政府及非營利組織會(huì)計(jì)是我國會(huì)計(jì)體系的重要組成部分，《會(huì)計(jì)改革與發(fā)展“十二五”規(guī)劃綱要》提出要在“十二五”時(shí)期大力推進(jìn)政府及非營利組織會(huì)計(jì)改革，不斷提高財(cái)政科學(xué)化精細(xì)化管理水平。并全方位地從推進(jìn)事業(yè)單位會(huì)計(jì)改革、建立政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系、健全社會(huì)保險(xiǎn)基金會(huì)計(jì)體系、完善民間非營利組織會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、構(gòu)建行政事業(yè)單位內(nèi)控規(guī)范體系等各個(gè)方面明確了任務(wù)和措施。
一、政府及非營利組織會(huì)計(jì)改革研究綜述
從2001年起，國內(nèi)陸續(xù)有學(xué)者開始研究政府與非營利組織會(huì)計(jì)制度，主要包括以下三個(gè)方面。
1.從政府及非營利組織會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)上研究
王淑梅（2002）指出了收付實(shí)現(xiàn)制預(yù)算會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的弊端，認(rèn)為采用此核算基礎(chǔ)，財(cái)政支出反映的內(nèi)容不全面、成本、費(fèi)用的核算不準(zhǔn)確等問題，因此，轉(zhuǎn)變?yōu)橐詸?quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)成為必然趨勢，但是，我國在現(xiàn)階段，還不能“一步到位”式地將預(yù)算會(huì)計(jì)基礎(chǔ)由收付實(shí)現(xiàn)制直接轉(zhuǎn)為權(quán)責(zé)發(fā)生制，而要結(jié)合我國的現(xiàn)實(shí)條件，先部分引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，待時(shí)機(jī)成熟時(shí)，再逐步向較高程度的權(quán)責(zé)發(fā)生制過渡。紀(jì)瑜和陳友蓮（2003）在《財(cái)經(jīng)理論與實(shí)踐》中發(fā)表了題為《我國政府預(yù)算與會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的思考》的文章，文章認(rèn)為由于政府職能的轉(zhuǎn)變、私人部門介入公共領(lǐng)域等，目前的政府會(huì)計(jì)采用的收付實(shí)現(xiàn)制無法反映財(cái)政資金運(yùn)動(dòng)的信息,以及上述資金運(yùn)動(dòng)相關(guān)的非財(cái)務(wù)信息,因此我國政府預(yù)算管理與政府會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制適應(yīng)了市場經(jīng)濟(jì)體制下政府職能轉(zhuǎn)變多方面的要求,有利于建立一個(gè)健全透明的政府預(yù)算和會(huì)計(jì)體系, 進(jìn)而達(dá)到實(shí)現(xiàn)公共資源優(yōu)化配置、控制財(cái)政支出、有效評(píng)價(jià)政府績效、防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)和提高政府持續(xù)發(fā)展能力的目標(biāo)。任明東（2010）認(rèn)為，我國的經(jīng)濟(jì)改革走的是漸進(jìn)式道路，政府會(huì)計(jì)改革也必將是循序漸進(jìn)式的，在引入應(yīng)計(jì)制會(huì)計(jì)上也將是漸進(jìn)式的，不可能一蹴而就.我國的政府及非營利組織會(huì)計(jì)目前宜選擇修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制，而把完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制作為一個(gè)長期的目標(biāo)。林翰文（2010）也認(rèn)為我國宜實(shí)行修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，即在政府會(huì)計(jì)制度的核算基礎(chǔ)總體上應(yīng)考慮有選擇地在部分會(huì)計(jì)事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理上實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制。原因在于世界大多數(shù)國家都是循序漸進(jìn)地推進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制。此種做法也符合我國國情。
2.從政府及非營利組織財(cái)務(wù)報(bào)告研究
李蕾、曹雨露（2004）分析了美國政府財(cái)務(wù)報(bào)告模式后，認(rèn)為，我國目前提供政府財(cái)務(wù)信息的主要對外報(bào)告是“政府預(yù)算執(zhí)行情況報(bào)告”。要借鑒美國的經(jīng)驗(yàn)，建議構(gòu)造合理的政府財(cái)務(wù)報(bào)告框架,規(guī)范報(bào)告內(nèi)容,從而完善我國的政府財(cái)務(wù)報(bào)告體系。程曉佳（2004）認(rèn)為，政府財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)該反映政府的受托責(zé)任情況，強(qiáng)調(diào)國際貨幣基金組織《財(cái)政透明度手冊》對我國政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的指導(dǎo)作用。李建發(fā)（2005）認(rèn)為，我國的預(yù)算會(huì)計(jì)制度不應(yīng)將使用者局限于內(nèi)部、上級(jí)政府機(jī)構(gòu)及主管部門，應(yīng)該意識(shí)到我國的經(jīng)濟(jì)政治體制、經(jīng)濟(jì)環(huán)境的特殊性，并在此基礎(chǔ)上著重研究財(cái)務(wù)報(bào)告使用者的構(gòu)成及其信息需求、財(cái)務(wù)報(bào)告主體、財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)容框架等若干問題。
3.從政府及非營利組織會(huì)計(jì)體系研究
鄒玉香（2009）提出，我國至今還沒有真正建立政府與非營利組織會(huì)計(jì)體系?，F(xiàn)行財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)只是政府的預(yù)算執(zhí)行會(huì)計(jì)，其目的是加強(qiáng)預(yù)算管理和控制，而不是為了反映政府的財(cái)務(wù)狀況。而國有非營利組織受財(cái)政預(yù)算的約束和限制，會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)報(bào)告接近于政府預(yù)算會(huì)計(jì)，把國有事業(yè)單位會(huì)計(jì)剝離出政府會(huì)計(jì)體系似乎不盡合理。會(huì)計(jì)體系似乎不盡合理民間非營利組織與國有事業(yè)單位有明顯差異，其核算內(nèi)容、財(cái)務(wù)報(bào)告目的都有其特殊性，因此它適用的會(huì)計(jì)規(guī)范可單獨(dú)制定。建議應(yīng)該從完善體系上進(jìn)行建設(shè)。司建（（2009）揭示了政府及非營利組織會(huì)計(jì)規(guī)則與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則分立發(fā)展存在的問題、分析了統(tǒng)一我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的可能性、必要性，勾勒了統(tǒng)一會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的框架和制定要點(diǎn)，然后從思想基礎(chǔ)、理論基礎(chǔ)、組織保障、分步實(shí)施方面提出了統(tǒng)一會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的對策和建議。林翰文（2010）認(rèn)為，應(yīng)將我國目前的預(yù)算會(huì)計(jì)和企業(yè)會(huì)計(jì)兩大會(huì)計(jì)體系相應(yīng)改為政府會(huì)計(jì)、非營利組織會(huì)計(jì)和企業(yè)會(huì)計(jì)三大體系，以分別適用上述不同性質(zhì)的單位。
綜上所述，國內(nèi)對于政府及非營利組織會(huì)計(jì)制度的研究取得了一定進(jìn)展，基本形成了一些一致的觀點(diǎn)和看法。首先，明確政府及非營利組織會(huì)計(jì)體系，并制定出一套結(jié)構(gòu)科學(xué)、內(nèi)容完整、先后有序、概念統(tǒng)一的適合我國國情的政府及非營利組織會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是我國政府及非營利組織會(huì)計(jì)改革的基礎(chǔ)。我國在此領(lǐng)域的會(huì)計(jì)體系不夠完善，應(yīng)該建立起與國際接軌并且符合我國國情的政府非營利組織會(huì)計(jì)體系。但是對于體系的建設(shè)有不同意見。其次，在會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)上，認(rèn)為應(yīng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制作為核算基礎(chǔ)。對于改革的進(jìn)程，適宜采用漸進(jìn)模式，在改革初期，采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制。但是大多數(shù)研究僅限于理論研究，沒有涉及實(shí)證研究（例如，具體那些領(lǐng)域需要先采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，漸進(jìn)式的步驟如何等都極少有研究）。在財(cái)務(wù)報(bào)告方面，我國目前的政府及非營利組織會(huì)計(jì)報(bào)告不能及時(shí)真實(shí)反映政府收支的狀況，披露范圍較窄，難以滿足政府財(cái)務(wù)管理和財(cái)務(wù)信息需求目標(biāo)。政府及非營利組織會(huì)計(jì)報(bào)告應(yīng)該在擴(kuò)大報(bào)告信息需求者的基礎(chǔ)上，設(shè)計(jì)其列報(bào)、披露范圍和內(nèi)容。對于具體實(shí)行辦法，還需要進(jìn)一步研究。
二、目前政府及非營利組織會(huì)計(jì)存在的問題
目前我國的政府及非營利組織會(huì)計(jì)目前存在的問題主要體現(xiàn)在以下方面：
1.會(huì)計(jì)體系結(jié)構(gòu)存在問題
非營利組織按其資金的主要來源不同，可分為公立非營利組織和民間非營利組織。公立非營利組織是指其資金主要來源于政府的非營利組織。建國多年來。我國的非營利組織中，大部分需要政府財(cái)力支持。但是隨著時(shí)代的發(fā)展，非營利組織已逐步走向市場，資金來源已日趨多元化，逐漸實(shí)現(xiàn)自負(fù)盈虧。而目前這種對各類非營利組織不加區(qū)分的會(huì)計(jì)制度，已不適應(yīng)非營利組織發(fā)展的需要。政府會(huì)計(jì)與企業(yè)會(huì)計(jì)顯然分屬于兩大會(huì)計(jì)體系，但非營利組織會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)歸屬于哪個(gè)會(huì)計(jì)體系或者是否應(yīng)當(dāng)獨(dú)立成為一個(gè)會(huì)計(jì)體系也成了一個(gè)問題。
由于制度規(guī)定的缺失，大部分的行政事業(yè)單位等非營利組織，將基建會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)分列，使其分屬于不同的會(huì)計(jì)系統(tǒng)，執(zhí)行不同的會(huì)計(jì)制度，分設(shè)銀行賬戶，分別進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。這使得在同一組織下，人為地將一個(gè)會(huì)計(jì)主體分為了兩個(gè)會(huì)計(jì)主體。實(shí)行部門預(yù)算后，預(yù)算單位的所有收支已統(tǒng)一納入綜合預(yù)算編制，這使預(yù)算管理口徑與實(shí)際核算不符，很不利于自籌基建款與基建撥款的統(tǒng)籌安排，也不能完整地反映資金使用和預(yù)算執(zhí)行情況。
2.會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)不統(tǒng)一，核算內(nèi)容反映不全面
在預(yù)算會(huì)計(jì)下，政府會(huì)計(jì)是以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的。收付實(shí)現(xiàn)制簡單易懂，核算流程清晰，但是采用收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行核算全面不能反映會(huì)計(jì)主體的權(quán)利和義務(wù)。例如已經(jīng)產(chǎn)生的義務(wù)但尚未支付的款項(xiàng)得不到反映，采用收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)造成在同一會(huì)計(jì)期間權(quán)力和責(zé)任的不匹配。例如，在政府會(huì)計(jì)中，即本屆政府償還的可能是以前各屆政府舉借的債務(wù)，但是在會(huì)計(jì)核算中得不到反映，使得其舉借的債務(wù)又可能轉(zhuǎn)嫁給以后各屆政府償還，從而不能客觀、公正、全面地考核各屆政府的實(shí)際績效。
會(huì)計(jì)主體在當(dāng)期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的應(yīng)收權(quán)利，采用收付實(shí)現(xiàn)制核算基礎(chǔ)，也不能得到體現(xiàn)。這樣使得會(huì)計(jì)主體當(dāng)期的資金活動(dòng)不能得到全面反映。而事業(yè)單位只在經(jīng)營性業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算中采取權(quán)責(zé)發(fā)生制，而對于非經(jīng)營性業(yè)務(wù)仍采取收付實(shí)現(xiàn)制。這樣不利于事業(yè)單位的內(nèi)部管理，不利于國家資金的有效使用，還很容易造成國有資產(chǎn)的流失，使得事業(yè)單位會(huì)計(jì)報(bào)告信息不完整，透明度不高。
目前民間非營利組織實(shí)行的是《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》，《制度》中規(guī)定，一般采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，使得前述的收付實(shí)現(xiàn)制的不足有所改進(jìn)。但是由于目前的大多數(shù)非營利組織帶有政府性質(zhì)，在核算的過程中預(yù)算的成分還是較大，使得很多單位沒有動(dòng)力采用權(quán)責(zé)發(fā)生制作為核算基礎(chǔ)。我們對郴州的三家非營利組織進(jìn)行調(diào)查的結(jié)果是：郴州市教育基金會(huì)實(shí)行《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)；郴州慈善總會(huì)實(shí)行《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》，采用收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)；紅十字會(huì)則由于業(yè)務(wù)簡單，沒有進(jìn)行獨(dú)立核算。紅十字會(huì)中有一些沒有發(fā)票的捐款物資不進(jìn)行估價(jià)入賬，只進(jìn)行數(shù)量登記，沒有體現(xiàn)其業(yè)務(wù)量。
非營利組織大多在近幾年從政府獨(dú)立出來，其固定資產(chǎn)大多為政府提供，郴州市教育基金沒有自己的辦公樓，辦公地點(diǎn)設(shè)為是教育局內(nèi)，固定資產(chǎn)僅為一些電腦、辦公桌椅等。郴州市紅十字會(huì)的辦公樓為原建工集團(tuán)閑置資產(chǎn)劃撥，房屋簡陋。目前非營利組織固定資產(chǎn)的現(xiàn)狀導(dǎo)致非營利組織對固定資產(chǎn)的核算也比較簡單，部分沒有計(jì)提折舊。行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)雖然對其擁有的固定資產(chǎn)進(jìn)行了全面核算，但由于國家財(cái)政的預(yù)決算并不要求反映固定資產(chǎn)方面的信息。所以其結(jié)果只能作為統(tǒng)計(jì)部門的參考資料，這就意味著購置固定資產(chǎn)的財(cái)政資金一旦支出后就退出了政府與公眾的視野，不利于他們正確的對政府部門使用公共資源的效率、效果和經(jīng)濟(jì)性進(jìn)行決策和管理，也不利于政府采購。主要原因就在于行政事業(yè)單位不對固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，不能反映固定資產(chǎn)的凈值，不能體現(xiàn)固定資產(chǎn)的新舊程度，也就不能判斷固定資產(chǎn)更新?lián)Q代的需求。由于上述存在問題，使得目前的預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表不能全面反映政府的資產(chǎn)和負(fù)債情況。
3.政府與非營利組織會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告信息披露不充分
（1）現(xiàn)金流量表沒有普遍編制。在非營利組織中，執(zhí)行《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》的郴州市教育基金會(huì)編制了現(xiàn)金流量表，但是表中一般僅有業(yè)務(wù)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，而投資活動(dòng)和籌資活動(dòng)較少。在其他兩家非營利組織沒有執(zhí)行《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》，也就沒有編制現(xiàn)金流量表。我國的行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)也沒有編制現(xiàn)金流量表要求，這就不能較好地了解單位的貨幣資金周轉(zhuǎn)情況，也無法揭示投資活動(dòng)和單位籌資產(chǎn)生的貨幣資金變動(dòng)情況及原因，不利于管理者合理調(diào)度和使用資金。
（2）會(huì)計(jì)信息真實(shí)性因報(bào)表項(xiàng)目列示的不夠科學(xué)而受到影響?，F(xiàn)行資產(chǎn)負(fù)債表中所采用的“資產(chǎn)+支出=負(fù)債+凈資產(chǎn)+收入”的平衡公式編制資產(chǎn)負(fù)債表，將時(shí)點(diǎn)會(huì)計(jì)信息與期間會(huì)計(jì)信息混同編報(bào)。這既不符合資產(chǎn)負(fù)債表的定義,也違背了明晰性原則，使資產(chǎn)負(fù)債表與收入支出表內(nèi)容重復(fù)交叉，讓人費(fèi)解；此外，資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目不像企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表按流動(dòng)性分類，而按會(huì)計(jì)科目順序排列，也沒有按時(shí)間區(qū)分長短期負(fù)債，這不利于對財(cái)務(wù)報(bào)告和財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行分析。
4.會(huì)計(jì)監(jiān)督不到位
目前只有少數(shù)非營利組織的會(huì)計(jì)報(bào)表聘請會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)（郴州市教育基金聘請郴州統(tǒng)一聯(lián)合會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)），大部分非營利組織沒有外部獨(dú)立審計(jì)，使得外部審計(jì)沒有普遍化，無法客觀反映非營利組織的受托責(zé)任。有部分組織聘請政府部門審計(jì)，其審計(jì)的獨(dú)立性受到懷疑，因?yàn)?，目前的大部分非營利組織附屬政府部門，由政府部門審計(jì)不能做到完全的客觀、公正，使得非營利組織的會(huì)計(jì)信息處理過程、結(jié)果不能得到有效監(jiān)督。而政府部門的核算結(jié)果僅向上級(jí)報(bào)告，上級(jí)匯總，沒有獨(dú)立第三方進(jìn)行審計(jì)。其結(jié)果的可靠性得到懷疑。預(yù)算會(huì)計(jì)中部分款項(xiàng)為專款專用，沒有獨(dú)立的一個(gè)會(huì)計(jì)主體對此進(jìn)行核算，使得該部分資金的使用和結(jié)余不能得到全面反映。
5.制度的規(guī)定不能滿足當(dāng)前政府及非營利組織的業(yè)務(wù)發(fā)展
于2004年頒布的《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》規(guī)定：“短期投資的利息和現(xiàn)金股利應(yīng)當(dāng)于實(shí)際收到時(shí)，沖減投資的賬面價(jià)值，但已記入應(yīng)收款項(xiàng)的除外。但是，委托貸款（包括短期和長期）應(yīng)按期計(jì)息，計(jì)入當(dāng)期投資收益；”由此看來，非營利組織并非所有對外投資的利息收入計(jì)入“投資收益”賬戶。而目前有些非營利組織的對外投資占到總資產(chǎn)的50%以上（郴州慈善總會(huì)2011年末的對外投資為壹仟萬元，總資產(chǎn)為1900多萬元）。業(yè)務(wù)規(guī)模的不斷擴(kuò)大，使得非營利組織對外投資的收益不計(jì)入“投資收益”已經(jīng)不符合實(shí)際需求了。郴州市教育基金的資產(chǎn)中有近40%為貨幣資金，目前該單位的閑置資金暫未對外投資，主要存銀行賺取利息。但是通過調(diào)查，該單位的負(fù)責(zé)人稱會(huì)利用閑置資金進(jìn)行投資，使得資金充分發(fā)揮效益，但是一旦對外投資，其核算問題也待解決。政府及非營利組織中很大部分收入來源于政府補(bǔ)貼，政府按照上一年度的一定比例補(bǔ)貼非營利組織。郴州市教育基金會(huì)與市財(cái)政局、市教育局簽訂了“政府購買服務(wù)”協(xié)議書，市財(cái)政局按每年服務(wù)項(xiàng)目金額總數(shù)的38%撥付給市教育基金會(huì)。這對政府非營利組織做大做強(qiáng)和事業(yè)發(fā)展起到了促進(jìn)作用。
三、政府及非營利組織會(huì)計(jì)制度改革探究
1.建立政府及非營利組織會(huì)計(jì)體系
在前面的分析中，我們得出政府及非營利組織會(huì)計(jì)存在不少問題。要想改革我國的政府及非營利組織會(huì)計(jì)，必須建立合理的政府及非營利組織會(huì)計(jì)體系。建立合理的會(huì)計(jì)體系必須考慮特殊性和一般性。一般性是指會(huì)計(jì)體系內(nèi)部的同質(zhì)性，特殊性是指會(huì)計(jì)體系內(nèi)部各行業(yè)自身的特點(diǎn)。
首先必須對我國的會(huì)計(jì)體系進(jìn)行劃分，考慮各行各業(yè)的會(huì)計(jì)特點(diǎn)，我們從一般性出發(fā)，認(rèn)為中國的會(huì)計(jì)體系應(yīng)該劃分為三大部分，分別是：政府會(huì)計(jì)、企業(yè)會(huì)計(jì)、非營利組織會(huì)計(jì)。政府會(huì)計(jì)包含的內(nèi)容為各級(jí)政府和依靠財(cái)政撥款的事業(yè)單位；目前的一些事業(yè)單位正在進(jìn)行改制，改制后逐漸走向自收自支，可以劃歸為企業(yè)會(huì)計(jì)；非營利組織會(huì)計(jì)包括民間和國有的。按照這種劃分的思想為營利組織和非營利組織分屬不同的會(huì)計(jì)體系，依靠財(cái)政撥款的組織和自收自支的組織分屬不同的會(huì)計(jì)體系。目前我國的非營利組織中的依靠財(cái)政撥款國有非營利組織的劃分就存在一定難度，但應(yīng)該看到，非營利組織的發(fā)展方向?yàn)樽载?fù)盈虧，其與民間非營利組織的業(yè)務(wù)內(nèi)容就具有趨同性，所以將其歸為非營利組織會(huì)計(jì)體系較為合適。另一方面，我們也應(yīng)該看到體系內(nèi)各行業(yè)的特殊性，對于行業(yè)內(nèi)特殊的業(yè)務(wù)的處理上，也要進(jìn)行規(guī)范?？紤]到這一點(diǎn)，可以頒布各行業(yè)的會(huì)計(jì)制度，或者將各行業(yè)特殊的業(yè)務(wù)歸集為一個(gè)特殊會(huì)計(jì)處理制度合集。為各行業(yè)的特殊業(yè)務(wù)提供指引。
上述會(huì)計(jì)體系的劃分主要依靠制定相應(yīng)的會(huì)計(jì)制度來實(shí)現(xiàn)，但是僅僅依靠制定相應(yīng)的會(huì)計(jì)制度是不夠的，還應(yīng)該發(fā)布相應(yīng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是以特定的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)(交易或事項(xiàng))或特定的報(bào)表項(xiàng)目為對象，它詳細(xì)分析各項(xiàng)業(yè)務(wù)或項(xiàng)目的特點(diǎn)，規(guī)定所引用概念的定義，然后以確認(rèn)與計(jì)量為中心并兼顧披露，對圍繞該業(yè)務(wù)或項(xiàng)目有可能發(fā)生的各種問題做出處理的規(guī)范。在政府及非營利組織中，如果不規(guī)定具體業(yè)務(wù)的核算，就會(huì)導(dǎo)致各個(gè)政府及非營利組織的核算存在很大的發(fā)揮空間，核算出來的結(jié)果不具有可比性。不能提供有效的評(píng)價(jià)信息。因此建議在制定相應(yīng)會(huì)計(jì)制度的基礎(chǔ)上制定相應(yīng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對政府以及非營利組織的具體業(yè)務(wù)提供指引。
最后，還應(yīng)出臺(tái)相應(yīng)的財(cái)務(wù)報(bào)告規(guī)范。建立政府財(cái)務(wù)報(bào)告體系的目的是為了更全面、完整、系統(tǒng)地反映政府的財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)營結(jié)果以及資源受托管理責(zé)任履行情況，為社會(huì)公眾及相關(guān)信息使用者客觀公正地評(píng)價(jià)政府履行公共受托責(zé)任情況及受托績效提供真實(shí)可靠和相關(guān)的財(cái)務(wù)信息。所以，研究政府財(cái)務(wù)報(bào)告問題必須從目標(biāo)開始，因?yàn)槟繕?biāo)是財(cái)務(wù)報(bào)告的邏輯起點(diǎn)，是用于評(píng)估會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和發(fā)展會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的基礎(chǔ)，只有把財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)搞清楚了,才能按照信息公開、透明的要求，進(jìn)一步研究政府財(cái)務(wù)報(bào)告模式框架及內(nèi)容等問題。
2.全面實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)
在前面的分析中，得知采用收付實(shí)現(xiàn)制核算基礎(chǔ)不能全面反映會(huì)計(jì)主體資產(chǎn)、負(fù)債現(xiàn)狀的結(jié)論。在政府會(huì)計(jì)中，要進(jìn)行徹底的改革，必須引入權(quán)責(zé)發(fā)生制核算基礎(chǔ)。權(quán)責(zé)發(fā)生制有利于準(zhǔn)確的成本和費(fèi)用核算，促進(jìn)資產(chǎn)、負(fù)債管理的持續(xù)性管理；有利于客觀地評(píng)價(jià)政府與非營利組織的財(cái)務(wù)狀況和運(yùn)營績效，能更好地監(jiān)管國有資產(chǎn)，提高非營利組織的資金使用效益。
當(dāng)然，我們也應(yīng)該看到權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算相比收付實(shí)現(xiàn)制復(fù)雜，將權(quán)責(zé)發(fā)生制引入政府及非營利組織的會(huì)計(jì)核算中，需要一定的過程。盲目的全方面引入，只會(huì)造成前后信息不對等、財(cái)務(wù)信息無法銜接、不能會(huì)計(jì)信息需求者的要求等問題，只有漸進(jìn)式的引入權(quán)責(zé)發(fā)生制才能做到前后無縫鏈接。
3.將管理會(huì)計(jì)引入政府及非營利組織會(huì)計(jì)
會(huì)計(jì)按照服務(wù)對象不同可分為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)。企業(yè)會(huì)計(jì)研究涵蓋了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)兩大領(lǐng)域，而當(dāng)前學(xué)術(shù)界只對政府及非營利組織的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)予以關(guān)注。政府及非營利組織會(huì)計(jì)是否也應(yīng)引入管理會(huì)計(jì)呢，我們認(rèn)為，可以引入。目前政府及非營利組織職能轉(zhuǎn)變，社會(huì)對氣的關(guān)注，政府及非營利組織會(huì)計(jì)的目標(biāo)發(fā)生了變化，不僅需要展現(xiàn)過去的、歷史的信息，也需要關(guān)注未來的發(fā)展。管理會(huì)計(jì)能使政府及非營利組織建立公共財(cái)務(wù)管理，能更好的使用資金，發(fā)揮資金的最大效益。
4.政府會(huì)計(jì)引入基金會(huì)計(jì)模式
在政府及非營利組織中，很多資金都需要?？顚Ｓ?，如果將專款專用的資金混淆核算的話，會(huì)導(dǎo)致資金的使用不明確，還會(huì)導(dǎo)致資金的流失。因此，我們可以借鑒國外經(jīng)驗(yàn)，將每一項(xiàng)具有限定用途的財(cái)務(wù)資源都可作為一個(gè)獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體，進(jìn)行單獨(dú)記錄和報(bào)告，這就劃清了各種具有專門用途的預(yù)算資金的界限，保證了?？顚Ｓ迷瓌t的有效地執(zhí)行，便于加強(qiáng)政府和預(yù)算單位財(cái)務(wù)資源的管理，即引入基金會(huì)計(jì)模式
5.事業(yè)單位考核引入成本核算模式
事業(yè)單位應(yīng)在不違背《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》和《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的基本原則基礎(chǔ)上，在其內(nèi)部推行一套能滿足內(nèi)部管理需要的成本核算制度，才能有效地促進(jìn)事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理，才能應(yīng)對未來生存與發(fā)展的要求。且經(jīng)營性事業(yè)單位進(jìn)行全面的成本核算更有利于節(jié)約資金和提高運(yùn)行效率。成本核算可以體現(xiàn)在對人工成本進(jìn)行控制，固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，直接成本和間接成本的管理等方面。
6.加大從業(yè)人員的培養(yǎng)力度
要進(jìn)行政府及非營利組織跨會(huì)計(jì)制度改革，會(huì)計(jì)制度的執(zhí)行者十分重要，我國政府及非營利組織會(huì)計(jì)人才相當(dāng)缺乏。很多從業(yè)人員沒有會(huì)計(jì)從業(yè)資格證，還有部分人員在一個(gè)單位多年，沒有企業(yè)會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)，對于權(quán)責(zé)發(fā)生制、管理會(huì)計(jì)的知識(shí)匱乏，不能適應(yīng)會(huì)計(jì)制度的改革要求。因此，我們應(yīng)重視政府及非營利組織會(huì)計(jì)從業(yè)人員的培養(yǎng)力度，使得會(huì)計(jì)制度的改革順利進(jìn)行，達(dá)到預(yù)期效果。
郴州職業(yè)技術(shù)學(xué)院/郭克勇 黃慧丹 王家清 郴州市財(cái)政局/眭國萍
