìn)而涉及稅收優(yōu)惠的享受問(wèn)題。
實(shí)際上，中央企業(yè)和地方國(guó)有企業(yè)間無(wú)償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)（股權(quán)），會(huì)涉及企業(yè)所得稅、增值稅和印花稅等多個(gè)稅種。如果劃轉(zhuǎn)的資產(chǎn)為土地或者不動(dòng)產(chǎn)，還會(huì)涉及土地增值稅和契稅。值得企業(yè)注意的是，在現(xiàn)行的稅收政策框架下，沒(méi)有專門針對(duì)中央企業(yè)之間或中央企業(yè)和地方國(guó)有企業(yè)之間無(wú)償劃轉(zhuǎn)的稅收優(yōu)惠。換句話說(shuō)，要想享受稅收優(yōu)惠，必須符合現(xiàn)有相關(guān)政策的條件，不能“想當(dāng)然”。
為了鼓勵(lì)企業(yè)并購(gòu)重組，降低重組過(guò)程中的稅務(wù)成本，國(guó)家先后發(fā)布了《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2014〕109號(hào)，以下簡(jiǎn)稱109號(hào)文件）和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于資產(chǎn)（股權(quán)）劃轉(zhuǎn)企業(yè)所得稅征管問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第40號(hào)），符合條件的資產(chǎn)（股權(quán)）劃轉(zhuǎn)行為，可以適用特殊性稅務(wù)處理。劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均不確認(rèn)所得，劃入方企業(yè)可以按照被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)（股權(quán)）的原賬面凈值確定其計(jì)稅基礎(chǔ)。
但是，由于國(guó)務(wù)院國(guó)資委和地方國(guó)資委都不是法人企業(yè)，即使是其100%控股的企業(yè)間發(fā)生的資產(chǎn)（股權(quán)）無(wú)償劃轉(zhuǎn)行為，也不能適用109號(hào)文件規(guī)定的特殊性稅務(wù)處理政策。鄒勝告訴記者，嚴(yán)格來(lái)說(shuō)，中央企業(yè)和地方國(guó)有企業(yè)之間發(fā)生的資產(chǎn)（股權(quán)）無(wú)償劃轉(zhuǎn)行為，難以匹配現(xiàn)行特殊性稅務(wù)處理的要求。
除此之外，契稅的稅收優(yōu)惠適用也可能存在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。北京明稅律師事務(wù)所高級(jí)合伙人施志群介紹，如果劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)涉及不動(dòng)產(chǎn)，企業(yè)可能面臨契稅納稅義務(wù)。盡管《財(cái)政部、稅務(wù)總局關(guān)于繼續(xù)支持企業(yè)事業(yè)單位改制重組有關(guān)契稅政策的通知》（財(cái)稅〔2018〕17號(hào)）中對(duì)企業(yè)資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)過(guò)程中的契稅問(wèn)題給予了一定的優(yōu)惠，但這些優(yōu)惠有一定的限定條件——承受縣級(jí)以上人民政府或國(guó)有資產(chǎn)管理部門按規(guī)定進(jìn)行行政性調(diào)整、劃轉(zhuǎn)國(guó)有土地、房屋權(quán)屬的單位，或同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)行為，方能適用免征契稅的優(yōu)惠。“中央企業(yè)與地方國(guó)有企業(yè)之間資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)如果不能嚴(yán)格滿足上述條件，在適用上述契稅優(yōu)惠時(shí)可能存在一定障礙。”施志群說(shuō)。
增值稅方面可能存在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，也應(yīng)當(dāng)引起國(guó)有企業(yè)的重視。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第13號(hào) ）和《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》，符合條件的資產(chǎn)重組行為，涉及貨物、不動(dòng)產(chǎn)和土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓，不征收增值稅。但是，值得企業(yè)注意的是，上述文件并未提到，金融商品和其他無(wú)形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓也屬于不征稅范圍。因此，重組過(guò)程中，涉及相關(guān)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓行為時(shí)，一定要注意是否構(gòu)成增值稅納稅義務(wù)，以避免引發(fā)不必要的爭(zhēng)議。
采訪中，不少國(guó)有企業(yè)反映，中央企業(yè)和地方國(guó)有企業(yè)無(wú)償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)（股權(quán)）過(guò)程中，標(biāo)的金額較高。但由于是無(wú)償劃轉(zhuǎn)，交易中并無(wú)納稅必要資金，在無(wú)法適用特殊性稅務(wù)處理的情況下，企業(yè)需要負(fù)擔(dān)的稅務(wù)成本很高。對(duì)此，中匯稅務(wù)集團(tuán)全國(guó)技術(shù)總監(jiān)、合伙人趙國(guó)慶表示，中央企業(yè)和地方國(guó)有企業(yè)間發(fā)生的資產(chǎn)（股權(quán)）無(wú)償劃轉(zhuǎn)，需經(jīng)過(guò)國(guó)資委的嚴(yán)格審核，其商業(yè)目的的合理性能夠得以保證。因此，有必要給予此類交易模式明確的稅收優(yōu)惠政策支持，以推動(dòng)國(guó)有企業(yè)混改進(jìn)一步走向深入。
（參與本文采寫的還有：鄭國(guó)勇、郭煌、劉皓凡）