一、高校基建業(yè)務(wù)核算改革的必要性
（一）實現(xiàn)高校會計信息的統(tǒng)一性、完整性和真實性。長期以來，由于財政分配和基建投資管理體制的原因，我國高校事業(yè)財務(wù)與基建財務(wù)分開核算，高校事業(yè)會計執(zhí)行的是《高等學(xué)校會計制度（試行）》和《高等學(xué)校財務(wù)制度》，而高校基建會計執(zhí)行的是財政部下發(fā)的《基本建設(shè)財務(wù)管理規(guī)定》（財建[2002]394號）及《國有建設(shè)單位會計制度》，兩者在核算體系和方法上不同，形成了兩套賬，一套是事業(yè)財務(wù)賬，核算基本收支和專項情況；另一套是基建賬，核算基本建設(shè)投資情況?；ㄙ~游離于事業(yè)財務(wù)賬之外，造成兩個會計主體、兩套賬、兩套會計報表現(xiàn)象，令外部信息使用者難以從中獲得完整、準確的財務(wù)信息。
（二）適應(yīng)國家預(yù)算管理及國庫集中支付體制改革需要。隨著政府財政預(yù)算體制改革和國庫集中支付制的推行，以及部門預(yù)算的編制，高校會計核算的內(nèi)外環(huán)境都發(fā)生了深刻的變化，基建投資來源如國家和地方基建撥款、基建補助款、學(xué)校自籌基建經(jīng)費等，都必須通過預(yù)算指標的形式在財政國庫集中支付中心下達指標，采取直接支付或授權(quán)支付的形式。而目前由于基建和事業(yè)財務(wù)仍單獨做賬，一般需通過往來賬轉(zhuǎn)到事業(yè)財務(wù)賬，再通過國庫支付，造成一筆資金往來在兩套賬中重復(fù)反映，帶來核算和銀行對賬上的困擾。新《制度》將基建財務(wù)納入“大賬”，較好地解決了學(xué)校對資金管理的要求。
二、新舊高校會計制度下基建會計核算的比較
（一）在核算基礎(chǔ)和會計主體方面。新制度引入權(quán)責發(fā)生制的核算基礎(chǔ)，使事業(yè)會計與基建會計核算基礎(chǔ)統(tǒng)一，為并賬提供前提條件。新制度明確規(guī)定，為了增強會計信息的完整性，要求將基建會計納入“大賬”，單位在按照基建會計核算規(guī)定單獨建賬、單獨核算的同時，將基建賬相關(guān)數(shù)據(jù)至少按月并入事業(yè)會計“大賬”。這就明確了以高?，F(xiàn)行事業(yè)單位會計為主體，合并基建會計，新制度的修訂遵循了會計核算的基本要求和原則，實現(xiàn)了一個會計主體的目標，完善了高校會計制度，提高了事業(yè)單位會計信息的完整性，為事業(yè)單位全面加強資產(chǎn)負債管理、防范和降低財務(wù)風險發(fā)揮了會計信息的支撐作用。
（二）在會計科目設(shè)置方面。新制度在保持現(xiàn)行事業(yè)會計科目的基礎(chǔ)上，吸收能夠反映基本建設(shè)特色的會計科目，并通過補充調(diào)整與修訂相應(yīng)的事業(yè)會計科目，將基建活動經(jīng)濟事項納入學(xué)校大賬進行確認、記錄、反映。涉及基建會計的主要會計科目比較見右表。
從表中我們可以看到的主要變化有：資產(chǎn)類科目中，新《制度》增設(shè)“在建工程”、“基建工程”兩個總賬科目及其配套的二級會計科目用于核算基建投資成本；負債類科目中， 在“借入款項”總賬科目下增設(shè)“基建投資借款”明細科目，并按貸款投放銀行進行明細核算；在“應(yīng)付賬款”科目下設(shè)“應(yīng)付工程款”明細科目，核算各類應(yīng)付而未付的基建工程款以及預(yù)留的工程項目質(zhì)保金等，并按照對應(yīng)單位進行明細核算；收入類科目中，在“財政補助收入”科目核算內(nèi)容中增加“基建撥款”明細科目，按工程項目進行明細核算；支出類科目取消“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建”科目；凈資產(chǎn)類科目中在“長期資產(chǎn)占用”下設(shè)“基建工程占用”和“在建工程占用”兩個明細科目反映基建資金占用金額?？傊?，新制度對原基建會計相關(guān)科目進行了整合和變通，增加了與國庫集中支付、政府收支分類、部門預(yù)算等公共財政改革相關(guān)的會計核算內(nèi)容，刪除了高?；ú怀Ｓ玫囊恍嬁颇浚畲笙薅鹊胤从沉烁咝；ㄘ攧?wù)的全貌。
（三）在報表披露方面。新制度合并高校的基本建設(shè)與教育事業(yè)兩套體系會計報表，同時在附表中新增基建投資表，反映建設(shè)項目自開始建設(shè)起到本年末止基本建設(shè)資金來源以及基本建設(shè)投資支出情況。這樣高校年終財務(wù)決算報表基本全面反映了整個學(xué)校的經(jīng)濟資源以及基建活動全過程的核算內(nèi)容。將基建會計納入核算體系后的會計報表既能有效地與《政府收支分類改革方案》銜接，又能全面、準確反映高校資產(chǎn)、債務(wù)和收支等整體經(jīng)濟活動的全貌。
三、具體并賬賬務(wù)處理示例
新制度要求對于基建投資，在按照基建會計核算規(guī)定單獨建賬、單獨核算的同時，將基建賬戶中相關(guān)科目發(fā)生額按月并入單位會計“大賬”。但并未對其具體賬務(wù)處理做出規(guī)定。筆者通過實例對基建按月并賬業(yè)務(wù)進行梳理，以供商榷。
例：X單位承建省發(fā)改委集中安排的綜合實驗樓工程項目，2013年1月份，發(fā)生了以下會計業(yè)務(wù)：（1）根據(jù)X施工企業(yè)提供的工程進度證明、價款結(jié)算單、稅務(wù)發(fā)票等資料，應(yīng)支付工程進度款100萬元，單位通過財政直接支付90萬元，欠付工程款10萬元。（2）收到X社會團體捐贈30萬元，指定用于購置實驗設(shè)備，結(jié)余資金留單位使用；單位購置該設(shè)備28萬元（不需要安裝，入庫后交付使用），結(jié)余資金2萬元。（3）收到上級主管部門撥付補助資金20萬元（未納入同級財政預(yù)算），用于實驗樓建設(shè)。（4）用上級補助資金支付設(shè)計院設(shè)計費5萬元。（5）通過財政直接支付預(yù)付X公司電梯設(shè)備款20萬元。
筆者認為，對上述發(fā)生的業(yè)務(wù)，應(yīng)區(qū)分資金來源及支付方式進行分類處理，如對財政直接支付的金額由事業(yè)大賬設(shè)項目逐筆核算支付，月末匯總當月發(fā)生額并入基建賬套。而對直接撥付至基建賬套的資金，其日常支付在基建賬套核算，月末再匯總發(fā)生額并入事業(yè)大賬。
1.上述第（1）、（5）筆業(yè)務(wù)事業(yè)賬套日常處理為：
借：事業(yè)支出——項目支出——財政補助支出
——基本建設(shè)支出——實驗綜合樓 1 000 000
貸：財政補助收入——項目支出——實驗綜合樓
900 000
應(yīng)付賬款——X施工企業(yè) 100 000
借：預(yù)付工程款 200 000
貸：財政補助收入——項目支出——實驗綜合樓
200 000
月末分析科目發(fā)生額并入基建賬套：
借：建筑安裝工程投資——建筑工程投資
——實驗綜合樓 1 000 000
貸：基建撥款——本年預(yù)算撥款 900 000
應(yīng)付工程款——X施工企業(yè) 100 000
借：預(yù)付工程款——X公司 200 000
貸：基建撥款——本年預(yù)算撥款 200 000
2.第（2）筆業(yè)務(wù)基建賬套日常處理為：
借：銀行存款 300 000
貸：基建撥款——本年其他基建撥款——捐贈
300 000
借：設(shè)備投資——不需安裝設(shè)備投資 280 000
貸：銀行存款 280 000
借：交付使用資產(chǎn)——固定資產(chǎn) 280 000
貸：設(shè)備投資——不需安裝設(shè)備投資280 000
第（3）筆業(yè)務(wù)會計處理為：
借：銀行存款 200 000
貸：基建撥款——本年其他基建撥款——上級補助
200 000
第（4）筆業(yè)務(wù)會計處理為：
借：待攤投資——設(shè)計費 50 000
貸：銀行存款 50 000
月末計算基建賬有關(guān)科目本月發(fā)生額。
“建筑安裝工程投資+設(shè)備投資+待攤投資+預(yù)付工程款”本月發(fā)生額=100+0+5+20=125（萬元）。“交付使用資產(chǎn)——固定資產(chǎn)”本月發(fā)生額=28萬元?！般y行存款”本月發(fā)生額=30-28+20-5=17（萬元）。“基建撥款——本年其他撥款——捐贈”本月發(fā)生額=30萬元。“基建撥款——本年其他撥款——上級補助”本月發(fā)生額=20萬元?！皯?yīng)付工程款——X施工企業(yè)”本月發(fā)生額=10萬元。將各科目發(fā)生額并入事業(yè)賬套如下：
借：基建工程——實驗樓 1 250 000
固定資產(chǎn)——專用設(shè)備 280 000
貸：長期資產(chǎn)占用——基建工程 1 250 000
——固定資產(chǎn) 280 000
同時，
借：事業(yè)支出——項目支出——非財政補助專項支出
——基本建設(shè)支出——實驗綜合樓 50 000
其他支出——項目支出——非財政補助專項支出
——基本建設(shè)支出——實驗綜合樓 280 000
銀行存款 170 000
貸：上級補助收入——非財政補助專項資金——實驗
綜合樓200 000
其他收入——非財政補助專項資金——實驗綜合樓
300 000
四、建議
（一）加強新制度的培訓(xùn)與學(xué)習(xí)。提高會計人員的專業(yè)知識和技術(shù)素質(zhì)是促進基建項目納入“大賬”處理的當務(wù)之急。在實際工作中，基建會計與事業(yè)會計通常只熟悉核算各自業(yè)務(wù)，
而并賬處理不但需要會計人員對基建經(jīng)濟業(yè)務(wù)有較高的處理水平和較強的綜合能力、風險管理能力、明確的理解力和準確的判斷力，還需要會計人員精通高校事業(yè)會計法規(guī)制度，因此，提高會計人員的工作能力與綜合素質(zhì)是促進此項會計制度改革的當務(wù)之急。單位領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)重視這項工作，提前進行培訓(xùn)學(xué)習(xí)，使會計人員熟悉將基建項目納入“大賬”后的處理程序，以確保新舊制度順利過渡。
（二）全面清理基建賬科目項目余額，為并賬做好準備工作。為做好新舊制度的銜接工作，主管部門應(yīng)提前出臺指導(dǎo)性文件，統(tǒng)一相關(guān)并賬業(yè)務(wù)的核算，單位基建會計也要對基建賬套的科目項目及往來款余額進行全面清理，確保新舊制度有序銜接，正確實現(xiàn)數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換。
（三）在報表附注里補充重要項目信息。通過基建并賬賬務(wù)處理，新制度的資產(chǎn)負債表反映了基建工程的資金來源和占用情況，且新制度報表體系在附表中新增基建投資表，反映建設(shè)項目自開始建設(shè)起到本年末止基本建設(shè)資金來源以及基本建設(shè)投資支出情況。但對于有關(guān)基建項目的重要信息，筆者認為在報表附注中予以披露，將更有助于外部信息使用者理解和使用。
作者：朱榮
