摘要：責(zé)任會(huì)計(jì)來源于企業(yè)管理的實(shí)踐。隨著新經(jīng)濟(jì)及信息時(shí)代的到來，責(zé)任會(huì)計(jì)在高校中的實(shí)施成為高校在新形勢(shì)下的現(xiàn)實(shí)選擇。高校引入責(zé)任會(huì)計(jì)體系，可以科學(xué)地處理“集中”與“分權(quán)”的關(guān)系，深化高校財(cái)務(wù)管理體制改革。因此責(zé)任會(huì)計(jì)在未來高校發(fā)展中必然有著廣闊的應(yīng)用前景。
關(guān)鍵詞：經(jīng)濟(jì)責(zé)任 高校責(zé)任會(huì)計(jì) 體系設(shè)計(jì)
一、引言
西方責(zé)任會(huì)計(jì)是現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的重要分支，是西方企業(yè)將龐大的組織機(jī)構(gòu)分而治之的一種內(nèi)部控制會(huì)計(jì)。西方企業(yè)管理經(jīng)歷了經(jīng)驗(yàn)管理、科學(xué)管理、現(xiàn)代管理三個(gè)階段，才得以發(fā)展并完善責(zé)任會(huì)計(jì)體系。20世紀(jì)90年代初，隨著經(jīng)濟(jì)體制改革不斷的深化，西方“責(zé)任會(huì)計(jì)” 這一概念逐漸引入我國會(huì)計(jì)領(lǐng)域，學(xué)術(shù)界對(duì)此進(jìn)行專題研究，并在此基礎(chǔ)上吸收西方責(zé)任會(huì)計(jì)的有益經(jīng)驗(yàn)，建立了有中國特色的責(zé)任會(huì)計(jì)體系。
責(zé)任會(huì)計(jì)是為管理者提供各責(zé)任中心履行其經(jīng)濟(jì)責(zé)任的會(huì)計(jì)信息。它是在分權(quán)管理?xiàng)l件下，按照責(zé)權(quán)利相結(jié)合的原則，將企業(yè)內(nèi)部各核算單位劃分為若干責(zé)任中心，并對(duì)它們分工負(fù)責(zé)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行規(guī)劃，控制、考核與業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)的一整套內(nèi)部控制制度。其實(shí)質(zhì)就是要充分調(diào)動(dòng)各個(gè)部門負(fù)責(zé)人的積極性，將企業(yè)相關(guān)經(jīng)濟(jì)效益的預(yù)算指標(biāo)分解落實(shí)到各責(zé)任中心，由其對(duì)本身可控的生產(chǎn)經(jīng)營過程實(shí)行自我控制，以保證完成企業(yè)經(jīng)濟(jì)預(yù)算，提高經(jīng)濟(jì)效益。在實(shí)踐中，責(zé)任會(huì)計(jì)制度已在企業(yè)得到了廣泛應(yīng)用，在加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部管理方面發(fā)揮了很好的作用，在實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營效率，提高企業(yè)軟實(shí)力方面有著突出貢獻(xiàn)。
二、高校推行責(zé)任會(huì)計(jì)制度的可行性
（一）高校已具備了推行責(zé)任會(huì)計(jì)的制度基礎(chǔ)。高校的財(cái)務(wù)管理模式是“統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、分級(jí)管理”，其最關(guān)鍵的問題在于財(cái)權(quán)集中后，事權(quán)如何保持平衡。進(jìn)入21世紀(jì)以來，由于高校內(nèi)部環(huán)境趨于復(fù)雜化，對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的信息要求更加細(xì)化和精確，對(duì)“經(jīng)營管理”理念更加明確。根據(jù)教育部、財(cái)政部的精神，北京大學(xué)、中央財(cái)經(jīng)大學(xué)等高校率先實(shí)行了校內(nèi)經(jīng)濟(jì)責(zé)任制，其他各高校都結(jié)合本校的實(shí)際情況，先后在不同程度上實(shí)行了經(jīng)濟(jì)責(zé)任制度，這就為責(zé)任會(huì)計(jì)在高校的推行奠定了制度基礎(chǔ)。
（二）高校市場性因素的增加為其提供了條件。隨著高教體制改革的深入，組建了一批較大規(guī)模、多學(xué)科的綜合性大學(xué)。其資金來源除了財(cái)政撥款外，還有學(xué)費(fèi)、科研經(jīng)費(fèi)、“三產(chǎn)”等多種渠道的收入；資金使用也有教學(xué)、科研、經(jīng)營、服務(wù)等多種去向。高校運(yùn)行中涉及領(lǐng)域的擴(kuò)大使管理的難度大大增加，有必要將高校內(nèi)部的各部門劃分為若干個(gè)層次的各級(jí)經(jīng)濟(jì)責(zé)任制，一級(jí)管一級(jí)，建立一種責(zé)權(quán)利相結(jié)合的內(nèi)部管理制度。由于市場性因素的不斷滲透，特別是大量的非經(jīng)營性資產(chǎn)向經(jīng)營資產(chǎn)轉(zhuǎn)移后，高校內(nèi)部的很多部門已經(jīng)成為實(shí)際的法人單位或相對(duì)的獨(dú)立核算單位，這些單位實(shí)行分權(quán)管理、分權(quán)經(jīng)營、分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)。由此可見，高校實(shí)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任制和與之配套的責(zé)任會(huì)計(jì)制度已具備了條件。
（三）高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算體系及預(yù)算管理為其提供了技術(shù)支撐。責(zé)任會(huì)計(jì)是將會(huì)計(jì)信息同經(jīng)濟(jì)責(zé)任、會(huì)計(jì)控制與業(yè)績考評(píng)相結(jié)合，是對(duì)管理者實(shí)施監(jiān)督的內(nèi)部控制機(jī)制。高校作為事業(yè)單位，對(duì)于預(yù)算管理已積累了大量切實(shí)可行的經(jīng)驗(yàn)，其校內(nèi)預(yù)算的細(xì)化程度以及其編制方法的嫻熟，對(duì)高校實(shí)行責(zé)任會(huì)計(jì)具有強(qiáng)有力的技術(shù)支撐。另外，高校已普遍實(shí)行的“項(xiàng)目核算”財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)模式，就是將全校教育業(yè)務(wù)活動(dòng)劃分成若干個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行核算控制，并采用“項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)卡”形式進(jìn)行預(yù)算、核算和控制。若需要各責(zé)任中心所有項(xiàng)目的報(bào)告信息，在電算化環(huán)境下，可以通過明細(xì)賬賬戶的設(shè)置、篩選以及對(duì)各項(xiàng)目數(shù)據(jù)的再加工，也可以獲得按責(zé)任中心、項(xiàng)目差異分析等更為高級(jí)的綜合信息。
綜上，未來高校的發(fā)展決定了高校分權(quán)管理的必然性。沒有分權(quán)管理，就沒有內(nèi)部各權(quán)力部門經(jīng)濟(jì)責(zé)任的產(chǎn)生，也就沒有發(fā)展責(zé)任會(huì)計(jì)的必要。而高校普遍實(shí)施的內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任制為高校責(zé)任會(huì)計(jì)的構(gòu)建提供了良好環(huán)境?？梢?，作為一種以經(jīng)濟(jì)責(zé)任制形式的責(zé)任會(huì)計(jì)在未來高校發(fā)展中必然有著廣闊的應(yīng)用前景。
三、高校責(zé)任會(huì)計(jì)的體系設(shè)計(jì)
（一）總體思路。高校要構(gòu)建責(zé)任會(huì)計(jì)制度，關(guān)鍵是體現(xiàn)出權(quán)、責(zé)、利相結(jié)合的激勵(lì)約束機(jī)制。因此，在構(gòu)建原則上，首先，必須遵循責(zé)任會(huì)計(jì)的基本五項(xiàng)原則：目標(biāo)一致性原則、責(zé)權(quán)利相結(jié)合的原則、公平性原則、反饋性原則、重要性原則。其次，要明確責(zé)任會(huì)計(jì)所具備的四項(xiàng)職能：預(yù)算職能、控制職能、核算職能、考核職能，這為設(shè)計(jì)高校責(zé)任會(huì)計(jì)體系提供了依據(jù)。高校是不以盈利為目的的事業(yè)單位，主要經(jīng)營活動(dòng)是教學(xué)和科研，應(yīng)正確劃分各級(jí)責(zé)任中心，劃分后的責(zé)任中心必須成為有體系、有層次、有關(guān)聯(lián)的責(zé)任會(huì)計(jì)組織結(jié)構(gòu)，并完善各責(zé)任中心之間的內(nèi)部結(jié)算制度，按照高校特色進(jìn)行社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益的雙重考核。由此可見，設(shè)計(jì)高校責(zé)任會(huì)計(jì)體系的內(nèi)容主要包括：根據(jù)財(cái)務(wù)管理權(quán)劃分責(zé)任中心、分解責(zé)任目標(biāo)、編制責(zé)任預(yù)算、集中處理責(zé)任會(huì)計(jì)核算、出具責(zé)任會(huì)計(jì)報(bào)告、進(jìn)行預(yù)算控制、實(shí)行責(zé)任考核。
（二）設(shè)計(jì)方案。
1.劃分責(zé)任中心，確定經(jīng)濟(jì)責(zé)任人。責(zé)任中心是指擁有一定管理權(quán)限并承擔(dān)相應(yīng)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的學(xué)校內(nèi)部組織。劃分責(zé)任中心，就是要按照責(zé)任控制范圍劃分責(zé)任層次，并以確定其主要負(fù)責(zé)人為責(zé)任承擔(dān)者的責(zé)任單位。高校依據(jù)自身的組織結(jié)構(gòu)及管理體制的特點(diǎn)，按照財(cái)務(wù)管理范圍和管理層次，將高校責(zé)任中心大致劃分為三個(gè)層次：
（1）一級(jí)責(zé)任中心。即校級(jí)責(zé)任中心，它是以校長為負(fù)責(zé)人并對(duì)全校整體性計(jì)劃指標(biāo)（即責(zé)任目標(biāo)）承擔(dān)主要責(zé)任的責(zé)任實(shí)體。校級(jí)責(zé)任中心是集投資、收入和費(fèi)用的控制為一體的責(zé)任中心。
（2）二級(jí)責(zé)任中心。它是高校內(nèi)部隸屬于校級(jí)責(zé)任中心的次級(jí)責(zé)任中心。根據(jù)高校學(xué)科及職能管理性質(zhì)的多樣性，大致可劃分為各學(xué)院、職能管理、后勤服務(wù)和校辦產(chǎn)業(yè)四個(gè)模塊。這些責(zé)任組織的領(lǐng)導(dǎo)者即為該責(zé)任中心的責(zé)任人，將其管理職權(quán)與履責(zé)收益進(jìn)行掛鉤，并對(duì)這四個(gè)模塊分別采用不同的管理和核算辦法。
（3）三級(jí)責(zé)任中心。它是指從屬于二級(jí)責(zé)任中心的責(zé)任單位。二級(jí)責(zé)任中心下屬的各科室以及個(gè)別能獨(dú)立獲取收入的單位都可作為三級(jí)責(zé)任中心。
2.分解責(zé)任目標(biāo)，落實(shí)責(zé)任指標(biāo)，編制責(zé)任預(yù)算。各責(zé)任中心責(zé)任目標(biāo)的制定就是對(duì)各個(gè)責(zé)任中心“責(zé)任”的量化，對(duì)于各責(zé)任中心的責(zé)任目標(biāo)進(jìn)行層層分解和進(jìn)一步具體化便形成了責(zé)任指標(biāo)體系，并據(jù)此編制各責(zé)任中心的責(zé)任預(yù)算。責(zé)任預(yù)算的編制不管采用增量預(yù)算、零基預(yù)算，還是平衡計(jì)分卡，編制方法的選擇要依據(jù)以預(yù)算為參照的各項(xiàng)指標(biāo)是否干涉預(yù)算執(zhí)行者的具體行為，是否能迅速到達(dá)并起到示范作用。高校的預(yù)算管理具有一定的經(jīng)驗(yàn)，預(yù)算框架已經(jīng)深入人心，編制責(zé)任預(yù)算可與日常的校內(nèi)預(yù)算統(tǒng)一起來，設(shè)計(jì)好兩者項(xiàng)目、指標(biāo)之間的勾稽關(guān)系。所以，編制責(zé)任預(yù)算應(yīng)明確目標(biāo)，實(shí)效為上。
3.建立責(zé)任核算體系，組織責(zé)任會(huì)計(jì)核算。高校的責(zé)任會(huì)計(jì)核算，可以依托高校財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)成立“責(zé)任會(huì)計(jì)核算中心”。它是整個(gè)高校責(zé)任會(huì)計(jì)組織的樞紐，將連接各責(zé)任中心，集中處理責(zé)任會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，發(fā)布責(zé)任會(huì)計(jì)信息，出具責(zé)任會(huì)計(jì)報(bào)告。高校的“責(zé)任會(huì)計(jì)核算中心”可在維持原財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算體系的基礎(chǔ)上，采用“雙軌制”或“單軌制”的核算模式。為了簡化核算，避免重復(fù)勞動(dòng)，對(duì)責(zé)任區(qū)域的核算應(yīng)采取“單軌制”的模式，即將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算與責(zé)任會(huì)計(jì)核算合二為一，設(shè)計(jì)出一套責(zé)任會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在核算的形式、內(nèi)容、數(shù)字等方面有著密切銜接，包括責(zé)任收入、責(zé)任支出、責(zé)任結(jié)算三部分的核算方法。
在二級(jí)責(zé)任中心，根據(jù)高校業(yè)務(wù)及職能性質(zhì)的特點(diǎn)劃分為各學(xué)院、職能管理、后勤服務(wù)和校辦產(chǎn)業(yè)四個(gè)模塊，并對(duì)它們采用不同的核算辦法和管理。其中，（1）學(xué)院模塊是以承擔(dān)教學(xué)和科研任務(wù)為主的責(zé)任單位，該模塊一般只發(fā)生費(fèi)用不取得收入，其責(zé)任目標(biāo)主要是控制費(fèi)用，因此可將其歸集為費(fèi)用中心（成本中心）。（2）職能管理模塊是以學(xué)校管理部門為主的各責(zé)任單位，該模塊只發(fā)生費(fèi)用不取得收入，其責(zé)任目標(biāo)主要是控制費(fèi)用，也應(yīng)將其歸集為費(fèi)用中心（成本中心）。（3）后勤服務(wù)模塊的各責(zé)任中心應(yīng)模擬企業(yè)財(cái)務(wù)管理模式，進(jìn)行會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)管理。在后勤服務(wù)模塊中，對(duì)于那些能夠控制成本和收入的單位，可界定為“人為利潤中心”，而其他后勤服務(wù)單位可歸集為費(fèi)用中心（成本中心）。（4）校辦產(chǎn)業(yè)模塊是具有獨(dú)立經(jīng)營決策權(quán)的經(jīng)濟(jì)實(shí)體，該模塊各責(zé)任中心以經(jīng)營項(xiàng)目為核算對(duì)象進(jìn)行成本與收入核算，自負(fù)盈虧，因而可歸集于利潤中心。在各責(zé)任中心之間進(jìn)行內(nèi)部轉(zhuǎn)賬結(jié)算時(shí)，可以運(yùn)用內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格。內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格有市場價(jià)格、協(xié)商價(jià)格、平均價(jià)格、標(biāo)準(zhǔn)成本加成價(jià)格等多種形式。高校究竟采用哪種內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格更合適，需要就某一種勞務(wù)服務(wù)的性質(zhì)以及高校管理的要求來確定。
4.加強(qiáng)責(zé)任預(yù)算執(zhí)行過程的控制。責(zé)任預(yù)算執(zhí)行過程的控制，包括來自上級(jí)責(zé)任中心的外部控制和責(zé)任中心的自我控制兩個(gè)方面。高校對(duì)學(xué)院、職能管理模塊及部分后勤服務(wù)模塊的各責(zé)任中心預(yù)算執(zhí)行過程進(jìn)行控制的對(duì)象主要是責(zé)任費(fèi)用（成本）；對(duì)校辦產(chǎn)業(yè)模塊的責(zé)任中心按現(xiàn)代企業(yè)的管理辦法進(jìn)行控制。同時(shí)，各級(jí)責(zé)任中心應(yīng)建立經(jīng)常性的檢查制度及定期的評(píng)估制度，采用量化指標(biāo)對(duì)其責(zé)任目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)、經(jīng)費(fèi)預(yù)算的執(zhí)行等加以檢查和督導(dǎo)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)預(yù)算執(zhí)行過程中的差距和問題，并采取有力措施予以改進(jìn)。
5.利用責(zé)任會(huì)計(jì)指標(biāo)，進(jìn)行績效考核。為了發(fā)揮責(zé)任會(huì)計(jì)在高校管理中的控制作用，各責(zé)任中心應(yīng)定期或不定期地編制預(yù)算執(zhí)行情況的責(zé)任報(bào)告，并逐級(jí)上報(bào)，以便于溝通信息、業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)，確保責(zé)任預(yù)算的實(shí)現(xiàn)。業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)可以利用責(zé)任會(huì)計(jì)指標(biāo)，以責(zé)任預(yù)算為依據(jù)，通過責(zé)任會(huì)計(jì)的記錄、計(jì)算，將實(shí)際完成情況與責(zé)任預(yù)算相比較，計(jì)算差異數(shù)額，分析差異形成的原因，據(jù)此對(duì)各責(zé)任中心進(jìn)行獎(jiǎng)懲。
責(zé)任報(bào)告是一份具有控制、評(píng)價(jià)作用的正式校內(nèi)文件，具有嚴(yán)肅性。由于高校各責(zé)任中心的性質(zhì)和業(yè)務(wù)特點(diǎn)不同，其責(zé)任報(bào)告的內(nèi)容、形式等方面可有所差別。總的原則是：各責(zé)任中心責(zé)任報(bào)告的指標(biāo)體系要與其預(yù)算指標(biāo)體系、核算指標(biāo)體系及考核指標(biāo)體系緊密銜接；能充分反映出各責(zé)任中心預(yù)算執(zhí)行的過程和結(jié)果。通過責(zé)任報(bào)告，結(jié)合各責(zé)任中心的責(zé)任目標(biāo)，可以考核各責(zé)任中心有關(guān)指標(biāo)的完成情況，并從中發(fā)現(xiàn)問題，采取措施，嚴(yán)格控制費(fèi)用支出，提高資金的使用效益。
（三）實(shí)務(wù)難點(diǎn)。在設(shè)計(jì)高校責(zé)任會(huì)計(jì)體系中，關(guān)鍵的問題是如何組織高校責(zé)任會(huì)計(jì)核算。為了降低核算成本、避免重復(fù)勞動(dòng)，對(duì)高校責(zé)任區(qū)域的核算比較傾向于“單軌制”的模式?！皢诬壷啤蹦Ｊ降奶攸c(diǎn)是強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算和責(zé)任會(huì)計(jì)核算的全面吻合，設(shè)置一套賬表進(jìn)行核算、控制。在統(tǒng)一的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)科目的基礎(chǔ)上，增設(shè)一些責(zé)任會(huì)計(jì)科目，充分運(yùn)用明細(xì)賬戶的設(shè)置、平行賬戶歸集轉(zhuǎn)賬等技巧，通過電算化運(yùn)行，將經(jīng)過財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)審核過的數(shù)據(jù)，自動(dòng)導(dǎo)入責(zé)任會(huì)計(jì)賬戶，生成即時(shí)責(zé)任數(shù)字報(bào)告，使得責(zé)任會(huì)計(jì)核算中的每一項(xiàng)數(shù)據(jù)都可以在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的賬戶和憑證中找到支撐。目前高校普遍采用的“項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)卡”，記載著各項(xiàng)目、各單位的經(jīng)費(fèi)收支結(jié)余情況。以“項(xiàng)目責(zé)任報(bào)告”替換“項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)卡”，作為責(zé)任報(bào)告體系中的基礎(chǔ)單元，可以進(jìn)行對(duì)各個(gè)項(xiàng)目責(zé)任預(yù)算的質(zhì)量控制，繼而合并匯總獲得各級(jí)責(zé)任中心的責(zé)任會(huì)計(jì)報(bào)告。
四、結(jié)論
高校應(yīng)引入責(zé)任會(huì)計(jì)體系，建立校內(nèi)的“權(quán)責(zé)關(guān)系”，科學(xué)處理“集中”與“分權(quán)”的關(guān)系，以調(diào)動(dòng)各級(jí)責(zé)任中心自主理財(cái)?shù)姆e極性，并逐步建立自我發(fā)展、自我約束的良性運(yùn)行機(jī)制，確保高校總體戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。S
（注：本文系2012年浙江省教育會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)科研項(xiàng)目階段性成果，項(xiàng)目編號(hào)：ZJKJ1213；2011年浙江中醫(yī)藥大學(xué)重點(diǎn)科研項(xiàng)目階段性成果，項(xiàng)目編號(hào)：2011SZ05）
