【摘要】 網(wǎng)絡(luò)團購作為一種新興的商業(yè)模式在快速發(fā)展的同時也引發(fā)了人們的會計思考。本文在分析團購業(yè)務(wù)各利益主體的收益的基礎(chǔ)上，對比分析了實物團購和電子券兌換兩種團購模式的異同，并運用實例說明團購網(wǎng)站和企業(yè)在兩種模式下收入確認、售后退貨、稅收等方面的會計核算方法，以供實務(wù)工作者參考。
【關(guān)鍵詞】 網(wǎng)絡(luò)團購 電子券兌換 收益分析 會計核算
隨著網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟的迅速發(fā)展，網(wǎng)絡(luò)團購作為一種新的商業(yè)模式正異軍突起。邵平（2009）認為網(wǎng)絡(luò)團購是指基于網(wǎng)絡(luò)交易平臺，集合具有相同消費需求和購買意圖的消費者，集成大量商品購買訂單，以團體名義購買，從而享受團體折扣價格的一種全新的消費方式。
然而，不斷變化的團購模式給會計處理帶來了不確定性，以致會計實務(wù)中產(chǎn)生錯誤和偏差。為此，本文以交易標的物為劃分依據(jù)，對不同網(wǎng)絡(luò)團購模式下團購業(yè)務(wù)的會計核算做一些分析。
一、團購業(yè)務(wù)中各利益主體的收益分析
網(wǎng)絡(luò)團購之所以發(fā)展如此迅猛，是因為其編織了一張包含消費者、出售企業(yè)、團購網(wǎng)站和第三方支付平臺在內(nèi)的利益聯(lián)盟網(wǎng)絡(luò)，這個利益聯(lián)盟網(wǎng)絡(luò)的各方以不同方式享受到歸屬的利益。
首先，消費者足不出戶就可以買到價格實惠的商品，享受到一般網(wǎng)購難以實現(xiàn)的團體折扣。
其次，企業(yè)在該利益聯(lián)盟網(wǎng)絡(luò)中既獲得了銷售收入增加、邊際成本降低、提升業(yè)績的有形收益，又獲得了大量具有相同消費需求和購買意圖的客戶資源，這一無形收益使得企業(yè)在后期銷售中具有信息優(yōu)勢，能夠有針對性地進行業(yè)務(wù)宣傳，擴大企業(yè)的影響力。
再次，團購網(wǎng)站在該利益聯(lián)盟中扮演“橋梁”的角色，促進了企業(yè)和消費者的有效溝通，其主要收益是廣告宣傳費、商業(yè)企業(yè)的傭金和業(yè)務(wù)提成等。
最后，第三方支付平臺為交易的實現(xiàn)提供了保障，其在消費者簽訂訂單和確認支付的時間差上獲得了資金沉淀的財務(wù)杠桿收益。
二、兩種網(wǎng)絡(luò)團購模式及其會計處理的對比分析
網(wǎng)絡(luò)團購根據(jù)標的物的不同可以分為實物模式和電子券兌換模式兩種。
1. 實物團購模式。實物團購模式的交易標的物是有形商品，其消費模式為：消費者根據(jù)消費需求填寫訂單，通過網(wǎng)上銀行支付貨款后獲得對商品的所有權(quán)，而商家根據(jù)消費訂單發(fā)貨，然后通過物流公司派送貨物至消費者手中，消費者根據(jù)收到的貨物確認付款后完成交易。相比到實體店選購商品，消費者通過網(wǎng)絡(luò)實物團購獲得相關(guān)商品質(zhì)量、商品滿意度的信息較少，因此在交易發(fā)生后可能因為商品質(zhì)量問題、運輸途中毀損問題以及商品尺寸問題等發(fā)生購銷糾紛，其最后的處理結(jié)果依賴于購銷雙方的協(xié)商，其大體可以分為退貨、降價兩類。
在網(wǎng)絡(luò)實物團購消費者為企業(yè)的情況下，企業(yè)在支付貨款獲得商品所有權(quán)后的會計處理應(yīng)為借記“材料采購”、“存貨”等有關(guān)科目，貸記“銀行存款”科目。但事實上網(wǎng)絡(luò)團購的消費者以個體消費者居多。消費者為企業(yè)則一般由專門的采購部門通過招標等方式進行采購。個體消費者不進行會計核算，因此在后續(xù)的分析中重點討論團購網(wǎng)站和供貨企業(yè)的會計處理。
團購網(wǎng)站在收到消費者支付的貨款時計入“預(yù)收賬款”科目，期末根據(jù)實際完成交易的數(shù)量支付企業(yè)貨款并提取傭金，會計處理為借記“預(yù)收賬款”科目，貸記“銀行存款”、“主營業(yè)務(wù)收入”科目。若因購銷糾紛發(fā)生退貨、銷售折讓，則沖減其“預(yù)收賬款”科目。
供貨企業(yè)發(fā)貨后，商品所有權(quán)上的風(fēng)險和報酬都轉(zhuǎn)移給了消費者，因此需要在發(fā)貨后確認收入，借記“應(yīng)收賬款”科目；貸記“主營業(yè)務(wù)收入”、“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”科目，并結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)成本。購銷發(fā)生退貨、銷售折讓的，應(yīng)直接沖減當期銷售收入。業(yè)務(wù)終了，將實際支付給團購網(wǎng)站的傭金計入“銷售費用”科目。
2. 電子券兌換模式。電子券兌換模式的標的物一般為餐飲、娛樂等服務(wù)性商品。其與實物團購模式最大的差異在于電子券兌換模式具有明顯的區(qū)域依賴性，這與其消費模式存在密切關(guān)系。消費者根據(jù)消費需求填寫訂單，通過網(wǎng)上銀行付款后獲得的是對服務(wù)的消費權(quán)，團購網(wǎng)站會將電子券券號和密碼發(fā)至消費者手機上，消費者可在未來一段時間內(nèi)憑借電子券到實體店進行消費。
電子券兌換模式下團購網(wǎng)站的會計處理與實物模式下的會計處理基本相同。餐飲、娛樂等服務(wù)企業(yè)在消費者兌換電子券時確認收入，借記“應(yīng)收賬款”科目，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”科目，期末與網(wǎng)站結(jié)算后沖減“應(yīng)收賬款”科目，借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)收賬款”科目。除提供加工、修理修配勞務(wù)的服務(wù)性企業(yè)外，其他服務(wù)類企業(yè)依據(jù)銷售收入計征營業(yè)稅。
綜上所述，兩類團購模式的主要差異如表所示：
三、兩種模式下會計處理的舉例分析
（一）案例
江蘇省徐州市M團購網(wǎng)站于2013年9月1日推出兩項團購業(yè)務(wù)：
1. 低價推銷A公司（一般納稅人）生產(chǎn)的X型號電吹風(fēng)，市場價150元/件，團購價100元/件，全國地區(qū)包郵。A公司生產(chǎn)X型電吹風(fēng)的成本為80元/件。截至當年9月3日網(wǎng)站團購結(jié)束時，該網(wǎng)站已累計賣出X型電吹風(fēng)500件，共收到貨款50 000元。9月4日，A公司將所有訂購商品由M快遞公司統(tǒng)一發(fā)出。
截至9月10日，480件商品已經(jīng)確認付款。10件商品出廠時因質(zhì)檢人員疏忽，存在嚴重的質(zhì)量問題到消費者手中才被發(fā)現(xiàn)，已經(jīng)被退回。10件商品因手柄處掉漆發(fā)生購銷糾紛，經(jīng)雙方協(xié)商一致，A公司每件商品折價20元，且已通過團購網(wǎng)站將差價退還給了消費者。
2. 低價推銷徐州市區(qū)B餐廳的三人家庭套餐，市場價180元/份，團購價90元/份，團購截止日期為2013年9月5日17時。消費券截止消費日期為9月31日12時。截至團購結(jié)束時，團購網(wǎng)站累計發(fā)送電子消費券300份。
截至9月31日12時，B餐廳累計驗證消費券280份，其他未消費的電子券做退款處理。該網(wǎng)站按照交易收入的3%收取傭金。飲食業(yè)的營業(yè)稅稅率為5%。
（二）實物團購模式的會計處理
1. 團購網(wǎng)站對A公司業(yè)務(wù)的會計核算。
（1）該團購網(wǎng)站收到消費者支付的貨款時：
借：銀行存款 50 000
貸：預(yù)收賬款——A公司 50 000
（2）發(fā)生銷售退回時：
借：預(yù)收賬款——A公司 1 000
貸：銀行存款 1 000
（3）發(fā)生銷售折讓時：
借：預(yù)收賬款——A公司 200
貸：銀行存款 200
（4）與A公司結(jié)算業(yè)務(wù)，收取傭金：
借：預(yù)收賬款——A公司 48 800
貸：主營業(yè)務(wù)收入 1 464
銀行存款 47 336
2. A公司的會計核算。
（1）2013年9月4日發(fā)貨完畢后，商品所有權(quán)上的風(fēng)險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移，確認收入并結(jié)轉(zhuǎn)成本：
借：應(yīng)收賬款——M網(wǎng)站 50 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 42 735.04
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）
7 264.96
借：主營業(yè)務(wù)成本 40 000
貸：庫存商品 40 000
（2）發(fā)生銷售退回時：
借：主營業(yè)務(wù)收入 845.70
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 145.30
貸：應(yīng)收賬款——M網(wǎng)站 1 000
借：庫存商品 800
貸：主營業(yè)務(wù)成本 800
（3）發(fā)生銷售折讓時：
借：主營業(yè)務(wù)收入 170.94
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 29.06
貸：應(yīng)收賬款——M網(wǎng)站 200
（4）與該網(wǎng)站進行結(jié)算：
借：銀行存款 47 336
銷售費用 1 464
貸：應(yīng)收賬款——M網(wǎng)站 48 800
（三）電子券兌換模式的會計處理
1. 團購網(wǎng)站對B餐廳業(yè)務(wù)的會計核算。
（1）該團購網(wǎng)站收到消費者支付的貨款并發(fā)送電子券號和密碼時：
借：銀行存款 27 000
貸：預(yù)收賬款——B餐廳 27 000
（2）期末退還未消費的20份消費券：
借：預(yù)收賬款——B餐廳 1 800
貸：銀行存款 1 800 （3）與B餐廳結(jié)算業(yè)務(wù)，收取傭金：
借：預(yù)收賬款——B餐廳 25 200
貸：主營業(yè)務(wù)收入 756
銀行存款 24 444
2. B餐廳業(yè)務(wù)核算。
（1）在消費者兌換電子券時確認每筆收入，累計確認25 200元。每筆會計處理如下：
借：應(yīng)收賬款——M網(wǎng)站 90
貸：主營業(yè)務(wù)收入 90
（2）與團購網(wǎng)站進行結(jié)算：
借：銀行存款 24 444
銷售費用 756
貸：應(yīng)收賬款——M網(wǎng)站 25 200
（3）月末計征營業(yè)稅：
借：營業(yè)稅金及附加 1 260
貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅 1 260
四、團購網(wǎng)站的稅務(wù)處理
根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于將鐵路運輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2013]106號）附件1的規(guī)定，營業(yè)稅改征增值稅的應(yīng)稅服務(wù)范圍包括文化創(chuàng)意服務(wù)，而文化創(chuàng)意服務(wù)又包括廣告服務(wù)和會議展覽服務(wù)等。
團購網(wǎng)站（一般納稅人）利用其網(wǎng)絡(luò)平臺發(fā)布商家的產(chǎn)品和服務(wù)信息，實質(zhì)上是一種廣告服務(wù)，應(yīng)按適用稅率6%征收增值稅。因此，本例所述事項該團購網(wǎng)站增值稅的賬務(wù)處理應(yīng)為：
借：主營業(yè)務(wù)收入——A公司 87.84
——B餐廳 45.36
貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅
［（1 464+756）×0.06］133.2
借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅 133.2
貸：銀行存款 133.2
【注】 本文系2012年度國家社科基金項目（項目編號：12BGL044）、2011年教育部人文社會科學(xué)規(guī)劃基金項目（項目編號：11YJA790137）、中國礦業(yè)大學(xué)大學(xué)生科研訓(xùn)練計劃項目（項目編號：X1029012141）的階段性成果。
主要參考文獻
1. 李貴芬，高靜娟.試析網(wǎng)上團購業(yè)務(wù)會計核算.財會月刊，2011；5
2. 楊丹.網(wǎng)上團購收入確認相關(guān)問題探討.財會月刊，2011；9
3. 邵平.淺析網(wǎng)絡(luò)團購.合作經(jīng)濟與科技，2009；4
【作 者】
衛(wèi)慧芳 孫自愿（副教授）
【作者單位】
（中國礦業(yè)大學(xué)管理學(xué)院 江蘇徐州 221116 中國礦業(yè)大學(xué)資源會計與財務(wù)研究所 江蘇徐州 221116）
