新頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》統(tǒng)一規(guī)范了各項資產(chǎn)減值的確認(rèn)、計量和披露，特別是第十七條“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回”的規(guī)定，減少了企業(yè)管理當(dāng)局利用計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進行利潤操縱和盈余管理的空間，對于提高會計信息質(zhì)量具有重要意義。
一 、資產(chǎn)減值相關(guān)理論
（一）資產(chǎn)。
關(guān)于資產(chǎn)的定義，目前主要存在三種觀點：成本觀，財產(chǎn)權(quán)利觀和未來經(jīng)濟利益觀。成本觀認(rèn)為已經(jīng)消耗的成本為費用，未消耗的成本為資產(chǎn)；財產(chǎn)權(quán)利觀認(rèn)為資產(chǎn)是對未來經(jīng)濟利益的權(quán)利，即認(rèn)為資產(chǎn)是一種財產(chǎn)權(quán)利；未來經(jīng)濟利益觀是資產(chǎn)定義中比較有代表性的一種，它認(rèn)為資產(chǎn)代表了未來的經(jīng)濟利益。我國2006年2月15日發(fā)布的5企業(yè)會計準(zhǔn)則（基本準(zhǔn)則6）中將資產(chǎn)定義為：資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或者事項形成的，由企業(yè)擁有或者控制的，預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源。
（二）資產(chǎn)減值。
資產(chǎn)的本質(zhì)是能夠產(chǎn)生未來經(jīng)濟利益，在一個不斷發(fā)展變化的經(jīng)濟環(huán)境中，當(dāng)預(yù)計資產(chǎn)可能由于企業(yè)外部或內(nèi)部的因素而導(dǎo)致預(yù)期未來經(jīng)濟利益下降時，應(yīng)當(dāng)重新計量資產(chǎn)的價值，將資產(chǎn)的可收回金額與原賬面價值進行比較，二者之間的差額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，這里可將資產(chǎn)減值看作是資產(chǎn)價值的向下變動。由此可見，資產(chǎn)減值的本質(zhì)是資產(chǎn)的現(xiàn)時經(jīng)濟利益預(yù)期低于原記賬時對未來經(jīng)濟利益的評估值，在會計上體現(xiàn)為資產(chǎn)的可收回金額低于其歷史成本。
二 、資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則的運用必要性
（一）貫徹謹(jǐn)慎性原則的必然要求。
謹(jǐn)慎性原則是指對某些經(jīng)濟業(yè)務(wù)或會計事項存在不同的處理方法和程序可供選擇時， 應(yīng)選擇樂觀程度最低的會計處理方法和程序。要求財務(wù)報告向信息使用者提供有關(guān)可能發(fā)生損失的信息.更好的反映資產(chǎn)的真實價值，避免虛增資產(chǎn)的會計處理方法。當(dāng)企業(yè)面對的經(jīng)濟環(huán)境動蕩，競爭壓力較大時，對謹(jǐn)慎性的要求就高。謹(jǐn)慎性要求報告提供者盡可能提供可能發(fā)生的風(fēng)險損失信息，在這些信息中，資產(chǎn)減值會計信息是其重要的組成部分。因此，資產(chǎn)減值會計是謹(jǐn)慎性要求的重要體現(xiàn)。經(jīng)濟環(huán)境越復(fù)雜，不確定性因素越多，經(jīng)營風(fēng)險越大。應(yīng)用謹(jǐn)慎性要求的范圍就越廣，程度就越深，與此相對應(yīng)，資產(chǎn)減值會計便得到越來越多的重視。
（二）會計信息相關(guān)性與可靠性的必然要求。
關(guān)系會計信息的主要質(zhì)量特征包括相關(guān)性和可靠性，意味著如果完全不具備這兩種質(zhì)量中的任何一種，則該信息是無用的。也就是說與決策相關(guān)的會計信息，如果完全沒有可驗證性或受到特定的主觀因素的影響，不能保證如實反映了所要反映的對象，就不能認(rèn)為它是決策有用的信息。因為人們不能將決策建立在不知其是否真實公允的信息基礎(chǔ)之上。同樣的，建立在公允、真實基礎(chǔ)上可以驗證的信息，如果不能及時地提供給信息使用者，不能為決策者預(yù)測未來情況提供幫助，那么它同樣無助于實現(xiàn)會計的目標(biāo)。因為它與決策者需要了解的對象無關(guān)，通過它不會得到任何有差別的決策結(jié)果，因此是無用的。可見，高質(zhì)量的會計信息應(yīng)兼顧相關(guān)性與可靠性兩個方面。但是，在現(xiàn)實經(jīng)濟環(huán)境中，相關(guān)性與可靠性這兩個質(zhì)量特征往往會出現(xiàn)矛盾在提高信息相關(guān)性的同時，可能影響到其可靠性，反之亦然。
三 、資產(chǎn)減值會計的發(fā)展特點及現(xiàn)狀
（一）資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則的發(fā)展特點。
新會計準(zhǔn)則中資產(chǎn)減值準(zhǔn)備相關(guān)內(nèi)容發(fā)生了很大的變化。具體有：
1.對于資產(chǎn)減值的轉(zhuǎn)回問題
在舊準(zhǔn)則中，對八項資產(chǎn)所提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在資產(chǎn)的價值又得以恢復(fù)后，都可以沖減其已計提的減值準(zhǔn)備，但以計提的金額為限，即八項計提均可轉(zhuǎn)回。而在新準(zhǔn)則中只允許部分資產(chǎn)可以轉(zhuǎn)回。
2.明確了資產(chǎn)減值的核算時間
2006年的新準(zhǔn)則要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)在會計期末判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)這一要求在對外報送季報、半年報時按照準(zhǔn)則判斷是否存在減值跡象，并據(jù)此確定是否應(yīng)該計提減值損失。
（二）我國運用資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則的現(xiàn)狀。
1.資產(chǎn)組的確定問題
新準(zhǔn)則規(guī)定：某項資產(chǎn)產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入如果難以獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定可收回金額然后據(jù)以確定資產(chǎn)的減值損失而不應(yīng)按照該單項資產(chǎn)為基礎(chǔ)確定其可收回金額，資產(chǎn)組一經(jīng)確認(rèn)在各個會計期間應(yīng)當(dāng)保持一致，不得隨意更改。但是資產(chǎn)組的確定在實踐中存在一定的難度。
2.資產(chǎn)可回收金額估計的問題
新準(zhǔn)則引入了國際會計準(zhǔn)則對可收回金額的計算方法，按資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值與資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額兩者之間的較高者確定可收回金額。在進行以減值測試為目的的評估中，存在著兩種方法：市場法，收益法。但都存在缺陷。
四、 資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則應(yīng)用中存在的問題分析
企業(yè)會計制度的有關(guān)規(guī)定擴大了資產(chǎn)減值會計核算的范圍，明確了資產(chǎn)減值的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，加強了資產(chǎn)減值會計信息的披露規(guī)范，為我國企業(yè)進一步貫徹謹(jǐn)慎性會計原則，提高企業(yè)會計信息質(zhì)量提供了制度保證。新制度的執(zhí)行有利于擠出企業(yè)資產(chǎn)水分，清除劣質(zhì)資產(chǎn)對會計信息真實性的影響，使會計報表反映資產(chǎn)的真實價值。然而，由于種種原因，我國資產(chǎn)減值會計實務(wù)中仍存在一些間題，值得我們進行分析和加以解決。
（一）會計準(zhǔn)則層面存在難度。
1.資產(chǎn)減值會計政策本身的局限性
與美國及國際會計準(zhǔn)則相比，我國的規(guī)定相對來說比較模糊，在計提標(biāo)準(zhǔn)、計提范圍等方面沒有明確的計算程序，因此留給企業(yè)很大的選擇空間。在公司治理結(jié)構(gòu)不規(guī)范和市場體系不完善的情況下，必然出現(xiàn)實務(wù)中執(zhí)行資產(chǎn)減值會計政策的隨意性。
2.會計制度的缺陷
會計制度屬于原則性規(guī)范，受限于規(guī)范性質(zhì)和篇幅，難以做出實質(zhì)性操作技術(shù)與方法指導(dǎo)的規(guī)定?！镀髽I(yè)會計制度》是系統(tǒng)規(guī)范我國企業(yè)會計核算的會計法規(guī)，它包含了會計目標(biāo)、會計原則、會計要素、會計核算、會計報告等眾多方面會計問題的基本規(guī)定，不是具體的會計實務(wù)指導(dǎo)規(guī)則。所以，它不可能從根本上解決資產(chǎn)減值會計實務(wù)的具體技術(shù)問題，而目前我國資產(chǎn)減值會計急需的正是關(guān)于實務(wù)工作的具體指導(dǎo)和規(guī)范。
（二）沒有成熟的外部貫徹和執(zhí)行環(huán)境的支持。
1.資產(chǎn)減值會計政策執(zhí)行的不徹底
一項關(guān)于2001年上市公司計提四項新資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的研究表明，不同的行業(yè)，同一行業(yè)的不同企業(yè)，在不同的資產(chǎn)項目上，計提資產(chǎn)減值差別很大。有的企業(yè)在某些資產(chǎn)項目上沒有計提，有的企業(yè)則進行全額計提。通過資產(chǎn)減值會計處理對企業(yè)利潤的影響，有的減少，有的增加。這雖然反映了企業(yè)的具體情況各不相同，也可能是因為新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則給企業(yè)留下的較大的職業(yè)判斷空間，為企業(yè)根據(jù)自身需要利用減值政策提供了條件。
2.市場經(jīng)濟發(fā)展程度不夠
大量的關(guān)于企業(yè)未來經(jīng)濟利益或現(xiàn)金流量的信息，需要從盡量活躍的市場經(jīng)濟運行環(huán)境中取得。在經(jīng)濟發(fā)展程度還不足以形成一個統(tǒng)一的交易信息系統(tǒng)時，要求能夠獲取具有實際意義的預(yù)期未來收益信息也許是一種強求。
（三）企業(yè)內(nèi)部欠缺完善的治理結(jié)構(gòu)。
1.公司治理結(jié)構(gòu)欠佳
運用資產(chǎn)減值會計政策的目的是提高會計信息的質(zhì)量，為會計報表使用人提供更真實的資產(chǎn)價值信息。這一目的的實現(xiàn)應(yīng)該建立在較為完善的公司治理結(jié)構(gòu)基礎(chǔ)上。資產(chǎn)減值會計只是提供了提高會計信息質(zhì)量的方法，卻不能完全保證企業(yè)管理當(dāng)局不濫用其中的職業(yè)判斷。解決企業(yè)和其會計人員濫用職業(yè)判斷的一個方法可能就是，強制企業(yè)披露有關(guān)估計和判斷的信息。
2.部分公司利用資產(chǎn)減值會計進行盈余管理
從上市公司年報看，一些經(jīng)營狀況惡化的上市公司利用會計政策變更之機，計提了巨額資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，借以釋放經(jīng)營壓力，為未來財務(wù)狀況迅速好轉(zhuǎn)進行操縱。2011年上市公司虧損的有150家，其中虧損額在2億元以上的巨虧公司有36家，4家虧損額在15億元以上。這些巨虧公司中，半數(shù)以上的虧損額是因為資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提。
五、完善我國資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則運用的建議
（一）完善資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則。
新準(zhǔn)則針對我國上市公司可能存在盈余管理行為的情況，充分借鑒了國際會計準(zhǔn)則對資產(chǎn)減值研究的最新研究成果，并根據(jù)我國實際進行了適當(dāng)?shù)男薷模鞒隽诵乱?guī)定。其中很重要的一條是不允許資產(chǎn)減值的轉(zhuǎn)回。這對制約公司利用資產(chǎn)減值來進行盈余管理起到了重要作用。但新準(zhǔn)則在執(zhí)行過程中仍存在些許問題。以下針對前面的分析對新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的完善提幾點建議：
1.資產(chǎn)減值的確認(rèn)
在我國新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中列舉了若干判斷資產(chǎn)發(fā)生減值的跡象，但是準(zhǔn)則制定者不可能把所有判斷資產(chǎn)發(fā)生減值的跡象都列舉出來，因此，對于什么是可能導(dǎo)致資產(chǎn)減值的因素，準(zhǔn)則中既要做出原則性的規(guī)定，又要盡可能詳盡的舉出一些例子，并且要求企業(yè)在發(fā)現(xiàn)符合上述原則性的其他規(guī)定出現(xiàn)時，也應(yīng)當(dāng)做進一步的資產(chǎn)減值測試。這樣一方面能夠為會計人員進行減值測試提供具有可操作性的指南，另一方面也能夠應(yīng)對環(huán)境的變化。
2.資產(chǎn)減值的計量
公允價值的計量離不開其依存的環(huán)境，因而在公允價值的計量中，估價假設(shè)十分重要。估價假設(shè)可以為被計量的資產(chǎn)和市場參與者更準(zhǔn)確的估計資產(chǎn)的公允價值。此外在公允價值的估計上，還必須十分強調(diào)市場一致估計假設(shè)，即在估計公允價值時應(yīng)使用來源于市場的信息。來源于市場的信息是指市場參與者在公允價值估計中所運用的假設(shè)和信息，應(yīng)當(dāng)基于及時的，來自獨立于主體的信息源的信息予以確定。建議在新準(zhǔn)則中，對公允價值的估價假設(shè)進行詳細(xì)的界定和限制。
（二）完善治理環(huán)境和資本市場。
1.完善市場機制和管理制度
在目前，一些虛假資產(chǎn)充斥報表，嚴(yán)重影響到市場機制和管理制度的完善。雖然資產(chǎn)減值會計降低了可靠性，但卻提高了相關(guān)性，可做到有效剔除泡沫水分，因此，資產(chǎn)減值會計能夠提高信息可靠性、真實性。會計控制能夠規(guī)范企業(yè)的會計行為，更可提升現(xiàn)代企業(yè)管理水平，使企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)得以實現(xiàn)。
2.加強資產(chǎn)減值準(zhǔn)備外部監(jiān)督
應(yīng)盡快制定出專門針對資產(chǎn)減值會計的審計準(zhǔn)則，明確各項減值準(zhǔn)備的具體審計程序，為注冊會計師的外部獨立審計提供配套的政策和可操作依據(jù)，同時，還必須完善相關(guān)法律法規(guī)，對注冊會計師違法行為加大懲戒力度，努力使外部的獨立審計能夠遏制企業(yè)利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進行盈余操縱。
總而言之，由于企業(yè)并不能防止資產(chǎn)減值的發(fā)生而只能盡量客觀地將這種減值進行披露，以保證信息使用者作出正確的決策。當(dāng)然，即使有再完善的資產(chǎn)減值理論和準(zhǔn)則，也需要有企業(yè)管理當(dāng)局正確地理解及貫徹執(zhí)行，才能發(fā)揮其作用。所以在制定該準(zhǔn)則時，必須注意其可操作性，特別是要明確、具體的規(guī)定資產(chǎn)減值確認(rèn)條件、計量標(biāo)準(zhǔn)及計量方法、減值準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回及其處理方法等，以減少企業(yè)利用計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進行利潤操縱和盈余管理的空間，提高資產(chǎn)減值會計信息的質(zhì)量。同時，還應(yīng)該注意其與相關(guān)國際準(zhǔn)則、與我國現(xiàn)有準(zhǔn)則、制度的協(xié)調(diào)性。要對我國資產(chǎn)減值計提的具體情況提出改進的建議，為完善我國資產(chǎn)減值會計提供一些對策，這是企業(yè)長期要做的工作。
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