【作 者】
陳平澤1，劉秋東2
【作者單位】
1.中國(guó)礦業(yè)大學(xué)（北京）管理學(xué)院，北京100083；2.中海油田服務(wù)股份有限公司，北京100027
【摘 要】
【摘要】政府會(huì)計(jì)與政府審計(jì)的協(xié)同作用可以推動(dòng)國(guó)家治理體系有序發(fā)展。黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)作為一項(xiàng)具有中國(guó)特色的審計(jì)類型，對(duì)于政府會(huì)計(jì)改革具有雙重能動(dòng)性：既通過(guò)對(duì)政府會(huì)計(jì)信息的多重性需求來(lái)拉動(dòng)改革，又將政府會(huì)計(jì)改革政策落實(shí)情況納入審計(jì)內(nèi)容來(lái)直接推動(dòng)改革。為促進(jìn)國(guó)務(wù)院發(fā)布的政府會(huì)計(jì)改革方案的落實(shí)，本文建議審計(jì)機(jī)關(guān)與財(cái)政部門構(gòu)建政府會(huì)計(jì)改革協(xié)同機(jī)制，加強(qiáng)政府會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)協(xié)作，充實(shí)審計(jì)內(nèi)容，共享審計(jì)成果。
【關(guān)鍵詞】經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)；政府會(huì)計(jì)；政府審計(jì)
【中圖分類號(hào)】C939 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】A 【文章編號(hào)】1004-0994（2016）21-0107-4
一、引言
2014年底，國(guó)務(wù)院以國(guó)發(fā)［2014］63號(hào)文件批轉(zhuǎn)了財(cái)政部制定的《權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革方案》。該方案是我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革綱領(lǐng)性文件，明確了建立權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度的重要意義、指導(dǎo)思想、總體目標(biāo)、基本原則、具體內(nèi)容、配套措施、實(shí)施步驟和組織保障，提出力爭(zhēng)在2020年前建立具有中國(guó)特色的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系和權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度。該方案還提出政府會(huì)計(jì)科目設(shè)置要實(shí)現(xiàn)預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)雙重功能，并在條件成熟時(shí)，推行政府成本會(huì)計(jì)。這意味著，政府會(huì)計(jì)改革的目的是建立政府預(yù)算會(huì)計(jì)、政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和政府成本會(huì)計(jì)三大部分組成的現(xiàn)代政府會(huì)計(jì)體系。
黨的十八屆三中全會(huì)確立了國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的改革總目標(biāo)。政府會(huì)計(jì)改革是我國(guó)國(guó)家治理體系現(xiàn)代化建設(shè)的一項(xiàng)重要內(nèi)容。國(guó)家治理體系是一個(gè)大的系統(tǒng)，由眾多子系統(tǒng)組成。政府會(huì)計(jì)與政府審計(jì)均是國(guó)家治理體系的子系統(tǒng)。政府會(huì)計(jì)是政府審計(jì)的對(duì)象，政府審計(jì)是推動(dòng)政府會(huì)計(jì)發(fā)展的動(dòng)力，兩者具有關(guān)聯(lián)性。政府會(huì)計(jì)與政府審計(jì)的協(xié)同作用能推動(dòng)國(guó)家治理體系的整體有序發(fā)展。因此，為促進(jìn)政府會(huì)計(jì)改革，有必要從政府審計(jì)的角度對(duì)其進(jìn)行研究和探討。
關(guān)于政府會(huì)計(jì)與政府審計(jì)的關(guān)系，學(xué)者們展開(kāi)了深入研究。路軍偉等（2006）研究了政府績(jī)效審計(jì)與政府會(huì)計(jì)改革的互動(dòng)關(guān)系，提出政府公共受托責(zé)任是兩者共同的存在基礎(chǔ)，新公共管理運(yùn)動(dòng)是兩者共同的推動(dòng)因素。他們認(rèn)為政府績(jī)效審計(jì)本身需要的相關(guān)性信息，是目前政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)無(wú)法提供的。政府績(jī)效審計(jì)的推進(jìn)，必然會(huì)促進(jìn)政府會(huì)計(jì)改革。
張?jiān)彛?010）探討了政府審計(jì)的咨詢功能，提出政府審計(jì)意見(jiàn)能引導(dǎo)政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)提供成本、績(jī)效等信息。
戚艷霞等（2013）從有效履行公共受托責(zé)任和實(shí)現(xiàn)良好公共治理的角度，研究了政府會(huì)計(jì)與政府審計(jì)的整合協(xié)調(diào)關(guān)系。
然而，上述文獻(xiàn)主要從合規(guī)性審計(jì)、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和績(jī)效審計(jì)等方面分別考察政府審計(jì)對(duì)政府會(huì)計(jì)改革的作用，尚未充分考慮領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)這一中國(guó)特有的審計(jì)類型的作用與影響。領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是一項(xiàng)具有中國(guó)特色的審計(jì)類型（李金華，2008），黨的十八大、十八屆三中全會(huì)報(bào)告均提出要加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)在審計(jì)對(duì)象、特點(diǎn)、方式等方面與其他審計(jì)類型有明顯的區(qū)別。近年來(lái)，黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)象覆蓋面越來(lái)越大，目前已基本覆蓋鄉(xiāng)科級(jí)至省部級(jí)領(lǐng)導(dǎo)干部。為促進(jìn)政府會(huì)計(jì)改革方案的順利實(shí)施，本文結(jié)合我國(guó)國(guó)情，研究黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)政府會(huì)計(jì)改革的雙重能動(dòng)作用，并提出了相關(guān)政策建議。
二、黨政領(lǐng)導(dǎo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)于政府會(huì)計(jì)改革的拉動(dòng)作用——對(duì)政府會(huì)計(jì)信息的多重性需求
政府會(huì)計(jì)目標(biāo)分為三個(gè)層次：基本目標(biāo)是檢查、防范舞弊和貪污，中級(jí)目標(biāo)是促進(jìn)財(cái)務(wù)管理體系的健全，最高層次的目標(biāo)是幫助政府履行公共受托責(zé)任（陳立齊、李建發(fā)，2003）。評(píng)價(jià)政府履行公共受托責(zé)任情況，最直接的方式是評(píng)其主要領(lǐng)導(dǎo)干部責(zé)任的履行情況。政府作為科層組織，其主要領(lǐng)導(dǎo)干部處于權(quán)力中心和核心地位，也是最終的責(zé)任主體，對(duì)于政府活動(dòng)產(chǎn)生決定性的影響。政府會(huì)計(jì)信息既能從財(cái)務(wù)視角反映政府活動(dòng)的實(shí)質(zhì)，又是評(píng)價(jià)黨政領(lǐng)導(dǎo)干部任期內(nèi)履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況的基礎(chǔ)。黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的目的是界定、解除或追究被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部責(zé)任。政府會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、完整性決定了黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的質(zhì)量和效果。
國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)（IFAC）公共部門委員會(huì)將政府會(huì)計(jì)信息使用者需要的信息概括為四個(gè)方面：①評(píng)價(jià)資源是否按照法定預(yù)算和其他法律或相關(guān)授權(quán)的規(guī)定使用；②評(píng)價(jià)政府或部門整體的財(cái)政狀況；③評(píng)價(jià)政府的運(yùn)營(yíng)情況；④評(píng)價(jià)政府或部門使用資源的業(yè)績(jī)。
2010年中共中央辦公廳和國(guó)務(wù)院辦公廳發(fā)布了《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定》，將黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)內(nèi)容劃分為十個(gè)方面：經(jīng)濟(jì)政策執(zhí)行情況、遵紀(jì)守法情況、重大經(jīng)濟(jì)決策制定和執(zhí)行情況、經(jīng)濟(jì)管理制度建立和執(zhí)行情況、財(cái)政預(yù)算收支情況、政府債務(wù)管理和使用情況、國(guó)有資產(chǎn)管理和使用情況、政府投資項(xiàng)目建設(shè)和管理情況、經(jīng)濟(jì)管理和決策的效益情況、遵守有關(guān)廉潔從政規(guī)定情況等。
可以看出，《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定》涉及的黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任內(nèi)容，比國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)列出的四項(xiàng)信息需求內(nèi)容更廣，其不僅涵蓋了該四項(xiàng)需求，而且還包括經(jīng)濟(jì)政策執(zhí)行情況、重大經(jīng)濟(jì)決策實(shí)施情況、經(jīng)濟(jì)管理制度建立和執(zhí)行情況以及領(lǐng)導(dǎo)干部個(gè)人廉潔從政等。鑒于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)“由事評(píng)人”和“由事定責(zé)”的特點(diǎn)，即對(duì)于領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間的業(yè)績(jī)要進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià)，對(duì)于審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題要界定領(lǐng)導(dǎo)干部的責(zé)任，所以相對(duì)于合規(guī)性審計(jì)、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和績(jī)效審計(jì)等其他審計(jì)類型而言，黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)于政府會(huì)計(jì)信息的需求呈現(xiàn)出多重性：
1. 審計(jì)本地區(qū)或本部門財(cái)政預(yù)算收支情況，需要政府預(yù)算會(huì)計(jì)系統(tǒng)提供完整的預(yù)算收支信息。我國(guó)當(dāng)前的預(yù)算會(huì)計(jì)提供的預(yù)算收支信息并不完整，不能自上而下地反映預(yù)算收支的整個(gè)鏈條，財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)、事業(yè)單位會(huì)計(jì)并未有效銜接，財(cái)政總決算報(bào)表與部門決算報(bào)表相脫節(jié)，影響了審計(jì)全過(guò)程的追蹤能力。預(yù)算會(huì)計(jì)應(yīng)著眼整個(gè)支出周期，從預(yù)算授權(quán)、撥款、承諾、核實(shí)、付款五個(gè)階段分別計(jì)量（王雍君，2007）。
預(yù)算會(huì)計(jì)改革應(yīng)根據(jù)新修訂的《預(yù)算法》要求，按照“一級(jí)政府一級(jí)預(yù)算”的原則，從預(yù)算審批、分配、撥款到最終支付，實(shí)現(xiàn)全過(guò)程的計(jì)量，以加強(qiáng)預(yù)算控制，避免預(yù)算資金的沉淀、擠占和挪用。預(yù)算會(huì)計(jì)的主體應(yīng)是根據(jù)《預(yù)算法》確立的預(yù)算單位，會(huì)計(jì)計(jì)量應(yīng)能反映出預(yù)算授權(quán)下的預(yù)算資金分配、管理和使用情況，為審計(jì)人員評(píng)價(jià)領(lǐng)導(dǎo)干部任期內(nèi)對(duì)本地區(qū)或本部門財(cái)政預(yù)算收支管理情況提供支持。為達(dá)到上述目標(biāo)，除了改革當(dāng)前的預(yù)算會(huì)計(jì)制度，還應(yīng)將預(yù)算會(huì)計(jì)改革與國(guó)庫(kù)集中支付制度改革進(jìn)行配套實(shí)施，即將所有的財(cái)政預(yù)算資金都納入國(guó)庫(kù)集中支付體系進(jìn)行管理，每年年末將國(guó)庫(kù)現(xiàn)金會(huì)計(jì)收支情況（收付實(shí)現(xiàn)制計(jì)量）與單位預(yù)算會(huì)計(jì)收支情況進(jìn)行對(duì)賬，加強(qiáng)資金收付控制，為審計(jì)的全過(guò)程追蹤提供會(huì)計(jì)信息基礎(chǔ)。
2. 審計(jì)政府債務(wù)、國(guó)有資產(chǎn)的管理和使用情況，需要政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)提供權(quán)責(zé)發(fā)生制的財(cái)務(wù)信息。通過(guò)權(quán)責(zé)發(fā)生制政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)改革，將政府資產(chǎn)、債務(wù)信息納入會(huì)計(jì)核算范圍。一方面，將國(guó)有資產(chǎn)的處置、轉(zhuǎn)讓等情況和政府債務(wù)的舉借、償還等情況全部列入會(huì)計(jì)計(jì)量范圍，作為領(lǐng)導(dǎo)干部任期內(nèi)經(jīng)濟(jì)業(yè)績(jī)的評(píng)價(jià)依據(jù)，約束領(lǐng)導(dǎo)干部通過(guò)出售國(guó)有資產(chǎn)、舉借債務(wù)來(lái)增加財(cái)政收入等短期行為，促進(jìn)領(lǐng)導(dǎo)干部樹(shù)立科學(xué)的政績(jī)觀。另一方面，通過(guò)計(jì)量固定資產(chǎn)折舊情況、政府債務(wù)融資成本等，科學(xué)核算政府行政成本，揭示財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，為上級(jí)部門考核領(lǐng)導(dǎo)干部任期內(nèi)業(yè)績(jī)提供參考。
3. 審計(jì)重大經(jīng)濟(jì)決策制定和執(zhí)行情況、政府投資項(xiàng)目建設(shè)和管理情況、經(jīng)濟(jì)管理和決策的效益情況，需要政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)與政府成本會(huì)計(jì)系統(tǒng)提供財(cái)務(wù)和成本信息。
審查重大經(jīng)濟(jì)決策制定和執(zhí)行情況，遵循“實(shí)施重大經(jīng)濟(jì)決策→形成經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)→計(jì)量成本和績(jī)效信息→評(píng)價(jià)決策結(jié)果→追究經(jīng)濟(jì)責(zé)任”的邏輯思路，其中成本和績(jī)效信息由政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)和成本會(huì)計(jì)系統(tǒng)提供。
審查政府投資項(xiàng)目建設(shè)和管理情況、經(jīng)濟(jì)管理和決策的效益情況，也需要提供成本信息。如果未對(duì)政府行政成本按類別、項(xiàng)目進(jìn)行計(jì)量和細(xì)化，則無(wú)法得出具體經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)或項(xiàng)目的成本，也難以對(duì)經(jīng)濟(jì)決策結(jié)果進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià)和界定責(zé)任。
成本的分?jǐn)偪梢圆扇》植匠杀痉ā?biāo)準(zhǔn)成本法和作業(yè)成本法等。其中作業(yè)成本法是一種比較理想的成本計(jì)量方法。美國(guó)聯(lián)邦會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)公告《管理成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》也指出，作業(yè)成本法可以作為政府部門的計(jì)算方法。在成本的計(jì)量?jī)?nèi)容上，除了計(jì)量經(jīng)濟(jì)成本，還需計(jì)量與經(jīng)濟(jì)成本相關(guān)的社會(huì)成本和環(huán)境成本。如對(duì)于重大決策形成的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)產(chǎn)生的環(huán)境成本，可以分為污染實(shí)際治理成本和污染虛擬治理成本。污染實(shí)際治理成本是指當(dāng)前已經(jīng)發(fā)生的污染治理成本；污染虛擬治理成本是指將當(dāng)前排放至環(huán)境中的污染物全部處理所需要的成本，這是防止環(huán)境功能退化所需的治理成本。所以，需要將政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、成本會(huì)計(jì)核算內(nèi)容擴(kuò)展到社會(huì)成本、環(huán)境成本范圍。
監(jiān)督部門和上級(jí)政府對(duì)政府會(huì)計(jì)信息的需求，是政府會(huì)計(jì)改革的動(dòng)因之一（張琦、張娟，2011）。黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)政府會(huì)計(jì)信息的多重需求，對(duì)于政府會(huì)計(jì)改革有拉動(dòng)作用：審計(jì)需求的全部預(yù)算收支信息，拉動(dòng)以預(yù)算收支全過(guò)程會(huì)計(jì)核算為目標(biāo)的政府預(yù)算會(huì)計(jì)改革；審計(jì)需求的公共資源使用信息，拉動(dòng)以完全權(quán)責(zé)發(fā)生制計(jì)量為目標(biāo)的政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)改革；審計(jì)需求的領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間成本與業(yè)績(jī)綜合評(píng)價(jià)信息，拉動(dòng)以作業(yè)成本法運(yùn)用為目標(biāo)的政府成本會(huì)計(jì)改革。
黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)政府會(huì)計(jì)信息的需求如圖1所示：
三、黨政領(lǐng)導(dǎo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)于政府會(huì)計(jì)改革的直接推動(dòng)作用——將政府會(huì)計(jì)改革政策落實(shí)情況納入審計(jì)內(nèi)容
黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)將貫徹執(zhí)行經(jīng)濟(jì)政策情況等列入審計(jì)內(nèi)容，對(duì)于政府會(huì)計(jì)改革具有獨(dú)特的直接推動(dòng)作用。這種作用不同于前述的需求拉動(dòng)功能、審計(jì)咨詢功能，是直接運(yùn)用審計(jì)監(jiān)督功能來(lái)推動(dòng)政府會(huì)計(jì)改革政策的實(shí)施。具體做法是將政府會(huì)計(jì)改革政策的貫徹落實(shí)情況、與政府會(huì)計(jì)改革相關(guān)的經(jīng)濟(jì)管理制度的建立與執(zhí)行情況直接列入審計(jì)內(nèi)容，審查被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部在本地區(qū)或本部門對(duì)于政府會(huì)計(jì)改革政策的落實(shí)情況和相關(guān)制度建設(shè)情況，對(duì)于貫徹落實(shí)乏力、制度建設(shè)未達(dá)到要求的領(lǐng)導(dǎo)干部進(jìn)行審計(jì)問(wèn)責(zé)，以此推動(dòng)中央政令暢通，減少政府會(huì)計(jì)改革的阻力。
中央政策執(zhí)行乏力問(wèn)題是我國(guó)國(guó)家治理中由來(lái)已久的頑疾，其根源在于有的地方和部門基于狹隘利益的考慮，有意抵制、規(guī)避、延滯、扭曲中央政策意圖，導(dǎo)致“上有政策、下有對(duì)策”現(xiàn)象出現(xiàn)。政府會(huì)計(jì)改革的總體目標(biāo)是科學(xué)、全面、準(zhǔn)確地反映政府資產(chǎn)負(fù)債和成本費(fèi)用，全面、清晰地反映政府財(cái)務(wù)信息和預(yù)算執(zhí)行信息，為開(kāi)展政府信用評(píng)級(jí)、加強(qiáng)資產(chǎn)負(fù)債管理、改進(jìn)政府績(jī)效監(jiān)督考核、防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)等提供支持。上述改革目標(biāo)符合國(guó)家整體利益的要求，同時(shí)也會(huì)增強(qiáng)對(duì)地方政府和部門領(lǐng)導(dǎo)干部行為的監(jiān)督和約束，進(jìn)一步影響地方政府和部門利益甚至是領(lǐng)導(dǎo)干部的個(gè)人利益，黨政領(lǐng)導(dǎo)干部也有動(dòng)機(jī)延滯或扭曲政府會(huì)計(jì)改革政策的貫徹落實(shí)。
根據(jù)《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定》，黨政領(lǐng)導(dǎo)干部必定要面臨經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)這道關(guān)口，任職期間的權(quán)力行使必定要接受審計(jì)機(jī)關(guān)的檢查，審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題必定要定責(zé)。在這三個(gè)“必定”的前提下，就能對(duì)權(quán)力行使形成穩(wěn)定性的約束，使政策執(zhí)行監(jiān)督機(jī)制呈現(xiàn)出固定化、長(zhǎng)期化態(tài)勢(shì)。由此可見(jiàn)，通過(guò)審計(jì)可以調(diào)整黨政領(lǐng)導(dǎo)干部執(zhí)行中央政策的成本收益關(guān)系，增加地方政府和部門領(lǐng)導(dǎo)干部抵制、規(guī)避、延滯、扭曲中央政策意圖的成本，激發(fā)其作為理性“經(jīng)濟(jì)人”的意識(shí)，進(jìn)而根據(jù)國(guó)務(wù)院文件要求采取相應(yīng)的措施執(zhí)行政府會(huì)計(jì)改革政策。
具體而言，黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)于政府會(huì)計(jì)的直接推動(dòng)作用，主要表現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：
一是將貫徹落實(shí)政府會(huì)計(jì)改革政策情況列入審計(jì)內(nèi)容，督促黨政領(lǐng)導(dǎo)干部采取相應(yīng)措施來(lái)實(shí)施政府會(huì)計(jì)改革。政府會(huì)計(jì)改革是一項(xiàng)綜合性的改革，涉及各地方、各單位資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)量和行政成本的核算，與其他政策領(lǐng)域交叉融合，覆蓋面廣，積累難題多，任務(wù)艱巨，難以憑財(cái)政部門一己之力完成，需要中央和地方各行政事業(yè)單位共同實(shí)施，協(xié)調(diào)配合。黨政領(lǐng)導(dǎo)干部擁有強(qiáng)大的資源，對(duì)政府會(huì)計(jì)改革相關(guān)政策領(lǐng)域具有控制和管轄權(quán)，通過(guò)指導(dǎo)、表?yè)P(yáng)、批評(píng)、處分等各種直接或間接的行政手段和領(lǐng)導(dǎo)方式來(lái)引導(dǎo)、支持、改變所轄職能部門或單位的行政行為。并且，黨政領(lǐng)導(dǎo)干部是實(shí)施政府會(huì)計(jì)改革政策恰當(dāng)?shù)呢?zé)任主體。由黨政領(lǐng)導(dǎo)干部組織協(xié)調(diào)政府會(huì)計(jì)改革的貫徹落實(shí)，能避免政府各部門、所屬各單位之間相互推諉、扯皮，進(jìn)而增強(qiáng)改革成效?！饵h政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定》進(jìn)一步明確，將貫徹執(zhí)行黨和國(guó)家有關(guān)經(jīng)濟(jì)工作的方針政策和決策部署情況列作黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)內(nèi)容。政府會(huì)計(jì)改革方案是以國(guó)務(wù)院文件形式發(fā)布的，屬于國(guó)家經(jīng)濟(jì)工作的方針政策和重大決策部署?；诖?，建議將政府會(huì)計(jì)改革方案貫徹落實(shí)情況列入黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)內(nèi)容，以促進(jìn)黨政領(lǐng)導(dǎo)干部重視政府會(huì)計(jì)改革，采取清查核實(shí)資產(chǎn)負(fù)債等措施來(lái)貫徹改革政策。
二是將政府會(huì)計(jì)改革相關(guān)的重要經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)管理制度建立和執(zhí)行情況列入審計(jì)內(nèi)容，督促黨政領(lǐng)導(dǎo)干部建立制度鞏固政府會(huì)計(jì)改革成果。經(jīng)濟(jì)管理制度的建立能將政府會(huì)計(jì)改革成果長(zhǎng)期化、穩(wěn)定化，構(gòu)建權(quán)責(zé)發(fā)生制財(cái)務(wù)報(bào)告制度，形成規(guī)范的信息披露機(jī)制，避免政府會(huì)計(jì)改革措施因主要領(lǐng)導(dǎo)干部的調(diào)整或意識(shí)轉(zhuǎn)移而被虛化、弱化。根據(jù)《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定》，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)將重要經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)管理制度建立和執(zhí)行情況列入審計(jì)內(nèi)容，審查權(quán)責(zé)發(fā)生制財(cái)務(wù)報(bào)告制度和相關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債管理制度建立和執(zhí)行情況，督促黨政領(lǐng)導(dǎo)干部建章立制，完善政府會(huì)計(jì)管理制度。
黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)政府會(huì)計(jì)改革的直接推動(dòng)作用如圖2所示：
四、政策建議
為了更好地發(fā)揮黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)政府會(huì)計(jì)改革的需求拉動(dòng)和直接推動(dòng)作用，建議構(gòu)建審計(jì)機(jī)關(guān)、財(cái)政部門關(guān)于政府會(huì)計(jì)改革的溝通協(xié)調(diào)機(jī)制，充分發(fā)揮政府審計(jì)與政府會(huì)計(jì)的協(xié)同作用，進(jìn)而推動(dòng)國(guó)家治理現(xiàn)代化。
1. 財(cái)政部門應(yīng)深入研究審計(jì)機(jī)關(guān)的會(huì)計(jì)信息需求，增強(qiáng)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等制度的適用性。財(cái)政部門在起草政府會(huì)計(jì)相關(guān)制度時(shí)，應(yīng)吸收審計(jì)機(jī)關(guān)的力量，充分聽(tīng)取審計(jì)人員的意見(jiàn)，使政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)提供的預(yù)算收支、財(cái)務(wù)狀況和成本信息符合經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的需求，推動(dòng)審計(jì)工作的開(kāi)展。
2. 審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)將政府會(huì)計(jì)改革政策落實(shí)情況列入黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)重點(diǎn)內(nèi)容，并加大審計(jì)力度。審計(jì)機(jī)關(guān)在確定黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作方案時(shí)，應(yīng)將落實(shí)政府會(huì)計(jì)改革的具體措施情況列入審計(jì)重點(diǎn)內(nèi)容。對(duì)于地方和部門黨政領(lǐng)導(dǎo)干部在政府會(huì)計(jì)改革政策執(zhí)行中的不作為、亂作為等問(wèn)題進(jìn)行揭示、問(wèn)責(zé)，以保障政府會(huì)計(jì)改革政策的及時(shí)落地。
3. 審計(jì)機(jī)關(guān)將黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)結(jié)果抄送財(cái)政部門，拓展審計(jì)成果應(yīng)用渠道。當(dāng)前，《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定》確立的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作聯(lián)席會(huì)議制度由紀(jì)檢、組織、審計(jì)、監(jiān)察、人力資源社會(huì)保障和國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理等部門組成，尚未包括財(cái)政部門。鑒于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)內(nèi)容涉及經(jīng)濟(jì)政策執(zhí)行、經(jīng)濟(jì)管理制度、財(cái)政預(yù)算收支、國(guó)有資源和政府性債務(wù)等情況，建議審計(jì)機(jī)關(guān)將黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)結(jié)果抄送財(cái)政部門，使財(cái)政部門掌握其他部門和地方政府執(zhí)行政府會(huì)計(jì)改革政策的具體情況，對(duì)政策執(zhí)行情況進(jìn)行評(píng)估，進(jìn)而采取措施、調(diào)整政策，推動(dòng)改革深化。
主要參考文獻(xiàn)：
陳立齊，李建發(fā)．國(guó)際政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及其發(fā)展評(píng)述［J］．會(huì)計(jì)研究，2003（9）．
陳平澤．依法治國(guó)視角下的黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)［J］．審計(jì)月刊，2015（1）．
陳志斌．政府會(huì)計(jì)概念框架結(jié)構(gòu)研究［J］．會(huì)計(jì)研究，2011（1）．
李金華．我國(guó)審計(jì)25年回顧與展望［M］．北京：人民出版社，2008．
劉家義．中國(guó)特色社會(huì)主義審計(jì)理論研究［M］．北京：中國(guó)時(shí)代經(jīng)濟(jì)出版社，2013．
路軍偉，陳希暉．政府績(jī)效審計(jì)與政府會(huì)計(jì)改革的互動(dòng)關(guān)系研究［J］．審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究，2006（6）．
戚艷霞，種金睿，姜國(guó)杰．公共財(cái)政管理框架下的政府會(huì)計(jì)改革：理論詮釋與制度完善［J］．財(cái)政研究，2013（11）．
戚艷霞，王鑫．政府會(huì)計(jì)與政府審計(jì)的動(dòng)態(tài)協(xié)調(diào)和制度優(yōu)化［J］．審計(jì)研究，2013（3）．
戚振東，尹平．經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)產(chǎn)生的動(dòng)因和權(quán)力監(jiān)督特征研究［J］．審計(jì)研究，2013（1）．
王雍君．支出周期：構(gòu)造政府預(yù)算會(huì)計(jì)框架的邏輯起點(diǎn)［J］．會(huì)計(jì)研究，2007（5）．
張琦，張娟．供求矛盾、信息決策與政府會(huì)計(jì)改革［J］．會(huì)計(jì)研究，2012（7）．
張?jiān)彛畷?huì)計(jì)改革的新力量：政府審計(jì)的咨詢功能［J］．廈門大學(xué)學(xué)報(bào)（哲學(xué)社會(huì)科學(xué)版），2010（4）．
