【摘 要】 中美政府會計(jì)發(fā)展進(jìn)程不同,從會計(jì)核算基礎(chǔ)來看,美國政府會計(jì)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為主,中國政府會計(jì)仍以收付實(shí)現(xiàn)制為主,究其深層次原因是所處會計(jì)環(huán)境的不同。會計(jì)是一定環(huán)境的產(chǎn)物并隨環(huán)境的改變而改變。作為會計(jì)的一個(gè)分支,政府會計(jì)亦是如此。因此,我國的政府會計(jì)基礎(chǔ)改革要適應(yīng)本國的環(huán)境才能奏效。
【關(guān)鍵詞】 政府會計(jì); 會計(jì)環(huán)境; 會計(jì)基礎(chǔ)
政府會計(jì)基礎(chǔ)改革并不是一個(gè)孤立的過程,需要各方面的配合,改革才能順利進(jìn)行。在政府會計(jì)基礎(chǔ)改革方面,已有不少學(xué)者進(jìn)行研究,并取得了一定的成果,但大多是從制度本身來談改革,而忽視了所處的會計(jì)環(huán)境的影響。確定會計(jì)基礎(chǔ),要考慮會計(jì)環(huán)境,不同的會計(jì)基礎(chǔ)適用于不同的會計(jì)環(huán)境。相比美國而言,中國政府會計(jì)基礎(chǔ)改革進(jìn)程緩慢,其原因并不在于權(quán)責(zé)發(fā)生制制度本身,而主要是目前我國政府會計(jì)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制會計(jì)核算基礎(chǔ)的條件還不成熟,這些條件就構(gòu)成了影響政府會計(jì)基礎(chǔ)改革的會計(jì)環(huán)境,包括內(nèi)部環(huán)境和外部環(huán)境。
權(quán)責(zé)發(fā)生制強(qiáng)調(diào)交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì),收付實(shí)現(xiàn)制更注重與預(yù)算的一致性。我國政府會計(jì)管理控制過程以預(yù)算會計(jì)為主,這就更依賴于收付實(shí)現(xiàn)制,從而影響了改革的步伐。政府會計(jì)基礎(chǔ)改革首先受政治環(huán)境的影響。會計(jì)是反映客觀經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的工具,所以經(jīng)濟(jì)的發(fā)展?fàn)顩r會影響會計(jì)活動(dòng),從而影響會計(jì)基礎(chǔ)改革。政府會計(jì)基礎(chǔ)改革實(shí)施的主體是會計(jì)人員,而會計(jì)人員的觀念、素質(zhì)是在一定的文化教育環(huán)境中形成的,所以文化教育環(huán)境勢必會影響改革的進(jìn)程。政府會計(jì)基礎(chǔ)改革中涉及大量的數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換,這就需要計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的支持,所以科技發(fā)展水平也會影響改革的進(jìn)程。當(dāng)然,政府會計(jì)基礎(chǔ)改革離不開具體的法律環(huán)境。由此可見,政府會計(jì)基礎(chǔ)改革要順利,首先要?jiǎng)?chuàng)造一個(gè)改革的會計(jì)環(huán)境或者在改革的同時(shí)改善環(huán)境,所以本文換個(gè)角度,通過分析中美兩國政府會計(jì)環(huán)境的異同,尋找更適合中國政府會計(jì)基礎(chǔ)改革的會計(jì)環(huán)境,來促進(jìn)政府會計(jì)基礎(chǔ)改革。
一、中美政府會計(jì)環(huán)境對比
(一)內(nèi)部環(huán)境(見表1)
(二)外部環(huán)境(見表2)
從內(nèi)部環(huán)境的分析來看,中美政府會計(jì)所處的內(nèi)部環(huán)境基本一致,筆者認(rèn)為導(dǎo)致中美政府會計(jì)不同最主要的原因是外部環(huán)境。
表2描述了中美政府會計(jì)外部環(huán)境的對比情況。
二、對中國政府會計(jì)基礎(chǔ)改革的啟示
通過以上中美政府會計(jì)環(huán)境的對比,可以發(fā)現(xiàn)不同的核算基礎(chǔ)是產(chǎn)生于不同的政府會計(jì)環(huán)境中的。
從內(nèi)部環(huán)境來看,政府組織的目標(biāo)是基本一致的,都是不以盈利為目的,而向公民提供服務(wù),所以這一因素不是導(dǎo)致會計(jì)基礎(chǔ)不同的原因。財(cái)務(wù)資源的來源主要不同在于美國政府資金來自于資本市場的較多,交易通過市場來完成,客觀上要求會計(jì)基礎(chǔ)能夠反映經(jīng)濟(jì)交易的實(shí)質(zhì),權(quán)責(zé)發(fā)生制能滿足這一要求;而我國政府資金來源于資本市場的較少,市場不會對會計(jì)基礎(chǔ)的選擇作出要求。政府管理控制過程都是通過預(yù)算來執(zhí)行的,但是美國政府預(yù)算與會計(jì)聯(lián)系得更緊,也就更大程度上依賴權(quán)責(zé)發(fā)生制;我國政府則是根據(jù)預(yù)算來安排經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng),在預(yù)算范圍內(nèi)進(jìn)行,只記錄影響預(yù)算的業(yè)務(wù),注重與預(yù)算保持一致。采用收付實(shí)現(xiàn)制,會計(jì)只確認(rèn)實(shí)際收到或付出現(xiàn)金的交易,這就為保持與預(yù)算一致奠定了基礎(chǔ)。
從外部環(huán)境來看,政治環(huán)境對政府會計(jì)基礎(chǔ)的影響是基礎(chǔ)性的。美國非集權(quán)的政治環(huán)境中,政府干預(yù)相對較少,對會計(jì)基礎(chǔ)選擇的自主權(quán)相對較大;中國是中央集權(quán)的國家,政府干預(yù)較多,更多地帶有指令性、強(qiáng)制性,部門自主權(quán)較少,所以怠于去尋找新的方法來改革,也就使收付實(shí)現(xiàn)制長期存在。從經(jīng)濟(jì)環(huán)境看,兩國最大的不同還是在于市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展程度。美國公民可以通過市場了解政府信息,這就要求政府會計(jì)要采取能反映交易實(shí)質(zhì)的會計(jì)基礎(chǔ);我國公民了解的政府信息較少,來自于公眾要求方面的輿論壓力較少,所以改革的壓力較小。法律環(huán)境是保證改革順利進(jìn)行的保障,美國政府為實(shí)施政府會計(jì)改革頒布了一系列的法律法規(guī),并且有獨(dú)立的政府會計(jì)準(zhǔn)則作為依據(jù);我國政府會計(jì)基礎(chǔ)改革在立法方面所做的準(zhǔn)備還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠,改革得不到保障,權(quán)責(zé)發(fā)生制的實(shí)施過程中會遇到不少阻力。政府會計(jì)基礎(chǔ)的改革,需要政府會計(jì)人員有較高的專業(yè)素質(zhì)及較高的政府財(cái)務(wù)核算水平。政府會計(jì)人員必須熟悉兩種會計(jì)基礎(chǔ)的核算方法才會知道如何轉(zhuǎn)換,我國在這方面的專業(yè)人才還不多,這就阻礙了權(quán)責(zé)發(fā)生制的引進(jìn)。政府會計(jì)基礎(chǔ)改革需要的信息系統(tǒng)非常完備,因?yàn)楦母镞^程中涉及大量的數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換。美國完善的信息系統(tǒng)使改革進(jìn)行得順利,而我國目前政府會計(jì)還沒有這樣統(tǒng)一的信息系統(tǒng),要通過它來實(shí)現(xiàn)不同會計(jì)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)之間的轉(zhuǎn)換,這無疑給改革帶來了巨大的困難。
通過分析可以知道政府會計(jì)的內(nèi)部環(huán)境、外部環(huán)境中的政治環(huán)境、經(jīng)濟(jì)環(huán)境更多地影響政府會計(jì)基礎(chǔ)的選擇,而法律環(huán)境、文化環(huán)境、科技環(huán)境則對會計(jì)基礎(chǔ)改革的進(jìn)程影響更大。美國政府會計(jì)發(fā)展較快,我國政府會計(jì)改革可以借鑒其先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)。但由于中美政府會計(jì)環(huán)境不同,而改革只有在特定的環(huán)境中進(jìn)行才能奏效,所以改革過程中必須考慮到我國政府會計(jì)特有的會計(jì)環(huán)境,否則只是徒勞。會計(jì)環(huán)境影響著會計(jì)基礎(chǔ)改革,良好的會計(jì)環(huán)境能促進(jìn)改革的發(fā)展,反之則制約。目前我國政府會計(jì)基礎(chǔ)改革的環(huán)境尚待優(yōu)化,只有先改善環(huán)境才能使中國政府會計(jì)基礎(chǔ)改革有重大突破。
三、優(yōu)化中國政府會計(jì)環(huán)境,促進(jìn)政府會計(jì)基礎(chǔ)改革
(一)轉(zhuǎn)變政府職能,建設(shè)服務(wù)型政府,發(fā)展中國特色市場經(jīng)濟(jì),為政府會計(jì)基礎(chǔ)改革創(chuàng)造良好的政治、經(jīng)濟(jì)環(huán)境
隨著我國市場化程度的不斷提高,市場在資源配置中的基礎(chǔ)作用越來越明顯。政府職能必須從直接控制經(jīng)濟(jì)生活轉(zhuǎn)向間接宏觀調(diào)控,才能適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,為經(jīng)濟(jì)發(fā)展創(chuàng)造良好的環(huán)境,公民與政府之間的信息溝通才可以更多地依賴市場。
服務(wù)型政府堅(jiān)持社會本位、公民本位,堅(jiān)持“以人為本”,強(qiáng)調(diào)公民權(quán)利的第一性。我國的改革開放和市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展歷程,實(shí)際上也是我國政府職能逐步轉(zhuǎn)換的過程。逐步實(shí)現(xiàn)政府職能轉(zhuǎn)換,明確政府的受托責(zé)任,發(fā)展中國特色市場經(jīng)濟(jì),為改革創(chuàng)造良好的政治、經(jīng)濟(jì)環(huán)境。
(二)構(gòu)建完備的法律體系,為政府會計(jì)基礎(chǔ)改革提供法律保障
要確保政府會計(jì)基礎(chǔ)改革的順利進(jìn)行,必須在立法工作上做好充分的準(zhǔn)備,創(chuàng)造一個(gè)健全的法制環(huán)境。在美國,1990年以前就采取了一系列的改革措施改善公共部門財(cái)務(wù)和績效管理,要求政府機(jī)構(gòu)提供充分反映聯(lián)邦實(shí)體財(cái)務(wù)
狀況和經(jīng)營成果的財(cái)務(wù)報(bào)表體系,為政府會計(jì)向權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)換奠定了基礎(chǔ),保證了改革的順利實(shí)施。在會計(jì)準(zhǔn)則方面,美國由聯(lián)邦會計(jì)準(zhǔn)則委員咨詢會制定了一套相對獨(dú)立的會計(jì)準(zhǔn)則體系。目前我國財(cái)政總預(yù)算會計(jì)執(zhí)行1998年的《財(cái)政總預(yù)算會計(jì)制度》,還沒有專門為政府會計(jì)制定一套會計(jì)準(zhǔn)則。1998年實(shí)施的預(yù)算會計(jì)體系是與當(dāng)時(shí)的形勢相適應(yīng)的。隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的不斷完善和財(cái)政預(yù)算管理制度改革的深入以及我國加入世界貿(mào)易組織,會計(jì)信息使用者及其要求發(fā)生了很大變化,原來的預(yù)算會計(jì)體系顯得越來越不適應(yīng),執(zhí)行的財(cái)政總預(yù)算會計(jì)制度也出現(xiàn)弊端。我國可以借鑒美國的成功經(jīng)驗(yàn),制定一套獨(dú)立的政府會計(jì)準(zhǔn)則,使政府會計(jì)處理有章可循。由于我國特殊的國情,會計(jì)職業(yè)團(tuán)體在制定會計(jì)規(guī)范方面的作用不可能占主導(dǎo)地位,但也應(yīng)予以重視。因?yàn)樗麄兣c市場的聯(lián)系更加緊密,獲取的信息更多,更熟悉具體業(yè)務(wù)的操作需要一個(gè)怎樣的法律來保障與約束。所以,會計(jì)職業(yè)團(tuán)體所制定的規(guī)范可以作為政府制定的法律、制度等的補(bǔ)充,以形成一個(gè)完備的法律體系。
(三)相關(guān)部門和人員積極參與,支持政府會計(jì)基礎(chǔ)改革
實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制核算基礎(chǔ)的政府會計(jì)基礎(chǔ)改革,需要一個(gè)完整的部門組織結(jié)構(gòu)、清晰的行為責(zé)任劃分和全面的財(cái)務(wù)管理制度以規(guī)范新基礎(chǔ)下的管理流程。公共部門的改革如果沒有政府的大力支持就無法進(jìn)行。政府會計(jì)基礎(chǔ)改革并不是孤立進(jìn)行的,需要各個(gè)部門的極力配合,特別是財(cái)政部門的支持,改革需要政府從人、財(cái)、物等各方面的投入。政府會計(jì)人員首先要積極配合改革,不斷學(xué)習(xí)新的理論并將理論與實(shí)踐相結(jié)合。信息技術(shù)人員、研發(fā)人員要在各自的領(lǐng)域發(fā)揮自己的專長為改革服務(wù),比如協(xié)助開發(fā)新的信息系統(tǒng)來促進(jìn)政府會計(jì)改革。政府會計(jì)基礎(chǔ)改革是一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程,不僅政策性強(qiáng),技術(shù)要求高,而且涉及面廣,更多地關(guān)系到政府管理理念的轉(zhuǎn)變和政治決策。美國政府會計(jì)改革曾經(jīng)緩慢,美方認(rèn)為主要原因在于思想認(rèn)識不統(tǒng)一,各部門沒有相互溝通,阻礙改革的發(fā)展。因此,轉(zhuǎn)變思想、統(tǒng)一認(rèn)識對于政府會計(jì)基礎(chǔ)改革的順利實(shí)行尤為重要,應(yīng)在改革前做好前期準(zhǔn)備工作,為改革奠定良好的基礎(chǔ)。當(dāng)然,政府各級領(lǐng)導(dǎo)的大力支持是改革成功至關(guān)重要的因素。
(四)重視科教發(fā)展,培養(yǎng)高素質(zhì)人才,加快政府會計(jì)基礎(chǔ)改革步伐
政府會計(jì)基礎(chǔ)改革必然對會計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)提出新的要求,勢必同樣需要對現(xiàn)有政府會計(jì)人員開展大量的培訓(xùn)工作,必須考慮建立相應(yīng)的培訓(xùn)機(jī)制,定期對政府會計(jì)人員進(jìn)行培訓(xùn),開展后續(xù)教育,提高政府會計(jì)人員的從業(yè)素質(zhì)和水平,提高政府財(cái)務(wù)核算水平,以滿足政府財(cái)務(wù)管理的要求。由于目前還不可能馬上實(shí)行應(yīng)計(jì)制,現(xiàn)金制和應(yīng)計(jì)制的并存勢必會存在相當(dāng)長的時(shí)間,以保證政府會計(jì)和政府財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)正常運(yùn)行,因此必須處理好兩種核算基礎(chǔ)的關(guān)系,不能相互排斥,而要相互補(bǔ)充、有機(jī)結(jié)合。另外,政府會計(jì)基礎(chǔ)改革過程中存在著大量信息、數(shù)據(jù)的調(diào)整與轉(zhuǎn)換,這就要求有一個(gè)完備的信息系統(tǒng),對現(xiàn)行系統(tǒng)進(jìn)行更新升級。要進(jìn)行改革首先要完善現(xiàn)行的信息系統(tǒng),將信息進(jìn)行整合與溝通,必須與新系統(tǒng)兼容,為改革提供一個(gè)良好的信息平臺。大力發(fā)展科技,對現(xiàn)行管理方法、會計(jì)工具進(jìn)行改進(jìn),提高信息化程度,改革過程中必然節(jié)約更多人力、物力、財(cái)力,從而提高改革的效率。
