【摘要】目前，電子商務(wù)的發(fā)展異常迅猛，第三方支付平臺(tái)已得到廣泛應(yīng)用，但國(guó)家針對(duì)第三方支付平臺(tái)備付金的會(huì)計(jì)核算方面之規(guī)定仍然是空白。本文分析了第三方支付平臺(tái)運(yùn)營(yíng)下的資金流轉(zhuǎn)模式，針對(duì)第三方支付平臺(tái)備付金核算的賬戶進(jìn)行了設(shè)置。同時(shí)以支付寶為例，針對(duì)第三方支付平臺(tái)備付金的會(huì)計(jì)賬務(wù)處理進(jìn)行探討，并提出了一些建議。
【關(guān)鍵詞】第三方支付平臺(tái) 支付寶 備付金 賬務(wù)處理
近些年來(lái)，在我國(guó)從事專業(yè)化支付服務(wù)的非金融機(jī)構(gòu)——第三方支付平臺(tái)的發(fā)展異常迅猛，所擁有的客戶數(shù)量、交易金額以及客戶備付金都呈現(xiàn)出快速增長(zhǎng)的勢(shì)頭。第三方支付平臺(tái)業(yè)務(wù)的快速發(fā)展，繁榮了支付服務(wù)市場(chǎng)，方便了社會(huì)公眾資金的結(jié)算，尤其是隨著阿里巴巴支付寶的余額寶、百度百付寶的百發(fā)百賺等理財(cái)產(chǎn)品的推出，第三方支付平臺(tái)的備付金增長(zhǎng)更加迅猛。備付金轉(zhuǎn)為理財(cái)產(chǎn)品不受金額限制，而理財(cái)產(chǎn)品轉(zhuǎn)為備付金也沒有時(shí)間限制，隨轉(zhuǎn)隨用、即時(shí)到賬，大大方便了用戶。不僅個(gè)人用戶使用第三方支付平臺(tái)首付款項(xiàng)，一些企業(yè)用戶也紛紛加入這一行列。但現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并未針對(duì)第三方支付平臺(tái)相關(guān)的業(yè)務(wù)領(lǐng)域制定會(huì)計(jì)處理的方法。本文以支付寶為例，對(duì)第三方支付平臺(tái)備付金等相關(guān)業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理進(jìn)行探討。支付寶是目前我國(guó)交易規(guī)模最大、最具代表性的第三方支付平臺(tái)，而且其交易流程也是人們最熟悉的。
一、第三方支付平臺(tái)運(yùn)營(yíng)下的資金流轉(zhuǎn)模式
第三方支付平臺(tái)是獨(dú)立于消費(fèi)者和企業(yè)經(jīng)營(yíng)者的第三方平臺(tái)，也是代收代付的資金交易中介，它與各大銀行簽約，與銀行進(jìn)行深度合作，對(duì)接銀行的支付結(jié)算系統(tǒng)，在電子交易中為買賣雙方提供資金支付的中轉(zhuǎn)。
在第三方支付系統(tǒng)中，存在著資金的延遲交付，資金的交付與賬務(wù)的處理不是同步的。購(gòu)買方先將款項(xiàng)支付給第三方支付平臺(tái)，然后賣方再發(fā)貨，購(gòu)買方確認(rèn)收到貨以后，再由第三方支付平臺(tái)將先前買方交付的貨款匯轉(zhuǎn)到賣方的賬戶里，在此過(guò)程中，資金不是及時(shí)地由購(gòu)買方賬戶轉(zhuǎn)到賣方賬戶，而是在第三方支付平臺(tái)沉淀。
下面以支付寶為例，購(gòu)買方將銀行存款先轉(zhuǎn)移到支付寶賬戶，然后賣方網(wǎng)商發(fā)貨，購(gòu)貨方確認(rèn)收貨后，通知支付寶進(jìn)行付款，此時(shí)資金才能轉(zhuǎn)移到銷售商那里。支付寶里的資金可以隨時(shí)轉(zhuǎn)入余額寶，也可以隨時(shí)將余額寶中的資金轉(zhuǎn)入支付寶，或者用余額寶中的資金直接支付款項(xiàng)。具體情況如下圖所示：
二、第三方支付平臺(tái)備付金核算賬戶的設(shè)置
假設(shè)交易的雙方都是企業(yè)，都需要進(jìn)行賬務(wù)處理，按照雙方交易的業(yè)務(wù)流程和資金流轉(zhuǎn)情況，雙方都要進(jìn)行核算賬戶的設(shè)置。支付寶是一個(gè)網(wǎng)絡(luò)支付平臺(tái)，它為交易雙方提供資金安全擔(dān)保的服務(wù)，已經(jīng)發(fā)展到具有網(wǎng)絡(luò)銀行的性質(zhì)。雖然其形式上還不是金融機(jī)構(gòu)，但筆者以為應(yīng)視同銀行存款來(lái)進(jìn)行核算。
隨著網(wǎng)絡(luò)交易規(guī)模的不斷擴(kuò)大，會(huì)有越來(lái)越多的企業(yè)使用第三方支付平臺(tái)，建議設(shè)置專門的會(huì)計(jì)科目進(jìn)行核算。一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)可通過(guò)設(shè)置“第三方支付平臺(tái)存款——××第三方支付公司”科目，核算企業(yè)在第三方支付平臺(tái)的資金充值款，若有多個(gè)賬號(hào)可以設(shè)三級(jí)子科目分別核算。如果網(wǎng)絡(luò)收入支付業(yè)務(wù)比較少，也可以將“第三方支付平臺(tái)存款”作為“銀行存款”或“其他貨幣資金”的二級(jí)科目進(jìn)行核算。
在資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)將“第三方支付平臺(tái)存款”作為貨幣資金予以反映，并在資產(chǎn)負(fù)債表附注中專門登記“第三方支付平臺(tái)存款”金額數(shù)據(jù)。
三、第三方支付平臺(tái)備付金的賬務(wù)處理說(shuō)明
下面以支付寶為例，說(shuō)明第三方支付平臺(tái)備付金的賬務(wù)處理方法。
1. 充值與提現(xiàn)。企業(yè)將其銀行存款轉(zhuǎn)移到支付寶賬戶：借記“第三方支付平臺(tái)存款——支付寶——××賬號(hào)”，貸記“銀行存款賬戶”；企業(yè)將支付寶賬戶資金轉(zhuǎn)移到銀行賬戶：做相反的分錄。
2. 購(gòu)買方選購(gòu)商品并采用支付寶擔(dān)保交易方式付款。此時(shí)為了確保買方可以得到商品，貨款暫時(shí)并不支付給賣家，而是轉(zhuǎn)到支付寶公司的賬戶。對(duì)于買家說(shuō)來(lái)，如果是直接使用支付寶賬戶里的余額來(lái)付款，則應(yīng)借記“預(yù)付賬款”賬戶，貸記“第三方支付平臺(tái)存款——支付寶——××賬號(hào)”賬戶；如果買方是通過(guò)網(wǎng)上銀行或快捷支付去付款，則應(yīng)借記“預(yù)付賬款”賬戶，而貸記“銀行存款”賬戶。
此時(shí)對(duì)于賣家來(lái)說(shuō)，買家付款以后，支付寶平臺(tái)會(huì)通知賣家發(fā)貨，但由于網(wǎng)購(gòu)的特殊性，買家缺乏對(duì)真實(shí)物品的切身感受，賣家一般都會(huì)向買家提供為期七天的無(wú)理由退貨服務(wù)。即相當(dāng)于銷售合同中規(guī)定了相應(yīng)的退貨條款，而且企業(yè)也不能確定是否會(huì)退貨，因此賣方企業(yè)可以暫時(shí)不確認(rèn)為收入，而借記“發(fā)出商品”賬戶，貸記“庫(kù)存商品”賬戶，等待買家確認(rèn)收貨。
第三方支付平臺(tái)支付寶公司收到買家支付的貨款時(shí)，可以借記“銀行存款”賬戶，而貸記“應(yīng)付賬款”賬戶。
3. 買方單位驗(yàn)收商品完成，在網(wǎng)上點(diǎn)擊確認(rèn)收貨，此時(shí)第三方支付平臺(tái)的支付寶就將貨款從銀行存款賬戶轉(zhuǎn)移到賣方單位的支付寶賬戶，買方單位應(yīng)借記“原材料（或庫(kù)存商品等）”賬戶，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”賬戶，貸記“預(yù)付賬款”賬戶。
對(duì)于賣方單位來(lái)說(shuō)，買方單位確認(rèn)收貨以后，商品的風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬都已經(jīng)轉(zhuǎn)移到了買方單位，賣方已經(jīng)失去對(duì)商品的控制權(quán)，經(jīng)濟(jì)利益也已經(jīng)流入到賣方企業(yè)，而且成本也可以可靠地進(jìn)行計(jì)量，完全符合收入的確認(rèn)條件，因此，賣方單位應(yīng)借記“第三方支付平臺(tái)存款——支付寶——××賬號(hào)”賬戶，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”賬戶，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”賬戶；同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)已銷商品成本，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”賬戶，貸記“發(fā)出商品”賬戶。
4. 如果購(gòu)買方單位未收到貨物，或者收到的貨物有問題而退貨，可以登錄支付寶網(wǎng)站，找到購(gòu)貨記錄，選擇退款。此時(shí)買方單位應(yīng)借記“第三方支付平臺(tái)存款——支付寶——××賬號(hào)”科目，貸記“預(yù)付賬款”科目；賣方單位則借記“庫(kù)存商品”科目，貸記“發(fā)出商品”科目。第三方支付平臺(tái)支付寶公司，則借記“應(yīng)付賬款”科目，而貸記“銀行存款”科目。
5. 支付寶余額資金轉(zhuǎn)入余額寶（天弘基金）的處理。一般單位的支付寶賬戶中都會(huì)有暫時(shí)閑置的資金，尤其是使用支付寶收款的企業(yè)單位，賬戶中閑置的資金就更多。以前放在銀行存款中還有活期利息，而在支付寶中則不計(jì)利息。這部分暫時(shí)閑置的資金可以轉(zhuǎn)入余額寶中，余額寶實(shí)際上是天弘基金公司的增利寶貨幣基金，其收益是每天計(jì)算的，當(dāng)日收益=（余額寶確認(rèn)資金/10 000）×每萬(wàn)份收益。每天下午三點(diǎn)左右前一天的收益就會(huì)到賬。而使用余額寶支付貨款或轉(zhuǎn)出資金，可實(shí)時(shí)使用，也可以實(shí)時(shí)轉(zhuǎn)回到支付寶賬戶或轉(zhuǎn)回到銀行存款。
由于余額寶是天弘基金公司的增利寶貨幣基金，所以轉(zhuǎn)入余額寶的資金實(shí)際上是企業(yè)的貨幣基金投資，應(yīng)通過(guò)“交易性金融資產(chǎn)”賬戶核算，轉(zhuǎn)入時(shí)借記“交易性金融資產(chǎn)”科目，貸記“第三方支付平臺(tái)存款——支付寶——××賬號(hào)”科目。由于余額寶的收益是每天計(jì)算的，并且計(jì)入當(dāng)天的余額寶本金中，如果每天確認(rèn)收益，太過(guò)繁瑣，建議在下一次動(dòng)用余額寶資金支付時(shí)確認(rèn)收益，可以不作為公允價(jià)值變動(dòng)損益，而直接作為投資收益，以簡(jiǎn)化核算。動(dòng)用余額寶資金支付時(shí)，借記“第三方支付平臺(tái)存款——支付寶——××賬號(hào)”科目， 貸記“交易性金融資產(chǎn)”科目，貸記“投資收益”科目（虧損時(shí)記入借方）。同時(shí)按動(dòng)用余額寶資金支付后的余額，借記“交易性金融資產(chǎn)”科目，貸記“第三方支付平臺(tái)存款——支付寶——××賬號(hào)”科目；到資產(chǎn)負(fù)債表日，也可以如此確認(rèn)收益。
6. 支付寶非擔(dān)保交易方式付款（直接支付寶轉(zhuǎn)賬付款）的核算。如果買賣雙方比較熟悉，或者通過(guò)交易已經(jīng)互相信任，可以直接采用支付寶轉(zhuǎn)賬付款交易，不用支付寶擔(dān)保交易方式付款，這樣可以省去資金在支付寶公司的沉淀成本，效率更高。
目前，在電腦上進(jìn)行支付寶賬戶間轉(zhuǎn)賬，將收取手續(xù)費(fèi)，費(fèi)率一律為0.1%,0.5元起收,10元封頂,按每筆交易收費(fèi)。我國(guó)金融業(yè)早就有規(guī)定：“具有清算組織資格的機(jī)構(gòu)必須收取一定費(fèi)用，以維持機(jī)構(gòu)的正常開支成本，降低風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)避免行業(yè)內(nèi)的惡性競(jìng)爭(zhēng)，達(dá)到規(guī)范市場(chǎng)的目的?！敝Ц秾氉鳛橐患业谌街Ц镀髽I(yè)，具有清算功能，因此此項(xiàng)手續(xù)費(fèi)開支，轉(zhuǎn)賬付款的企業(yè)應(yīng)該作為財(cái)務(wù)費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益。所以直接支付寶轉(zhuǎn)賬付款時(shí)借記“應(yīng)付賬款”等科目，借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目，貸記“第三方支付平臺(tái)存款——支付寶——××賬號(hào)”科目。四、舉例分析
例1：金泰公司2013年12月10日將銀行存款15000元轉(zhuǎn)移到其支付寶賬戶ALI@JINTAI.COM。借：第三方支付平臺(tái)存款——支付寶——ALI@JINTAI.COM
15 000；貸：銀行存款15 000。
例2：金泰公司2013年12月12日向銀河公司購(gòu)買商品，商品價(jià)款10 000元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額1 700元，采用支付寶擔(dān)保交易方式付款11 700元。借：預(yù)付賬款11 700；貸：第三方支付平臺(tái)存款——支付寶——ALI@JINTAI.COM 11 700。
例3：銀河公司2013年12月12日根據(jù)訂單發(fā)貨，商品成本9 000元：借：發(fā)出商品9 000；貸：庫(kù)存商品9 000。
例4：金泰公司2013年12月18日收到貨物，在網(wǎng)站確認(rèn)收貨，支付購(gòu)貨款：借：原材料（或庫(kù)存商品等）10 000，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）1 700；貸：預(yù)付賬款11 700。
例5：銀河公司2013年12月18日收到貨款，收入到達(dá)支付寶賬戶ALI@YINHE.COM。借：第三方支付平臺(tái)存款——支付寶——ALI@YINHE.COM 11 700；貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入10 000，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）1 700。同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)已銷商品成本：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本9 000；貸：發(fā)出商品9 000。
例6：銀河公司2013年12月18日將暫時(shí)閑置的資金11 700轉(zhuǎn)入余額寶中，進(jìn)行投資：借：交易性金融資產(chǎn)11 700；貸：第三方支付平臺(tái)存款——支付寶——ALI@YINHE.COM 11 700。
例7：金泰公司2013年12月19日將其支付寶賬戶ALI@JINTAI.COM的余額3 300元提現(xiàn)：借：銀行存款 3 300；貸：第三方支付平臺(tái)存款——支付寶——ALI@JINTAI.COM 3 300。
例8：銀河公司2013年12月24使用余額寶資金購(gòu)買商品1 000元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額170元，采用支付寶擔(dān)保交易方式付款1 170元。假設(shè)余額寶自2013年12月18日轉(zhuǎn)入后，累計(jì)實(shí)現(xiàn)收益7元。確認(rèn)投資收益：借：第三方支付平臺(tái)存款——支付寶——ALI@YINHE.COM 11 707；貸：交易性金融資產(chǎn)11 700，投資收益7。
支付寶擔(dān)保交易方式付款：借：預(yù)付賬款1 170；貸：第三方支付平臺(tái)存款——支付寶——ALI@YINHE.COM 1 170。
余額寶資金支付后的余額：借：交易性金融資產(chǎn)10 537；貸：第三方支付平臺(tái)存款——支付寶——ALI@YINHE.COM 10 537。
例9：2013年12月30銀河公司2013年12月24購(gòu)買的商品到貨，驗(yàn)收時(shí)發(fā)現(xiàn)收到的貨物與訂購(gòu)的不符而退貨，登錄支付寶網(wǎng)站，選擇退款。
借：第三方支付平臺(tái)存款——支付寶——ALI@YINHE.COM 1 170；貸：預(yù)付賬款1 170。
例10：銀河公司2013年12月31將退貨的款項(xiàng)轉(zhuǎn)入余額寶投資，假設(shè)余額寶自2013年12月24日以后，累計(jì)實(shí)現(xiàn)收益9元。
確認(rèn)投資收益：借：第三方支付平臺(tái)存款——支付寶——ALI@YINHE.COM10 546；貸：交易性金融資產(chǎn)10 537，投資收益9。同時(shí)：借：交易性金融資產(chǎn)11 716；貸：第三方支付平臺(tái)存款——支付寶——ALI@YINHE.COM 11 716。
例11：金泰公司2014年1月31日向銀河公司購(gòu)買的商品，商品價(jià)款2 000元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額340元，貨物已經(jīng)驗(yàn)收入庫(kù)，款項(xiàng)暫欠。
借：原材料（或庫(kù)存商品等）2 000，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）340；貸：應(yīng)付賬款2 340。
例12：金泰公司采用支付寶直接付款方式支付2014年1月31日向銀河公司購(gòu)買商品的貨款2 340元，并支付手續(xù)費(fèi)2.34元。
借：應(yīng)付賬款2 340，財(cái)務(wù)費(fèi)用2.34；貸：第三方支付平臺(tái)存款——支付寶——ALI@JINTAI.COM2 342.34。
五、一點(diǎn)建議
目前第三方支付平臺(tái)在網(wǎng)上交易中扮演主要角色，其賬戶具有銀行賬戶的基本功能，可以實(shí)現(xiàn)充值、轉(zhuǎn)賬以及提現(xiàn)等功能，相較于到銀行現(xiàn)場(chǎng)辦理存取款轉(zhuǎn)賬業(yè)務(wù)，第三方支付平臺(tái)效率更高、成本更低。因此，國(guó)家應(yīng)鼓勵(lì)更多的單位使用第三方支付平臺(tái)，讓企業(yè)單位之間的資金流轉(zhuǎn)更加便捷，同時(shí)建議出臺(tái)相關(guān)的賬務(wù)處理指引，規(guī)范各單位對(duì)第三方支付平臺(tái)備付金的會(huì)計(jì)核算。對(duì)于第三方支付平臺(tái)的資金安全問題，相關(guān)部門也應(yīng)該盡快出臺(tái)相應(yīng)的政策法規(guī)加以規(guī)范，比如存款保險(xiǎn)制度、第三方支付平臺(tái)備付金準(zhǔn)備金制度等，對(duì)正在蓬勃發(fā)展的第三方支付平臺(tái)業(yè)務(wù)進(jìn)行強(qiáng)有力的監(jiān)管，從而保證用戶的資金及財(cái)產(chǎn)安全。
【注】本文系安徽省級(jí)專業(yè)綜合改革試點(diǎn)科研項(xiàng)目“會(huì)計(jì)電算化專業(yè)綜合改革試點(diǎn)”（編號(hào)：2012zy134）的研究成果。
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【作 者】
陳如同
【作者單位】
（安徽糧食工程職業(yè)學(xué)院工商管理系 合肥 230011）
