20世紀(jì)80年代，目標(biāo)成本管理方法被日本企業(yè)廣泛應(yīng)用，后又逐漸被歐美企業(yè)關(guān)注，同時我國的許多學(xué)者也對目標(biāo)成本產(chǎn)生了廣泛的關(guān)注，有學(xué)者認(rèn)為邯鄲鋼鐵對于成本的管理方法是我國目標(biāo)成本管理的典型案例。筆者通過查閱相關(guān)資料，對比發(fā)現(xiàn)邯鄲鋼鐵的成本管理方法雖然與目標(biāo)成本管理方法存在許多相似之處，但并不是真正的目標(biāo)成本管理。本文對目標(biāo)成本管理進行深入分析，在此基礎(chǔ)上與邯鄲鋼鐵的成本管理經(jīng)驗加以區(qū)別，并對我國企業(yè)成本管理現(xiàn)狀和存在問題加以分析，嘗試提出解決方案。
一、目標(biāo)成本管理概述
（一）目標(biāo)成本管理的核心
作為戰(zhàn)略性的成本管理思想，目標(biāo)成本管理關(guān)注的是從根本上設(shè)計和傳遞成本壓力（白彥平，2007）。目標(biāo)成本管理與傳統(tǒng)成本管理相比，其流程比較復(fù)雜，它在產(chǎn)品生產(chǎn)的一開始，就把利潤融入到了整個產(chǎn)品的生產(chǎn)過程中。它要求企業(yè)制定成本時注重以市場價格為導(dǎo)向，嚴(yán)格關(guān)注市場需求，并將價格的制定范圍向上向下延伸至整個供應(yīng)鏈，成本規(guī)劃包含市場驅(qū)動成本、產(chǎn)品層次目標(biāo)成本和零部件目標(biāo)成本三個環(huán)節(jié)，每個環(huán)節(jié)又將供應(yīng)商、零售商、批發(fā)商的利益共同點貫穿在一起。見圖1。
（二）目標(biāo)成本管理與傳統(tǒng)成本管理的區(qū)別
1.兩者的成本確定方式不同。傳統(tǒng)的成本管理方法是用成本決定價格，通過簡單的成本加成估計最終成本，然后減去預(yù)期的利潤從而得到產(chǎn)品的價格。而目標(biāo)成本管理由價格決定成本，通過研究確定需求市場上的產(chǎn)品價格，減去預(yù)期利潤，從而得到產(chǎn)品的成本，即目標(biāo)成本=競爭性市場價格-目標(biāo)利潤。
2.兩者所關(guān)注的產(chǎn)品生命周期中的階段不同。傳統(tǒng)成本管理只關(guān)注產(chǎn)品的購買價格，千方百計實現(xiàn)購買價格的最小化。而目標(biāo)成本管理貫穿于產(chǎn)品生命周期的不同階段，從制造成本、研發(fā)成本、管理成本到銷售成本、技術(shù)后援成本（產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)見表1）。它不但關(guān)注購買價格的最小化，同時關(guān)注生產(chǎn)者生命周期各個成本的最小化。
3.兩者削減成本的方法不同。傳統(tǒng)的成本管理方式更多地關(guān)注于規(guī)模經(jīng)濟、減少浪費以及提高產(chǎn)量等簡單粗放的方式。而目標(biāo)成本管理其降低成本的核心在于設(shè)計和傳遞成本壓力，在產(chǎn)品的設(shè)計之初就投入了大量的市場調(diào)查，考察消費者需求，消除那些成本高而又費時的設(shè)計，從而縮短產(chǎn)品投放市場的時間，降低成本。
二、邯鄲鋼鐵的成本管理及其與目標(biāo)成本管理的區(qū)別
（一）邯鋼實施目標(biāo)成本管理的基本內(nèi)容
邯鄲鋼鐵的目標(biāo)成本管理模式可以大體概況為模擬市場核算和實行成本否決制。在實際管理過程中，將模擬核算市場的逆向價格生成及其考核機制融入到管理的方方面面。
1.模擬市場核算。1996年，邯鄲鋼鐵根據(jù)市場變化改革定價機制，隨市場價格的變動隨時調(diào)整價格。主要做到了以下幾個方面：一是充分考慮水、電、燃?xì)?、運費等隱性成本的市場價格；二是將成本的管理向上延伸至半成本階段，運用逆向方法，進行成本分解分析，對比成本和市場價格之間的差額；三是企業(yè)的物資管理部門進行直接的市場調(diào)查，對價格進行隨時的掌控，分析控制最高價格和最低價格（方振峰，2012）。
2.實行成本否決制。成本否決制有兩個基本原則：一是不講客觀、嚴(yán)格考核、不實行彈性機制；二是嚴(yán)格貫徹成本否決權(quán)。在這個前提下，如果成本目標(biāo)沒有完成好，其他的指標(biāo)完成得再好也沒有考核意義，成本目標(biāo)的完成情況不僅直接和工資獎金掛鉤，而且和職稱職務(wù)的晉升掛鉤，使成本考核的結(jié)果與每個人的切身利益緊密聯(lián)系。
（二）邯鋼成本管理經(jīng)驗與目標(biāo)成本管理的區(qū)別
1.邯鋼引入的“模擬市場”核算，雖然有效地對成本進行事中和事后控制，同時邯鋼所采用的標(biāo)準(zhǔn)也直接來源于市場供求，但是仔細(xì)研究不難發(fā)現(xiàn)，邯鋼的管理經(jīng)驗僅僅是“泰勒制”，是首鋼成本核算經(jīng)驗的復(fù)制，側(cè)重點還是在于如何提高作業(yè)效率，其逆向成本法側(cè)重將成本分解到廠、班組和個人，該種做法不適用于規(guī)模較小、產(chǎn)品銷路尚未打開的小型企業(yè)，而目標(biāo)成本管理的戰(zhàn)略思想是幫助企業(yè)設(shè)計開發(fā)具有市場潛力的產(chǎn)品，關(guān)注產(chǎn)品的整個生命周期中的各個環(huán)節(jié)成本確定問題。
2.邯鋼經(jīng)驗中的“成本否決制”雖然貫穿了全員參與的思想，指的是企業(yè)中從廠到班組再到個人，每個人的利益都與企業(yè)的成本掛鉤，如果某個單位超過了預(yù)先分配的成本目標(biāo)，那么不論其他指標(biāo)完成得再好其獎金和工資也會受到影響，這樣就把企業(yè)產(chǎn)品從設(shè)計、供應(yīng)到生產(chǎn)銷售都和每一個人的利益聯(lián)系了起來。但是仔細(xì)研究目標(biāo)成本的規(guī)劃過程不難發(fā)現(xiàn)，目標(biāo)成本在產(chǎn)品成本制定過程中所涉及到的主要是產(chǎn)品開發(fā)和設(shè)計的人員，而不是企業(yè)的每一個人。
三、我國企業(yè)成本管理的現(xiàn)狀
改革開放以來，國有企業(yè)在管理方面取得了長足的進步，但在成本管理領(lǐng)域仍然不盡完善，具體表現(xiàn)如下：
1.成本控制僅僅停留在產(chǎn)品的制造階段，在產(chǎn)品生產(chǎn)經(jīng)營的整個過程中缺乏一個系統(tǒng)的成本管理體系。諸如產(chǎn)品的設(shè)計成本、工藝成本很少進行成本考量和分析，在產(chǎn)品的技術(shù)領(lǐng)域和流通領(lǐng)域缺少有效的成本控制，沒有把成本管理與產(chǎn)品的競爭優(yōu)勢很好地聯(lián)系起來。
2.成本的責(zé)任管理沒有得到切實的落實，沒有一套包含成本責(zé)任、成本預(yù)算、成本考核在內(nèi)的系統(tǒng)的管理制度。同時現(xiàn)階段的成本管理只關(guān)注一些成本要素費用，諸如：材料費、人工費、財務(wù)費等，忽視了市場開拓、內(nèi)部結(jié)構(gòu)的整合等隱含成本要素，缺乏對成本構(gòu)成的全面分析。
四、提高我國目標(biāo)成本管理的措施
（一）拓寬目標(biāo)成本管理覆蓋面
目標(biāo)成本管理不僅要關(guān)注產(chǎn)品的制造過程，同時還要將產(chǎn)品成本的覆蓋面延伸到產(chǎn)品的設(shè)計、研發(fā)，關(guān)注市場需求，以市場驅(qū)動規(guī)劃成本，切實做到對成本的事前控制，把成本的壓力從廠商傳遞到產(chǎn)品本身的設(shè)計和產(chǎn)品零件的供應(yīng)商身上（見圖2）。這也是目標(biāo)成本管理方法的核心（姜英，2011）。
（二）重視資源優(yōu)化配置
所謂資源的優(yōu)化配置就是能利用盡可能少的資源創(chuàng)造出盡可能多的效益。通過資源的優(yōu)化配置，能夠節(jié)約大量的人力、物力、財力，從而降低了相關(guān)成本要素，加強了成本管理。
（三）重視技術(shù)創(chuàng)新和管理創(chuàng)新
在市場經(jīng)濟條件下，企業(yè)競爭的核心就是成本競爭，而科技的發(fā)展又使成本競爭變成了科學(xué)技術(shù)進步和管理創(chuàng)新方面的競爭。在企業(yè)職工內(nèi)部鼓勵發(fā)明創(chuàng)造，吸收內(nèi)部創(chuàng)新，重視個人創(chuàng)造，建立企業(yè)創(chuàng)新的各項獎勵機制，這樣才能有很大的競爭優(yōu)勢（宋欣健，2010）。
五、結(jié)論
目標(biāo)成本管理是一種成本管理方法的創(chuàng)新，它遵循市場變化的規(guī)律和市場的需求，使企業(yè)的成本管理隨社會經(jīng)濟的進步不斷完善和發(fā)展。實行市場經(jīng)濟以來，許多公司嘗試使用目標(biāo)成本管理的理念來規(guī)劃成本，邯鄲鋼鐵就是其中具有代表性的一個企業(yè)。邯鋼的“模擬市場”、“成本否決”、“逆向生成流程考核”等管理方法，取得了巨大的成就，值得許多企業(yè)學(xué)習(xí)和借鑒，但筆者認(rèn)為這并不是真正意義上的目標(biāo)成本管理，任何管理方法的付諸實踐都有一定的過程，我們在完善成本規(guī)劃的路上任重道遠。
【參考文獻】
[1] 白平彥.目標(biāo)成本管理在企業(yè)中的應(yīng)用[J].會計之友，2007（10中）.
[2] 方振峰.目標(biāo)成本管理的理論與方法研究[J].行政事業(yè)資產(chǎn)與財務(wù)，2012（10下）.
[3] 姜英.我國企業(yè)目標(biāo)成本管理的現(xiàn)狀及發(fā)展對策[J].經(jīng)濟師，2011（12）.
[4] 宋欣健.目標(biāo)成本管理理論與方法在我國的運用[D].首都經(jīng)濟貿(mào)易大學(xué)，2010.
作者：劉琳
