摘要：制定固定資產(chǎn)日常管理維護(hù)制度，建立有效的監(jiān)督管理責(zé)任制，加大使用部門和使用人的管理責(zé)任，強(qiáng)化使用部門管理資產(chǎn)的責(zé)任，借鑒企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則及美國高校會計(jì)的相關(guān)經(jīng)驗(yàn)，逐步實(shí)現(xiàn)權(quán)責(zé)發(fā)生制。
隨著我國高等教育體制和公共財(cái)政體制改革的不斷深化，固定資產(chǎn)資金來源呈多元化趨勢，如何科學(xué)合理的進(jìn)行固定資產(chǎn)核算與管理備受多方關(guān)注。本文試就高?，F(xiàn)行固定資產(chǎn)核算與管理做一些探討。
一、高?，F(xiàn)行固定資產(chǎn)核算與管理存在的問題
(一)高校現(xiàn)行固定資產(chǎn)核算存在的問題
高校固定資產(chǎn)核算按歷史成本原則反映其購置時(shí)的價(jià)值，這種會計(jì)核算結(jié)果存在如下問題：
1.固定資產(chǎn)賬實(shí)不符
很多單位對固定資產(chǎn)購入時(shí)隨機(jī)贈送的物品、或接受其他單位贈送的固定資產(chǎn)及以自籌資金構(gòu)建的固定資產(chǎn)不辦理入庫手續(xù)登記固定資產(chǎn);還有的單位房屋建筑物在原有基礎(chǔ)上進(jìn)行更新改造、擴(kuò)建中增加的費(fèi)用，或因改建擴(kuò)建工程而減少資產(chǎn)價(jià)值的部分，不調(diào)整固定資產(chǎn)賬面價(jià)值。資產(chǎn)負(fù)債表在任何時(shí)點(diǎn)反映固定資產(chǎn)的原始價(jià)值，往往出現(xiàn)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值和實(shí)際凈值之間的差距越來越大，賬實(shí)不符。
2.虛增凈資產(chǎn)
高等學(xué)校凈資產(chǎn)是指資產(chǎn)減去負(fù)債后的差額，由事業(yè)基金、固定基金、專用基金、事業(yè)結(jié)余、經(jīng)營結(jié)余構(gòu)成。其中最主要的內(nèi)容為購置的固定資產(chǎn)、自行建造環(huán)節(jié)增加的固定資產(chǎn)在當(dāng)期一次性列作支出所產(chǎn)生的凈資產(chǎn)、和按收入一定比例計(jì)提的固定資產(chǎn)更新維修、修購基金(專用基金)所增加的凈資產(chǎn)。這種核算在購置時(shí)列入支出同時(shí)按收入一定比例計(jì)提修購基金又計(jì)一次支出，人為擴(kuò)大實(shí)際支出，虛增凈資產(chǎn)。
3.高等教育培養(yǎng)成本核算不準(zhǔn)確
根據(jù)國家發(fā)展改革委關(guān)于《高等學(xué)校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法(試行)》發(fā)改價(jià)格[2005]1008號文件第二章第五條規(guī)定：高校教育培養(yǎng)成本由人員支出、公用支出、對個(gè)人和家庭的補(bǔ)助支出和固定資產(chǎn)折舊四部分構(gòu)成。四部分構(gòu)成中固定資產(chǎn)折舊所占比重最大，而高校現(xiàn)行的做法是：固定資產(chǎn)核算執(zhí)行《高等學(xué)校會計(jì)制度》，不提折舊，固定資產(chǎn)在投資形成時(shí)全部一次性列作當(dāng)期支出，計(jì)入高校學(xué)校教育成本，此階段學(xué)生承擔(dān)的教育培養(yǎng)成本會一時(shí)偏高，而以后各受益年份固定資產(chǎn)在使用過程中，由于損耗而逐漸轉(zhuǎn)移到成本、費(fèi)用中去的那部分價(jià)值卻不用分?jǐn)?，使得教育成本偏低，出現(xiàn)生均成本核算前后分配標(biāo)準(zhǔn)不一致，收支不配比，收益性支出和資本性支出界限不清，顯然很不合理。
4.會計(jì)核算體系不完整
(1)會計(jì)核算主體不統(tǒng)一
高等學(xué)校核算教學(xué)科研所需要的固定資產(chǎn)是通過學(xué)校財(cái)務(wù)賬戶核算的。而基本建設(shè)投資的具體核算需通過基建會計(jì)賬戶進(jìn)行單獨(dú)核算，單獨(dú)出具相應(yīng)的財(cái)務(wù)報(bào)告，形成另一個(gè)會計(jì)主體。在這種核算制度下，高?；窘ㄔO(shè)資金與學(xué)校財(cái)務(wù)分開核算，基本建設(shè)資金流游離于財(cái)務(wù)核算監(jiān)督之外，不利于學(xué)校經(jīng)費(fèi)的使用效率，也影響了會計(jì)信息的完整性。
(2)收付實(shí)現(xiàn)制的弊端
高等學(xué)校會計(jì)核算基礎(chǔ)采用收付實(shí)現(xiàn)制，由此導(dǎo)致該歸屬期間的成本核算偏高，計(jì)算的結(jié)余、結(jié)轉(zhuǎn)的事業(yè)基金核算失真，這種核算方式，掩蓋了固定資產(chǎn)自購入至報(bào)廢之前的資產(chǎn)總值及固定資產(chǎn)在一定時(shí)期內(nèi)因固定資產(chǎn)損耗減值的客觀事實(shí)，留下了人為調(diào)節(jié)當(dāng)期預(yù)算結(jié)余的空間。
(3)固定資產(chǎn)投資核算簡單
在現(xiàn)行《高等學(xué)校會計(jì)制度》中固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)作投資的成本，是按協(xié)議價(jià)或評估價(jià)計(jì)算的，在減少固定資產(chǎn)賬面原值時(shí)未考慮到協(xié)議約定價(jià)值或評估價(jià)不公允的因素。取得固定資產(chǎn)投資成本收益僅設(shè)置“其他收入”科目核算，不能全面反映投資收益的情況。
(二)目前高等學(xué)校固定資產(chǎn)管理中存在的問題
1.固定資產(chǎn)管理意識認(rèn)識上存在不足
目前主要有以下幾種不正確的觀念：一是思想認(rèn)識上不足，認(rèn)為高校作為一個(gè)培養(yǎng)人才的單位一切活動緊緊圍繞教育，注重的是社會效益，在價(jià)值計(jì)量上采用歷史成本計(jì)價(jià)，不核算使用成本，不計(jì)算盈虧得失，使得資產(chǎn)管理與財(cái)務(wù)管理相互脫節(jié)。二是在管理上形成重錢輕物、重購輕管。三是固定資產(chǎn)管理方式上按部就班，缺乏創(chuàng)新，忽視了資源優(yōu)化配置，導(dǎo)致閑置浪費(fèi)嚴(yán)重。
2.固定資產(chǎn)監(jiān)管粗放，使用效率低
首先，相關(guān)固定資產(chǎn)管理制度不健全，很多高校固定資產(chǎn)管理制度不全，責(zé)任未落實(shí)到人，管理不到位。其次，兩個(gè)會計(jì)主體核算，對基本建設(shè)改建、擴(kuò)建更新改造工程中增加的固定資產(chǎn)，未能在一個(gè)會計(jì)主體下及時(shí)反應(yīng)固定資產(chǎn)形成情況。再次，對以自籌資金購置或接受捐贈的固定資產(chǎn)、或采購隨機(jī)贈送的固定資產(chǎn)，不納入學(xué)校統(tǒng)一管理，固定資產(chǎn)登記不及時(shí)，形成賬外資產(chǎn)。固定資產(chǎn)對外投資、租借，會計(jì)管理制度上的原因，不能及時(shí)對固定資產(chǎn)進(jìn)行跟蹤記錄和登記，造成固定資產(chǎn)流失，賬實(shí)不符。
3.管理手段落后，資源共享難
管理方法上，雖然目前大多數(shù)高校加強(qiáng)了固定資產(chǎn)信息管理，一定程度上搭建固定資產(chǎn)信息化管理平臺，但功能單一，仍停留在單機(jī)版靜態(tài)固定資產(chǎn)的建賬、統(tǒng)計(jì)上。管理手段上，各院系為擴(kuò)大規(guī)模，盲目爭經(jīng)費(fèi)、上項(xiàng)目、大量重復(fù)購置，導(dǎo)致閑置、積壓等情況無法及時(shí)整體反映，各單位之間缺乏信息的溝通和資源共享，資產(chǎn)利用率低，共享機(jī)制不健全。
二、完善高校固定資產(chǎn)核算與管理的措施
(一)改進(jìn)固定資產(chǎn)會計(jì)核算方法，正確核算教育成本
高等學(xué)校應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)定義，結(jié)合本單位的具體情況，制定適合于本單位的固定資產(chǎn)目錄、分類方法以及每類或每項(xiàng)固定資產(chǎn)的折舊年限、折舊方法，作為進(jìn)行固定資產(chǎn)核算的依據(jù)。建議設(shè)置“累計(jì)折舊”用以計(jì)算高等學(xué)校固定資產(chǎn)折舊，計(jì)提的方法是：按月對固定資產(chǎn)在其預(yù)計(jì)使用壽命內(nèi)按照確定的方法對應(yīng)計(jì)折舊額進(jìn)行系統(tǒng)分?jǐn)?文物文化資產(chǎn)除外)，固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用壽命是指使用固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)期間。除特別規(guī)定外，高校對所有固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)提折舊。高等學(xué)校一般應(yīng)當(dāng)采用按照年限平均法(即直線法)計(jì)提折舊，固定資產(chǎn)的折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。
(二)統(tǒng)一會計(jì)主體，全面反映高校財(cái)務(wù)狀況
將基本建設(shè)項(xiàng)目納入學(xué)校財(cái)務(wù)“大賬”一個(gè)會計(jì)主體下，取消“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建”科目，增設(shè)“在建工程”科目，下設(shè)明細(xì)科目，以核算高校基建工程、安裝工程、大修理工程、技術(shù)改造工程等發(fā)生的實(shí)際成本。
(三)逐步實(shí)現(xiàn)權(quán)責(zé)發(fā)生制計(jì)量基礎(chǔ)
收付實(shí)現(xiàn)制會計(jì)核算基礎(chǔ)已不適應(yīng)高等學(xué)校發(fā)展的要求，由于固定資產(chǎn)不同于其他類資產(chǎn)，具有價(jià)值耗損、需要在一定時(shí)期得到補(bǔ)償?shù)奶匦裕瑢τ诠潭ㄙY產(chǎn)的計(jì)量十分重要，可以借鑒企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則及美國高校會計(jì)的相關(guān)經(jīng)驗(yàn)，逐步實(shí)現(xiàn)權(quán)責(zé)發(fā)生制，主體做法是，增設(shè)：“累計(jì)折舊”、“固定資產(chǎn)凈值”科目，按各個(gè)歸屬期計(jì)提折舊額。這樣能夠全面、準(zhǔn)確地記錄和反映高校的財(cái)務(wù)狀況，提供真實(shí)、可靠、透明的會計(jì)信息，提供準(zhǔn)確的會計(jì)成本。
(四)完善固定資產(chǎn)折舊核算的建議
多年來高等學(xué)校實(shí)施固定資產(chǎn)折舊一直是人們關(guān)注的熱點(diǎn)，為此提出以下建議：
1.關(guān)于固定資產(chǎn)單位價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)
建議參考2006年財(cái)政部頒布的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》，結(jié)合高校自身的特點(diǎn)給固定資產(chǎn)單位價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)作出統(tǒng)一規(guī)定，解決實(shí)際操作中因理解上的偏差、判斷不準(zhǔn)確、執(zhí)行不到位等問題，而給會計(jì)實(shí)務(wù)帶來的難度和不可比性，并結(jié)合經(jīng)濟(jì)發(fā)展和物價(jià)水平的不斷提高，定期進(jìn)行調(diào)整。
2.確定正確的折舊方法
由于高校之前從未計(jì)提過固定資產(chǎn)折舊，為保持高校之間可比性，可參照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的作法，選用：平均年限法、工作量法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法等。
3.關(guān)于固定資產(chǎn)折舊年限的標(biāo)準(zhǔn)
固定資產(chǎn)折舊年限以多少年限為依據(jù)，在此建議引入企業(yè)會計(jì)的做法，并參照2008年施行的中華人民共和國主席令第63號《中華人民共和國企業(yè)所得稅》及《實(shí)施條例》第六十條的規(guī)定。
4.建議引入“預(yù)計(jì)凈殘值”的概念。預(yù)計(jì)凈殘值是指固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用壽命已滿，高等學(xué)校從該項(xiàng)固定資產(chǎn)處置中獲得的扣除預(yù)計(jì)處置費(fèi)用后的凈額?？山梃b企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的作法，規(guī)定一個(gè)殘值率，可以考慮殘值率為原值的5%，固定資產(chǎn)提取折舊后，不再提取專用基金——修購基金。
(五)完善固定資產(chǎn)信息網(wǎng)絡(luò)管理
高校固定資產(chǎn)管理信息的使用，需要采取多種措施。
首先，各高校應(yīng)該充分利用自己的校園網(wǎng)絡(luò)由單機(jī)版靜態(tài)管理建立專門的網(wǎng)絡(luò)版動態(tài)管理系統(tǒng)，利用條形碼技術(shù)將資產(chǎn)管理徹底的從以前的管賬變?yōu)楣芪铩?br />
其次，設(shè)置管理系統(tǒng)用戶的權(quán)限，各部門及各使用人可以隨時(shí)通過網(wǎng)絡(luò)信息平臺查詢對固定資產(chǎn)從采購→驗(yàn)收→入賬→領(lǐng)用→使用→維修→處置整個(gè)過程實(shí)時(shí)動態(tài)的全程指導(dǎo)和監(jiān)控，滿足各類管理人員的需要。
再次，加大使用部門和使用人的管理責(zé)任，強(qiáng)化使用部門管理資產(chǎn)的責(zé)任，不同的部門和有關(guān)人員按照權(quán)責(zé)對等的原則，承擔(dān)不同的管理責(zé)任，以實(shí)現(xiàn)了人人監(jiān)管的目的。同時(shí)通過固定資產(chǎn)管理系統(tǒng)的統(tǒng)計(jì)功能和查詢功能實(shí)行與財(cái)務(wù)部門會計(jì)電算化的對接，實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)價(jià)值與實(shí)物價(jià)值的統(tǒng)一。促進(jìn)高校信息共享，提高固定資產(chǎn)使用率。
(六)加強(qiáng)固定資產(chǎn)管理，提高資產(chǎn)使用效率
首先，強(qiáng)化管理意識，各高校應(yīng)根據(jù)國家固定資產(chǎn)管理的相關(guān)規(guī)定，結(jié)合本單位實(shí)際，按照“統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、分級管理”的管理模式，切實(shí)提高對固定資產(chǎn)管理工作重要性的認(rèn)識，強(qiáng)化全員管理意識，保障固定資產(chǎn)的安全、完整，有效提高固定資產(chǎn)的使用效率。
其次，健全固定資產(chǎn)管理機(jī)構(gòu)，加強(qiáng)固定資產(chǎn)管理人員素質(zhì)培養(yǎng)，把固定資產(chǎn)管理隊(duì)伍建設(shè)列入學(xué)校整體規(guī)劃中去，選拔一批思想進(jìn)步、責(zé)任心強(qiáng)、熟悉政策、懂業(yè)務(wù)、工作認(rèn)真的資產(chǎn)管理員，進(jìn)行固定資產(chǎn)的管理。
再次，完善和健全各項(xiàng)規(guī)章制度、固定資產(chǎn)管理制度，做到固定資產(chǎn)管理制度化、規(guī)范化、科學(xué)化，明晰產(chǎn)權(quán)關(guān)系，實(shí)施產(chǎn)權(quán)管理，保障資產(chǎn)的安全與完整，充分合理配置資產(chǎn)。規(guī)范固定資產(chǎn)的購買和轉(zhuǎn)讓規(guī)定，制定固定資產(chǎn)日常管理維護(hù)制度，建立有效的監(jiān)督管理責(zé)任制，加強(qiáng)內(nèi)部控制制度，強(qiáng)化約束機(jī)制。
(七)完善固定資產(chǎn)投資核算的管理
1.完善高校固定資產(chǎn)初始投資成本的確認(rèn)與計(jì)量。隨著高校固定資產(chǎn)投資規(guī)模的不斷擴(kuò)大以及投資途徑的多樣化，為更符合“實(shí)質(zhì)重于形式”的要求，建議引入企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的觀念，在長期投資中，劃分準(zhǔn)備超過一年時(shí)間長期持有的股權(quán)性質(zhì)的投資，以及購入的在一年內(nèi)(含一年)不能變現(xiàn)或不準(zhǔn)備隨時(shí)變現(xiàn)的債權(quán)性質(zhì)的投資。長期股權(quán)投資取得的初始投資成本的確認(rèn)與計(jì)量規(guī)定為在取得時(shí)按照評估價(jià)或合同確定價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，采用成本法進(jìn)行核算。長期債權(quán)投資初始投資成本是指按照取得時(shí)支付的實(shí)際成本計(jì)算，即取得時(shí)支付的全部價(jià)款以及支付的稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用。設(shè)置“長期股權(quán)投資”和“長期債權(quán)投資”明細(xì)科目?！伴L期股權(quán)投資”一級明細(xì)科目下再按照股權(quán)投資的被投資單位設(shè)置二級明細(xì)科目，“長期債權(quán)投資”一級明細(xì)科目下按照債權(quán)投資的投資種類、成本、應(yīng)收利息設(shè)置二級明細(xì)科目，進(jìn)行核算。
2.關(guān)于固定資產(chǎn)投資成本收益的會計(jì)核算
高校固定資產(chǎn)投資是通過讓渡固定資產(chǎn)使用權(quán)，獲得被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈收益?，F(xiàn)行《高等學(xué)校會計(jì)制度》對于投資成本收益，是通過“其他收入”科目核算，收到投資收益時(shí)借：“銀行存款(現(xiàn)金)”，貸：“其他收入——對校辦產(chǎn)業(yè)投資收益”，或貸：“其他收入——其他投資收益”。這樣無法全面反映固定資產(chǎn)投資損益及投資成本的收回情況。應(yīng)當(dāng)通過增設(shè)“應(yīng)收股利”、“投資收益”科目核算固定資產(chǎn)對外投資產(chǎn)生的投資收益。確認(rèn)被投資單位當(dāng)期投資收益時(shí)借記“應(yīng)收股利”、貸記“投資收益”科目，按照實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“應(yīng)收股利”科目，以便準(zhǔn)確核算投資收益情況。
三、結(jié)束語
高校固定資產(chǎn)是高校辦學(xué)條件及提升高校綜合實(shí)力的重要基礎(chǔ)，不斷加強(qiáng)高校的固定資產(chǎn)管理，為高校的綜合實(shí)力水平提升創(chuàng)造了有力的條件。
作者：朱殿寧 單位：湖南長沙師范學(xué)院
