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面對(duì)軍品采購(gòu)機(jī)制的改革，軍工企業(yè) 要想贏得日益激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，就應(yīng)該在 產(chǎn)品成本管控上下功夫。傳統(tǒng)的成本管 理的方法和思路已不能適應(yīng)采購(gòu)市場(chǎng)的 改革。為適應(yīng)新變化，筆者認(rèn)為，企業(yè)可 以嘗試用“目標(biāo)成本管理”工具來(lái)代替?zhèn)?統(tǒng)的成本管理，并且運(yùn)用管理會(huì)計(jì)工具推 動(dòng)企業(yè)發(fā)展，這也是適應(yīng)財(cái)政部大力推動(dòng) 管理會(huì)計(jì)發(fā)展的必然選擇。
制定、分解目標(biāo)成本
打造低成本優(yōu)勢(shì)，管控成本是關(guān)鍵， 而目標(biāo)成本管理恰好是管控成本的有力 工具。筆者認(rèn)為，目標(biāo)成本管理與傳統(tǒng)成 本管理方法的最根本區(qū)別就在于：目標(biāo)成 本管理作為一種全過(guò)程、全方位、全員的 管理會(huì)計(jì)工具，是一種主動(dòng)的管理方法。 采用該方法，產(chǎn)品成本在設(shè)計(jì)開(kāi)發(fā)流程的 早期就得到管理，而不是在開(kāi)發(fā)生產(chǎn)流程 的后期才著手進(jìn)行成本管理。企業(yè)通過(guò) 實(shí)施目標(biāo)成本管理，可以準(zhǔn)確把握成本管 控的薄弱環(huán)節(jié)和重點(diǎn)區(qū)域，推動(dòng)企業(yè)打造 低成本競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，幫助企業(yè)在激烈的市場(chǎng) 競(jìng)爭(zhēng)中占據(jù)有利地位。 目標(biāo)成本的制定，依賴(lài)于市場(chǎng)部門(mén)從 市場(chǎng)上多渠道獲取的銷(xiāo)售價(jià)格預(yù)期，以及 公司多年來(lái)形成的利潤(rùn)預(yù)期或平均利潤(rùn)， 在此基礎(chǔ)上，預(yù)期價(jià)格減去預(yù)期利潤(rùn)形成 目標(biāo)成本。從目前實(shí)際操作來(lái)看，預(yù)期價(jià) 格一般采用企業(yè)科研項(xiàng)目的競(jìng)標(biāo)價(jià)格，也 就是軍工審定的科研目標(biāo)價(jià)格，這個(gè)價(jià)格 主要是參考國(guó)內(nèi)同行的銷(xiāo)售價(jià)格形成 的。預(yù)期利潤(rùn)從實(shí)踐來(lái)看，還是應(yīng)該以 5%為上限，這也是改革前軍工企業(yè)可以
接受的最高利潤(rùn)水平。在此基礎(chǔ)上得出 的目標(biāo)成本，就是企業(yè)需要從研發(fā)階段開(kāi) 始到生產(chǎn)結(jié)束全過(guò)程管控的重點(diǎn)。 分解目標(biāo)成本，目的就是要改變現(xiàn)行 成本管理的弊端，建立交叉控制的成本管 控模式，使成本管控不再由財(cái)務(wù)部門(mén)單一 管控，而是按照職責(zé)分工，建立分工協(xié)作、 有序配合、全員參與的成本管控新模式。 需要注意的是，在分解目標(biāo)成本前， 應(yīng)將目標(biāo)成本分為可控成本和不可控成 本兩部分。不可控成本作為企業(yè)總體控 制的成本，由財(cái)務(wù)部門(mén)牽頭協(xié)調(diào)各職能部 門(mén)統(tǒng)籌控制，不再逐層分解到各基層單 位?？煽爻杀静糠謶?yīng)按照交叉控制體系 分工，全部分解至各相關(guān)責(zé)任單位，各責(zé) 任單位再將成本分解至可以控制的最低 環(huán)節(jié)。
建立財(cái)務(wù)信息“內(nèi)外賬”
財(cái)務(wù)部門(mén)作為目標(biāo)成本的核算機(jī)構(gòu)， 應(yīng)做好目標(biāo)成本信息收集、整理、匯總、編 制工作。財(cái)務(wù)反映的目標(biāo)成本信息是交 叉職能團(tuán)隊(duì)成本管控的結(jié)果，也是開(kāi)展考 核、監(jiān)督的基礎(chǔ)。所以，財(cái)務(wù)部門(mén)不僅要 按照會(huì)計(jì)規(guī)定開(kāi)展核算，編制各類(lèi)財(cái)務(wù)報(bào) 表，俗稱(chēng)“外賬”；同時(shí)，也應(yīng)按照管理需 要，編制內(nèi)部管理用財(cái)務(wù)報(bào)表，也叫“內(nèi) 賬”。 “外賬”用于股東、外部報(bào)表使用者使 用， “內(nèi)賬”則用于企業(yè)開(kāi)展內(nèi)部管理使 用。目標(biāo)成本管理，需要企業(yè)建立分部 門(mén)、分單位的成本“內(nèi)賬”。這樣，我們就 可以簡(jiǎn)單、明了地了解到各職能團(tuán)隊(duì)階段 成本控制的效果，并有利于查找短板和疏 漏、制定改進(jìn)措施等。 需要說(shuō)明的是，這里提到的“內(nèi)外”兩 套賬，不是一些企業(yè)騙股民、騙銀行、騙稅
務(wù)的假賬，而是真正用于企業(yè)管理需要的 管理用財(cái)務(wù)報(bào)表， “內(nèi)外賬”財(cái)務(wù)信息的真 實(shí)性和一致性是編制兩套賬的前提。
引入“可控邊際貢獻(xiàn)”進(jìn)行考核
傳統(tǒng)的績(jī)效考核，主要是考核工業(yè)增 加值、萬(wàn)元工具工裝消耗、萬(wàn)元燃動(dòng)消耗 等。這些考核指標(biāo)是傳統(tǒng)意義上的統(tǒng)計(jì) 指標(biāo)，而非管理會(huì)計(jì)考核工具，與實(shí)際財(cái) 務(wù)管理脫節(jié)，不能很好地利用財(cái)務(wù)信息來(lái) 開(kāi)展考核，且這些指標(biāo)制定的規(guī)范性較 差，易受人為因素干擾。同時(shí)，在傳統(tǒng)制 造模式下，基層單位往往采用計(jì)件方式結(jié) 算人工費(fèi)用，員工按件取酬，參與成本控 制的積極性較差。 在實(shí)施目標(biāo)成本管理后，筆者認(rèn)為可 以引入“可控邊際貢獻(xiàn)”的考核體系，部門(mén) 采用“部門(mén)可控邊際貢獻(xiàn)”考核，基層分廠 采用“分廠可控邊際貢獻(xiàn)”考核，研發(fā)團(tuán)隊(duì)
采用“項(xiàng)目可控邊際貢獻(xiàn)”考核?？煽剡?際貢獻(xiàn)=某部門(mén)（分廠、項(xiàng)目）收入-可控 成本，該公式計(jì)算所需數(shù)據(jù)全部來(lái)源于財(cái) 務(wù)報(bào)表，由于有內(nèi)審機(jī)構(gòu)的審計(jì)監(jiān)督，報(bào) 表數(shù)據(jù)的可靠性、真實(shí)性較高。 同時(shí)，可控邊際貢獻(xiàn)核心是可控成 本，考核可控邊際貢獻(xiàn)可以有效調(diào)動(dòng)這些 機(jī)構(gòu)和團(tuán)隊(duì)參與成本控制的積極性和主 動(dòng)性。對(duì)折舊、租金、稅金、財(cái)務(wù)費(fèi)用等不 可控成本，由公司統(tǒng)籌進(jìn)行控制，不再納 入可控邊際貢獻(xiàn)考核。 另外，可控邊際貢獻(xiàn)指標(biāo)可以向下分 解至最底層，也就是可以最低分解至生產(chǎn) 班組和員工個(gè)人。這樣，每個(gè)班組和員工 都可以參與到成本控制中來(lái)，輔之以嚴(yán)格 的考核和真正的獎(jiǎng)懲，成本控制效果將非 常顯著。
嚴(yán)格監(jiān)督形成節(jié)約的企業(yè)文化
目標(biāo)成本的實(shí)現(xiàn)，離不開(kāi)強(qiáng)有力的監(jiān) 督和評(píng)價(jià)機(jī)制。紀(jì)檢和審計(jì)部門(mén)應(yīng)加強(qiáng) 對(duì)目標(biāo)成本實(shí)現(xiàn)過(guò)程的實(shí)時(shí)監(jiān)督，尤其要 加強(qiáng)對(duì)重大物資采購(gòu)、重要零件外協(xié)、大 額資金投入、關(guān)鍵設(shè)計(jì)變更等事項(xiàng)的監(jiān)督 力度，確保目標(biāo)成本管控全過(guò)程始終在陽(yáng) 光下運(yùn)行，避免“吃里扒外”等內(nèi)外勾結(jié)行 為發(fā)生。同時(shí)，審計(jì)部門(mén)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)各單位 財(cái)務(wù)信息的內(nèi)審，確保目標(biāo)成本信息的真 實(shí)反映。 建立有成本競(jìng)爭(zhēng)力的企業(yè)，離不開(kāi)文 化傳承。形成成本節(jié)約的企業(yè)文化，核心 就是要公司高層帶頭，從大處著眼、細(xì)節(jié) 入手，主動(dòng)節(jié)約，并通過(guò)合理化建議、金點(diǎn) 子、黨員創(chuàng)新工程等正向激勵(lì)舉措，真正 調(diào)動(dòng)員工個(gè)人主動(dòng)參與的積極性，讓節(jié)約 成為一種行為習(xí)慣。
孫亮/