我國在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修訂完善進(jìn)程中又邁進(jìn)一大步。
日前，財(cái)政部修訂了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)—— —金融工具確認(rèn)和計(jì)量》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第23號(hào)—— —金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第24號(hào)—— —套期會(huì)計(jì)》（下稱“金融工具系列準(zhǔn)則”），并公開發(fā)布征求意見。
系列準(zhǔn)則修訂與國際準(zhǔn)則持續(xù)趨同
普華永道中天會(huì)計(jì)師事務(wù)所（特殊普通合伙）會(huì)計(jì)咨詢服務(wù)組合伙人陳燕華向記者介紹，2006年財(cái)政部發(fā)布了金融工具系列準(zhǔn)則。該三項(xiàng)金融工具準(zhǔn)則是2016年發(fā)布的38項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的組成部分，也是2015年11月中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）關(guān)于中國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（IFRS）趨同備忘錄中提到的雙方實(shí)現(xiàn)趨同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一部分。
該三項(xiàng)金融工具準(zhǔn)則與當(dāng)時(shí)的《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)—— —金融工具：確認(rèn)和計(jì)量》（IAS39）實(shí)現(xiàn)了實(shí)質(zhì)趨同，對(duì)我國企業(yè)適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、促進(jìn)企業(yè)完善內(nèi)部控制以及培養(yǎng)多層次的金融工具領(lǐng)域會(huì)計(jì)人才等都作出了貢獻(xiàn)。這些金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則尤其提升了國內(nèi)外金融機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)信息可比性和透明度，降低了我國金融機(jī)構(gòu)在境外的合規(guī)成本和財(cái)務(wù)報(bào)表編制成本，有力支持了我國金融企業(yè)“走出去”。
2008年國際金融危機(jī)爆發(fā)后，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)對(duì)金融工具會(huì)計(jì)、合并財(cái)務(wù)報(bào)表和公允價(jià)值計(jì)量等會(huì)計(jì)準(zhǔn)則展開大規(guī)模修訂完善。尤其在金融工具會(huì)計(jì)方面，理事會(huì)針對(duì)《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)》在金融危機(jī)中所暴露出的金融資產(chǎn)分類計(jì)量過于復(fù)雜、減值計(jì)提不及時(shí)、套期會(huì)計(jì)過于嚴(yán)格而未能體現(xiàn)企業(yè)實(shí)際風(fēng)險(xiǎn)管理政策等不足，開始對(duì)金融工具會(huì)計(jì)進(jìn)行全面梳理和重構(gòu)。當(dāng)時(shí)，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）決定和美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）聯(lián)合制定新的金融工具準(zhǔn)則。這也是《國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第9號(hào)—— —金融工具》（IFRS9）的起源。
盡管IASB和FASB在金融工具準(zhǔn)則領(lǐng)域最終仍然沒有實(shí)現(xiàn)完全趨同，I鄄ASB還是在2014年7月發(fā)布最終版本的《國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第9號(hào)》以取代《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)》，并于2018年1月1日起強(qiáng)制生效。
“在IFRS9中，金融工具的確認(rèn)與計(jì)量、金融資產(chǎn)減值和套期會(huì)計(jì)三個(gè)部分是與IAS39不同的新制定的部分，以改進(jìn)IAS39的不足?！标愌嗳A說。
她認(rèn)為，本輪修訂，既考慮了保持我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)趨同的需要，也兼顧了近年來我國資產(chǎn)證券化等創(chuàng)新金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移業(yè)務(wù)的大規(guī)模發(fā)展、亟需進(jìn)一步細(xì)化補(bǔ)充金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移指引的實(shí)際情況。
新準(zhǔn)則更注重原則導(dǎo)向
新準(zhǔn)則仍適用于所有企業(yè)，而非僅限于金融企業(yè)。但對(duì)于非金融企業(yè)而言，準(zhǔn)則的影響也將延伸至多方面。
安永華明會(huì)計(jì)師事務(wù)所（特殊普通合伙）專業(yè)業(yè)務(wù)合伙人范勛認(rèn)為，新準(zhǔn)則更注重原則導(dǎo)向。如通過取消80-125%的套期有效性量化標(biāo)準(zhǔn)、拓寬套期工具和被套期項(xiàng)目的范圍，降低運(yùn)用套期會(huì)計(jì)的成本，促進(jìn)更多非金融企業(yè)參與套期保值，支持實(shí)體經(jīng)濟(jì)發(fā)展。
北京工商大學(xué)會(huì)計(jì)系教授楊有紅也認(rèn)為，這一點(diǎn)更好地在財(cái)報(bào)中體現(xiàn)了風(fēng)險(xiǎn)管理策略產(chǎn)生的實(shí)質(zhì)性效果。
此外，在民企“融資難”和國企“壓縮兩金”背景下，一些非金融企業(yè)通過多種創(chuàng)新開展融資。不少企業(yè)為平衡融資成本和負(fù)債指標(biāo)，嘗試以多種方法提供信用增級(jí)和支持，在會(huì)計(jì)“出表或不出表”問題上不斷形成新難點(diǎn)。新準(zhǔn)則在金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移等方面增加了更具體的指引，將對(duì)實(shí)務(wù)發(fā)揮指導(dǎo)作用。
“準(zhǔn)則還提出了全新減值模型，即預(yù)期信用損失模型。其將金融資產(chǎn)按信用風(fēng)險(xiǎn)狀況劃分至三個(gè)階段，對(duì)雖未發(fā)生減值但信用風(fēng)險(xiǎn)已顯著增加的金融資產(chǎn)，按照存續(xù)期的預(yù)期信用損失計(jì)提減值，并在減值中加入前瞻性考慮，能在一定程度上避免順周期效應(yīng)。”中國銀行總行會(huì)計(jì)信息部副總經(jīng)理江東說。
范勛還認(rèn)為，金融資產(chǎn)分類的改進(jìn)，提升了減值信息的價(jià)值。如某些可供出售金融資產(chǎn)的減值涉及對(duì)“嚴(yán)重”和“非暫時(shí)性”下跌進(jìn)行判斷的具體標(biāo)準(zhǔn)。其具有一定主觀性，形成全球性實(shí)務(wù)難點(diǎn)。新準(zhǔn)則取消了可供出售金融資產(chǎn)這一分類，無論將相關(guān)金融工具分類為“以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)”還是指定為“以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)”，均不再計(jì)提減值，從根本上避免了這種難以控制的主觀判斷。
“新準(zhǔn)則將更精準(zhǔn)地反映金融工具業(yè)務(wù)模式的實(shí)質(zhì)。從金融資產(chǎn)的四分類準(zhǔn)則到征求意見稿中的三分類，是對(duì)業(yè)務(wù)模式的高度概括。新準(zhǔn)則提高了信息對(duì)未來現(xiàn)金流的預(yù)測(cè)能力?！睏钣屑t說。
盡快學(xué)習(xí)吸收新準(zhǔn)則的影響
《國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第9號(hào)》自2018年1月1日起實(shí)施。這意味著新準(zhǔn)則可能自2018年1月1日起施行。
陳燕華建議，企業(yè)要提前梳理持有金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式，考慮如何開展“現(xiàn)金流作僅為本金和利息的支付”（SPPI）測(cè)試。完整記錄分析對(duì)金融資產(chǎn)的管理，準(zhǔn)確判斷其業(yè)務(wù)模式并恰當(dāng)分類為攤余成本計(jì)量、公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益、或公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入損益等不同類別。
發(fā)行或運(yùn)用金融工具的企業(yè)要考慮減值方法的改變。尤其那些債務(wù)工具投資較多的金融企業(yè)，要根據(jù)準(zhǔn)則原則設(shè)計(jì)或更新與減值相關(guān)的信息系統(tǒng)。
此外，金融企業(yè)還要投入相應(yīng)成本進(jìn)一步提升信用風(fēng)險(xiǎn)的管理，包括加強(qiáng)相關(guān)管理和內(nèi)控來提高數(shù)據(jù)質(zhì)量。銀行可能需要著重開展信息系統(tǒng)所用的新模型開發(fā)及測(cè)試；非銀行金融企業(yè)可能需要優(yōu)先考慮是否需要提升信用風(fēng)險(xiǎn)管理措施并采集更多的信息，以支持預(yù)期信用損失的分析。
江東認(rèn)為，新準(zhǔn)則實(shí)施面臨著模型運(yùn)用、系統(tǒng)改造、內(nèi)部管理流程和監(jiān)管預(yù)期等挑戰(zhàn)，要從業(yè)務(wù)流程梳理、系統(tǒng)建設(shè)和管理方式轉(zhuǎn)變等方面做好充分準(zhǔn)備。銀行可考慮設(shè)立由較高層級(jí)領(lǐng)導(dǎo)負(fù)責(zé)的專門小組，推動(dòng)準(zhǔn)則實(shí)施。
新準(zhǔn)則仍采用了混合計(jì)量模式，因此在消除現(xiàn)有矛盾的同時(shí)，提出了新挑戰(zhàn)?？梢哉f，新準(zhǔn)則“簡(jiǎn)化而不簡(jiǎn)單”。企業(yè)對(duì)新準(zhǔn)則的理解和實(shí)操具有一定難度，需要時(shí)間做好準(zhǔn)備。無論企業(yè)財(cái)務(wù)人員，還是注會(huì)相關(guān)人士都應(yīng)盡快學(xué)習(xí)并吸收，盡早分析具體影響。
“按新準(zhǔn)則對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行分類及計(jì)量涉及到大量會(huì)計(jì)判斷，應(yīng)加強(qiáng)培訓(xùn)、案例分析和同業(yè)交流。”江東說。
范勛坦言，注冊(cè)會(huì)計(jì)師將積極配合企業(yè)評(píng)估新準(zhǔn)則的影響，在數(shù)據(jù)、流程、系統(tǒng)、內(nèi)控和治理等方面協(xié)助其籌劃妥善的準(zhǔn)則轉(zhuǎn)換方案，還將根據(jù)實(shí)際需要向準(zhǔn)則制定方反饋實(shí)施中的問題。
