文 蔡昌
長(zhǎng)期股權(quán)投資是指通過(guò)投資取得被投資單位的股份。企業(yè)對(duì)其他單位的股權(quán)投資，通常是為長(zhǎng)期持有，以期通過(guò)股權(quán)投資達(dá)到控制被投資單位，或?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響，或?yàn)榱伺c被投資單位建立密切關(guān)系，以分散經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。持有長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅處理如下：
股權(quán)投資所得的稅收規(guī)定
企業(yè)的股權(quán)投資所得是指企業(yè)通過(guò)股權(quán)投資從被投資企業(yè)所得稅后累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積金中分配取得股息性質(zhì)的投資收益。與會(huì)計(jì)上的界定不同，稅法上未限定股權(quán)投資所得必須是“被投資單位接受投資后產(chǎn)生”。也就是說(shuō)，只要是被投資單位從稅后利潤(rùn)中支付的分配額，不論累計(jì)未分配利潤(rùn)和盈余公積是投資前產(chǎn)生的，還是投資后產(chǎn)生的，都是稅后利潤(rùn)，都應(yīng)歸入持有收益，不應(yīng)作為處置收益。企業(yè)分配紅股即盈余公積轉(zhuǎn)增資本，稅收上也視為按股票面值相當(dāng)?shù)慕痤~進(jìn)行分配。
企業(yè)的股權(quán)投資所得包括被投資單位從稅后利潤(rùn)中分配的全部貨幣性資產(chǎn)和非貨幣資產(chǎn)。貨幣性資產(chǎn)是指企業(yè)持有的現(xiàn)金及將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)和債券等。非貨幣性資產(chǎn)是指企業(yè)持有的貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)，包括存貨、固定資產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資、股權(quán)投資等。被投資企業(yè)向投資方分配非貨幣性資產(chǎn)，在所得稅處理上應(yīng)視為以公允價(jià)值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和分配兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，并按規(guī)定計(jì)算財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。也就是說(shuō)，被投資企業(yè)對(duì)投資企業(yè)的分配可以采取現(xiàn)金股息、財(cái)產(chǎn)股息和股票股息等多種方式。在采取非貨幣性資產(chǎn)分配的情況下，被投資企業(yè)應(yīng)視為銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)，然后向投資方企業(yè)分配現(xiàn)金處理，分配支付額按有關(guān)財(cái)產(chǎn)的公允價(jià)值確定。
損益調(diào)整的納稅處理
(一)被投資單位盈利的納稅處理
除另有規(guī)定外，不論企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)中對(duì)投資采取何種方法核算，被投資企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)上實(shí)際做利潤(rùn)分配處理(包括以盈余公積和未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本)時(shí)，投資方企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資所得的實(shí)現(xiàn)。
一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的收益，下一年度才會(huì)宣告分配，因此，投資方也應(yīng)在下一年度確認(rèn)收入申報(bào)納稅。因而，在被投資企業(yè)盈利時(shí)，稅法上與會(huì)計(jì)核算中的成本法的處理基本一致;與權(quán)益法的處理存在差異，主要表現(xiàn)在收益確認(rèn)的時(shí)間不同，稅法確認(rèn)收益的時(shí)間滯后于會(huì)計(jì)確認(rèn)收益的時(shí)間，此差異會(huì)形成暫時(shí)性差異，應(yīng)作為納稅調(diào)整項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整。
考慮到稅法上將被投資方實(shí)際分配的利潤(rùn)確認(rèn)為投資持有收益，且分得的利潤(rùn)部分已經(jīng)繳納了所得稅，因而當(dāng)投資方稅率高于被投資方稅率時(shí)，就涉及到補(bǔ)交所得稅的問(wèn)題。
對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)取得的所得，一律先就地征收所得稅，然后再進(jìn)行分配。聯(lián)營(yíng)企業(yè)的虧損，由聯(lián)營(yíng)企業(yè)就地按規(guī)定進(jìn)行彌補(bǔ)。聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資方從聯(lián)營(yíng)企業(yè)分回的稅后利潤(rùn)，如投資方企業(yè)所得稅稅率低于聯(lián)營(yíng)企業(yè)，不退還所得稅;如投資方企業(yè)所得稅稅率高于聯(lián)營(yíng)企業(yè)的，投資方企業(yè)分回的稅后利潤(rùn)應(yīng)按規(guī)定補(bǔ)繳所得稅。補(bǔ)繳所得稅的計(jì)算公式如下：
來(lái)源于聯(lián)營(yíng)企業(yè)的應(yīng)納稅所得額=投資方分回的利潤(rùn)額/(1-聯(lián)營(yíng)企業(yè)所得稅稅率)
應(yīng)納所得稅額=來(lái)源于聯(lián)營(yíng)企業(yè)的應(yīng)納稅所得額×投資方適用稅率
應(yīng)補(bǔ)繳所得稅額=應(yīng)納所得稅額-稅收扣除額
稅收扣除額=來(lái)源于聯(lián)營(yíng)企業(yè)的應(yīng)納稅所得額×聯(lián)營(yíng)企業(yè)所得稅稅率。
凡投資方企業(yè)適用的所得稅稅率高于被投資企業(yè)適用的所得稅稅率的，除國(guó)家稅收法規(guī)規(guī)定的定期減稅，免稅優(yōu)惠以外，其取得的投資所得應(yīng)按規(guī)定還原為稅前收益后，并入投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，依法補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。
[案例1]2011年A公司投資1 000萬(wàn)元成立B企業(yè)，A公司企業(yè)所得稅稅率是25%，B公司企業(yè)所得稅稅率是15%，2011年B公司盈利400萬(wàn)元，2012年3月B公司決定分配給A公司200萬(wàn)元股利。由于存在稅率差，A公司需要補(bǔ)稅，具體計(jì)算如下：
來(lái)源于B公司應(yīng)納稅所得額=200÷(1-15%)=235.29(萬(wàn)元)
應(yīng)納所得稅額=235.29×25%=58.82(萬(wàn)元)
稅收扣除額=235.29×15%=35.29(萬(wàn)元)
應(yīng)補(bǔ)交所得稅額=58.52-35.29=23.53(萬(wàn)元)
(二)被投資單位虧損的納稅處理
被投資企業(yè)發(fā)生的虧損，除非投資方企業(yè)轉(zhuǎn)讓或處置有關(guān)投資，由被投資企業(yè)按規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ);投資方企業(yè)不得調(diào)整減抵其投資成本，也不得確認(rèn)投資損失。
在被投資企業(yè)虧損時(shí)，稅法上與會(huì)計(jì)核算中的成本法的處理基本一致，與權(quán)益法的處理存在差異，主要表現(xiàn)在稅法上不確認(rèn)投資損失，也不允許減抵投資成本，而會(huì)計(jì)核算中的權(quán)益法允許進(jìn)行上述處理，此差異會(huì)形成永久性差異，應(yīng)作為納稅調(diào)整項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整。
