文 徐賀
案例及其分析
【案例1】：廣汽集團(tuán)吸收合并廣汽長豐
2011年3月，廣州汽車集團(tuán)股份有限公司(以下稱“廣汽集團(tuán)”)吸收合并廣汽長豐汽車股份有限公司(以下稱“廣汽長豐”)，廣汽集團(tuán)向廣汽長豐現(xiàn)有股東發(fā)行股票，換取廣汽長豐現(xiàn)有股份。本次換股吸收合并中，換股股東所持的每 1 股廣汽長豐股票可以換取1.6 股廣汽集團(tuán)本次發(fā)行的A 股股票。交易完成后，以廣汽集團(tuán)為合并后的存續(xù)公司承繼及承接廣汽長豐的全部資產(chǎn)、負(fù)債、業(yè)務(wù)、人員、合同及其他一切權(quán)利與義務(wù)，廣汽長豐終止上市并注銷法人資格。
廣汽集團(tuán)需要以發(fā)行股份換股或者以現(xiàn)金購買廣汽長豐369 818 687 股股票，其中，三菱汽車持有的75 997 852 股廣汽長豐股份均選擇申報(bào)行使首次現(xiàn)金選擇權(quán)，即廣汽集團(tuán)將以現(xiàn)金向三菱汽車購買其持有的廣汽長豐股票。
【稅務(wù)處理及解析】
(一)所得稅
1.合理商業(yè)目的原則的判定。從上述對交易目的的描述上看，廣汽集團(tuán)本次交易的主要目的是為了解決同業(yè)競爭問題，并非出于稅收目的，應(yīng)該說是具有合理商業(yè)目的的。
2.連續(xù)性原則的判定。本次交易中，廣汽集團(tuán)以自身股份和現(xiàn)金作為支付對價(jià)的手段，由于三菱汽車持有的75 997 852 股股票需要廣汽集團(tuán)以現(xiàn)金支付獲得，至此非股權(quán)支付部分已經(jīng)接近20%(75 997 852/369 818 687)，已經(jīng)無法滿足財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財(cái)稅[2009[59號(hào))中規(guī)定的非股權(quán)支付金額不得超過15%的規(guī)定。從上述分析看來，本次交易已經(jīng)無法滿足特殊性稅務(wù)處理中“權(quán)益連續(xù)性原則”的限制條件。
3.經(jīng)營連續(xù)性原則的判定。本次交易完成后，原有資產(chǎn)的經(jīng)營活動(dòng)不會(huì)改變，所以本次交易滿足“經(jīng)營連續(xù)性原則”的限制條件。
綜上所述，本次交易中，由于股份支付比例不能夠滿足85%的條件，不能夠適用于特殊性稅務(wù)處理，廣汽長豐及其股東要按照清算進(jìn)行企業(yè)所得稅處理。
(二)貨物和勞務(wù)稅
根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2011年第13號(hào))和《關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)營業(yè)稅問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2011年第51號(hào))的規(guī)定，廣汽長豐無需就貨物、不動(dòng)產(chǎn)及土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)移繳納增值稅和營業(yè)稅。
(三)財(cái)產(chǎn)和行為稅
根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》(財(cái)稅字[1995]48號(hào))的規(guī)定，廣汽長豐無需就土地使用權(quán)和不動(dòng)產(chǎn)的轉(zhuǎn)移繳納土地增值稅。根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)事業(yè)單位改制重組契稅政策的通知》(財(cái)稅[2012]4號(hào))的規(guī)定，廣汽集團(tuán)無需就其受讓廣汽長豐的土地房屋權(quán)屬繳納契稅。
由于廣汽集團(tuán)發(fā)行股票吸收合并廣汽長豐，廣汽集團(tuán)賬面上的“股本”和“資本公積”會(huì)增加，廣汽集團(tuán)應(yīng)該就增加部分按照萬分之五比例貼花。
