信息產(chǎn)業(yè)部通信清算中心 孔繁華 邢智杰
一、電信管制會計概述
管制會計（Regulatory Accounting）不同于財務(wù)會計，它側(cè)重于業(yè)務(wù)監(jiān)管，以會計作為手段達到管制的目的。電信管制會計是電信監(jiān)管政策、法規(guī)的組成部分，是電信監(jiān)管部門為了管理需要，對受監(jiān)管的電信運營商在會計核算、成本分攤和財務(wù)會計報告方面的規(guī)定。
實施電信管制會計是各國對電信市場管制階段的通行做法,在電信業(yè)市場化的過程中,對電信業(yè)務(wù)成本數(shù)據(jù)的要求使實施電信管制會計成為必然。首先，定價對電信成本的要求，不論是采用投資回報法(或收益率法)還是限價法都需要有關(guān)成本數(shù)據(jù)，電信業(yè)務(wù)互聯(lián)互通工作通常要求網(wǎng)間互聯(lián)結(jié)算標準以成本為基礎(chǔ)。其次，成本是電信價格管理的基礎(chǔ)，可以防止低價傾銷和價格歧視行為，對維護市場競爭秩序?qū)⑵鸬街陵P(guān)重要的作用。再次，電信普遍服務(wù)成本補償管理工作對電信業(yè)務(wù)成本的計算也有嚴格的要求。最后，電信業(yè)務(wù)財務(wù)會計數(shù)據(jù)是政府評價電信運營商經(jīng)營狀況、分析宏觀經(jīng)濟形勢的基礎(chǔ)和依據(jù)。
二、國外電信管制會計的實踐
1.管制會計工作框架和特點
通過研究，我們基本上可以總結(jié)出國外電信管制會計的框架：（1）法律賦予電信監(jiān)管機構(gòu)進行會計管制的職權(quán)。（2）監(jiān)管機構(gòu)明確規(guī)定受監(jiān)管的對象，包括受監(jiān)管的公司和具體業(yè)務(wù)。（3）通過法律、法令、經(jīng)營許可證或會計手冊提出管制會計的要求，包括會計核算、成本分攤原則標準和方法、成本核算辦法的報送審批程序、財務(wù)報告要求、審計和檢查規(guī)定等。（4）受監(jiān)管的公司根據(jù)上述要求制訂出成本核算的具體辦法報監(jiān)管機構(gòu)批準后，作為公司內(nèi)部會計核算和接受外部審計的依據(jù)。（5）受監(jiān)管的公司定期修訂報批成本核算辦法，按照要求報送財務(wù)報告和資費調(diào)整專項資料，接受第三方審計和監(jiān)管機構(gòu)的調(diào)查。
國外電信管制會計體現(xiàn)了監(jiān)管者和受監(jiān)管者的互動關(guān)系，監(jiān)管者對電信業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)的需求同時也是受監(jiān)管者在產(chǎn)品管理和投資分析上對會計工作的要求。
具體點說，國外電信管制會計的基本特點是：
（1）監(jiān)管會計的目標是防止壟斷企業(yè)濫用權(quán)力進行業(yè)務(wù)交叉補貼和價格歧視，維護公平競爭市場環(huán)境，最終實現(xiàn)公平競爭的原則。（2）監(jiān)管會計目標，往往是通過要求分業(yè)務(wù)經(jīng)營、分業(yè)務(wù)或分產(chǎn)品核算來實現(xiàn)。（3）監(jiān)管會計政策的研究、出臺，是公開透明和多方參與的。監(jiān)管部門如計劃出臺一項監(jiān)管政策，往往是向公眾發(fā)布咨詢文件，征集各方面意見后，最終形成正式的監(jiān)管文件。（4）一般要求受監(jiān)管者成本核算采用ABC（Activity Based Cost）方法，也稱為“作業(yè)成本法”，即以業(yè)務(wù)活動和設(shè)備功能為基礎(chǔ)，分析成本動因，建立關(guān)聯(lián)，分配分攤產(chǎn)品成本。（5）受監(jiān)管者需要在財務(wù)核算的基礎(chǔ)上，單獨建立管制會計核算系統(tǒng)，運用財務(wù)核算基礎(chǔ)數(shù)據(jù)和大量非財務(wù)數(shù)據(jù)，進行產(chǎn)品成本核算。（6）電信管制會計要求成本核算的基礎(chǔ)往往是“多標準”的，包括完全分攤的歷史成本(Historic Cost)、完全分攤的現(xiàn)行成本(Current Cost)、長期增量成本(Long-run Incremental Cost)等。
2.美國電信管制會計
美國是世界電信業(yè)最發(fā)達的國家，電信監(jiān)管的歷史可以追溯到《電信法》頒布的1934年。近20年來，美國電信業(yè)經(jīng)歷了由壟斷到競爭的發(fā)展時期，管制會計在政府推進市場競爭的過程中發(fā)揮了重要的作用。美國電信監(jiān)管機構(gòu)是聯(lián)邦通信委員會（FCC）和各州監(jiān)管委員會。 FCC在實施其監(jiān)管職責時擁有準司法權(quán)和準立法權(quán)，《電信法》賦予FCC制定管制會計的報告規(guī)則，這里包括統(tǒng)一會計科目的權(quán)力，同時還規(guī)定FCC可以根據(jù)需要制定和修改通信資產(chǎn)分類和折舊率。FCC根據(jù)上述授權(quán)制定了一系列管制會計規(guī)定，在電信管制條例中統(tǒng)一了會計制度和科目設(shè)置，要求電信運營商采用統(tǒng)一的會計方法、步驟和技術(shù)，在產(chǎn)品和業(yè)務(wù)間合理分配成本。同時還規(guī)定了受監(jiān)管業(yè)務(wù)的成本如何在州際和州內(nèi)不同司法管轄間分攤；統(tǒng)一會計科目記錄的總成本在受監(jiān)管業(yè)務(wù)和非受監(jiān)管業(yè)務(wù)分攤的標準、原則及關(guān)聯(lián)交易的計價標準；公共電信公司及其關(guān)聯(lián)公司財務(wù)報告方面的要求。據(jù)了解，美國電信管制會計要求的成本核算基于完全歷史成本，盡管美國有關(guān)部門對前瞻性經(jīng)濟成本做了大量研究，但實際工作中基本上沒有應(yīng)用。
3.歐洲電信管制會計
受經(jīng)濟一體化和歐盟統(tǒng)一法規(guī)的影響，歐洲各國電信管制會計模式也大同小異，英國和西班牙的情況比較有代表性。
英國是實施電信監(jiān)管會計力度最大、透明度最高的國家，英國電信監(jiān)管機構(gòu)OFTEL的權(quán)力來源于1984年《電信法》和歐盟指引文件，1998年競爭法案擴大了其反不正當競爭的權(quán)力。英國電信會計管制主要通過制定和修改對電信運營商的經(jīng)營許可證條款來實現(xiàn)，事實上有關(guān)管制會計的條款僅適用于英國電信公司（BT）。在運作過程中，OFTEL只需要通過電信經(jīng)營許可證條款提出目標、管制要求、規(guī)則及基本的電信管制會計框架，具體的工作包括會計手冊、成本歸集及分攤方法的研究編制，這些均由BT來做，BT完成后交OFTEL 審核，OFTEL批準后執(zhí)行，會計手冊的修改也是由BT改好后交OFTEL 批準。BT按照要求研究制定會計文件（Accounting Document），與OFTEL達成協(xié)議，會計文件主要由管制會計原則、分攤方法、費用轉(zhuǎn)移、歷史成本會計政策、現(xiàn)行成本會計政策、長期增量成本方法論等內(nèi)容組成。BT為滿足管制會計的要求，設(shè)置有關(guān)機構(gòu)，增加管制會計工作職能，在受監(jiān)管業(yè)務(wù)分類與實際運營結(jié)構(gòu)不同的情況下，設(shè)計運行了復(fù)雜的會計分離系統(tǒng)，將財務(wù)會計和管理會計結(jié)合，使財務(wù)數(shù)據(jù)和經(jīng)營數(shù)據(jù)分別提供法定會計信息和管制會計信息。
西班牙電信業(yè)改革和市場化的情況與中國類似，但整個進程要比中國早幾年，西班牙的電信管制會計是由定價和互聯(lián)互通的要求引起的，并且借鑒了英國的做法。1998年，西班牙的《電信法》對電信監(jiān)管機構(gòu)──電信市場委員會（CMT）和受監(jiān)管者提出了管制會計的原則要求：被視為市場主導(dǎo)的公用電信網(wǎng)絡(luò)所有者，確定互聯(lián)價格時必須遵守透明性和面向成本的原則，電信市場委員會（CMT）可以要求上述所有者證明其互聯(lián)價格的合理性，CMT必須制定成本會計制度的標準和條件，并負責審查制度的執(zhí)行情況；被視為主導(dǎo)的網(wǎng)絡(luò)運營商和服務(wù)運營商，必須每年向CMT提交經(jīng)審計的不同業(yè)務(wù)活動的帳戶。1999年CMT發(fā)布了關(guān)于成本分攤制度的原則和標準的公告，詳細規(guī)定了電信成本制度的標準、會計原則、成本分類和分攤方法、成本制度制定、驗證和實施的程序及成本制度的最低要求。CMT規(guī)定主導(dǎo)電信運營商西班牙電信公司（Telefonica）在規(guī)定發(fā)布9個月內(nèi)，設(shè)計一套實行完全分攤歷史成本法和完全分攤現(xiàn)行成本法的成本核算系統(tǒng)，Telefonica按時完成成本核算系統(tǒng)，并得到CMT批準。
三、國外電信管制會計對我國的借鑒意義
我國進行的電信業(yè)改革和引入市場競爭機制的作法，是在借鑒國外經(jīng)驗的基礎(chǔ)上提出的，在一定程度上可以說我們正在沿著發(fā)達國家電信業(yè)發(fā)展的軌跡向前走，在新的形勢下我們將面臨著很多問題，因此，借鑒國外電信管制會計管理工作，對我國電信業(yè)的發(fā)展將具有現(xiàn)實的指導(dǎo)意義。
1.電信行業(yè)管理工作需要管制會計
1998年，郵電分營和電信重組拉開了我國電信業(yè)改革的序幕，經(jīng)過幾年的改革與發(fā)展，我國電信市場競爭的格局已經(jīng)初步形成，但各種業(yè)務(wù)和各個公司的競爭還很不充分，信息產(chǎn)業(yè)部一直致力于在電信業(yè)引入競爭和建立公平有效的競爭環(huán)境。從國際電信改革和電信發(fā)展的過程來看，電信業(yè)在由壟斷向競爭過渡的過程中，政府調(diào)控市場的有效手段就是價格。由于價格與成本的密切關(guān)系，再加上現(xiàn)階段“資費再平衡”和資費不對稱管制的需要，有關(guān)電信業(yè)務(wù)成本數(shù)據(jù)對我們的資費管理工作越來越重要，這主要表現(xiàn)為：實行政府定價和政府指導(dǎo)價的基礎(chǔ)電信業(yè)務(wù)的資費制定，需要業(yè)務(wù)成本數(shù)據(jù)作支撐；電信業(yè)務(wù)網(wǎng)間互聯(lián)標準、非綁定網(wǎng)絡(luò)元素價格制定，要求以有關(guān)成本為基礎(chǔ)。另外電信資費監(jiān)督檢查和電信普遍服務(wù)成本補償管理工作，需要一定的電信業(yè)務(wù)成本數(shù)據(jù)作依據(jù)。
2000年頒布實施的《電信條例》已經(jīng)明確提出了“電信資費實行以成本為基礎(chǔ)的定價原則”的要求，由此看來，盡快建立適合中國電信業(yè)發(fā)展特點和管理需求的管制會計框架，是電信業(yè)發(fā)展的當務(wù)之急。
2.電信管制會計對我國監(jiān)管環(huán)境的要求
電信管制會計不是單純的財務(wù)會計管理，也不同于一般的業(yè)務(wù)管理，它對監(jiān)管環(huán)境有一定的要求。首先，必須通過立法賦予信息產(chǎn)業(yè)主管部門更大的監(jiān)管權(quán)力。《電信條例》只提出了成本數(shù)據(jù)資料報送的要求，如果成本核算制度或辦法不受監(jiān)督和約束，監(jiān)管部門即使得到了數(shù)據(jù)，其客觀性和準確程度也無法保證。這就要求信息產(chǎn)業(yè)主管部門應(yīng)擁有會計管制的權(quán)力，例如可以對受監(jiān)管的電信運營公司提出管制會計的原則和框架要求，對其制定的成本制度進行審批和公開，這樣既為審計工作提供了依據(jù)，保證了信息的質(zhì)量，又使監(jiān)管部門處于中立的位置，更好地發(fā)揮監(jiān)管職能。其次，信息產(chǎn)業(yè)主管部門必須設(shè)置相應(yīng)的機構(gòu)和人員從事管制會計工作。鑒于電信管制會計具有監(jiān)管者和受監(jiān)管者互動的性質(zhì)，必須有專門的機構(gòu)和人員，其從業(yè)人員應(yīng)該包括法律、經(jīng)濟、技術(shù)方面的人才。第三，受監(jiān)管的電信運營公司應(yīng)當建立管理會計工作模式，以滿足政府管制會計的要求。分業(yè)務(wù)或產(chǎn)品核算、成本分配分攤是管制會計的基本要求，也是日常的財務(wù)會計核算無法實現(xiàn)的。因為我國的管制會計理論研究尚沒有普及，會計基礎(chǔ)工作也比較落后，所以這項要求應(yīng)該是對受監(jiān)管者，尤其是對現(xiàn)在的國有電信企業(yè)最大的挑戰(zhàn)。
3.我國實施電信管制會計應(yīng)考慮的問題
國外的經(jīng)驗告訴我們，電信管制會計的建立需要時間，難度很大，并且政府與企業(yè)之間容易產(chǎn)生爭議。結(jié)合國內(nèi)的基礎(chǔ)和現(xiàn)狀，我們認為在我國實施電信管制會計應(yīng)注意以下幾個方面的問題：（1）權(quán)衡監(jiān)管需要和實施成本的關(guān)系，謹慎地運用監(jiān)管權(quán)力，防止實施成本過大，影響受監(jiān)管者的正常發(fā)展。（2）必須遵守現(xiàn)有體制和制度，從基礎(chǔ)工作做起。（3）充分考慮管理工作的需求和企業(yè)實施的難度，要循序漸進。（4）政府應(yīng)注重與企業(yè)的交流和溝通，積極主動地解決爭議問題。（5）注重了解管制會計對企業(yè)的影響，及時修訂有關(guān)規(guī)定。（6）加強管制會計的宣傳和電信成本理論的研究推廣，指導(dǎo)企業(yè)實施管制會計。（7）加強監(jiān)督檢查，保證管制會計信息質(zhì)量。（8）注重管制會計信息的應(yīng)用，做好保密工作。
四、對我國電信管制會計工作的建議
加入WTO以后，中國將有限度地、逐步地開放電信市場，我國電信市場格局和競爭情況將進一步發(fā)生變化，這將對電信行業(yè)監(jiān)管工作提出更高的要求。信息產(chǎn)業(yè)主管部門面臨這種挑戰(zhàn)，應(yīng)加快法規(guī)制度的建設(shè)，出臺行業(yè)監(jiān)管政策，電信管制會計當屬其中的重要一環(huán)。
在借鑒國外電信管制會計經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國電信行業(yè)監(jiān)管的要求和電信企業(yè)的實際情況，應(yīng)當采取“先基礎(chǔ)后重點”的工作思路，即先從財務(wù)會計核算入手，統(tǒng)一企業(yè)核算平臺，實現(xiàn)分類業(yè)務(wù)核算，再對重點受監(jiān)管企業(yè)提出管制會計的要求，進行產(chǎn)品核算，逐步建立起我國的電信管制會計框架。
首先，按照財政部建立統(tǒng)一會計核算制度的要求，結(jié)合電信行業(yè)的特點，應(yīng)研究制定《電信企業(yè)會計核算補充規(guī)定》，由財政部頒布，統(tǒng)一規(guī)范電信企業(yè)的會計核算。第二，在起草中的電信法應(yīng)加入電信管制會計方面的內(nèi)容，包括電信管制會計機構(gòu)的職責、受監(jiān)管業(yè)務(wù)和經(jīng)營者的界定、電信管制會計原則要求及電信業(yè)務(wù)經(jīng)營者執(zhí)行管制會計的義務(wù)。第三，研究電信管制會計成本分配、分攤方法和財務(wù)報告框架，為發(fā)布實施具體的管制會計規(guī)定做好準備。第四，建立數(shù)據(jù)收集和分析評價系統(tǒng)，研究有關(guān)電信業(yè)務(wù)成本模式，滿足監(jiān)管決策需要。
在電信市場競爭還不是很充分的情況下，政府需監(jiān)管的業(yè)務(wù)和公司較多，對財務(wù)核算層面的統(tǒng)一規(guī)定將使各公司提供的財務(wù)數(shù)據(jù)具有可比性，有利于價格管理，也便于企業(yè)操作；在電信市場競爭充分的條件下，政府監(jiān)管的重點，應(yīng)集中在公用基礎(chǔ)性電信業(yè)務(wù)和涉及公平競爭的業(yè)務(wù)上，如本地電話業(yè)務(wù)和互聯(lián)互通業(yè)務(wù)，受監(jiān)管的公司也應(yīng)當是在本地電話業(yè)務(wù)領(lǐng)域占壟斷地位和在網(wǎng)間互聯(lián)中占主導(dǎo)地位的電信公司，這時候，應(yīng)對重點受監(jiān)管的公司在實現(xiàn)財務(wù)會計分類業(yè)務(wù)核算的前提下，實行管理會計的要求，進行詳細的產(chǎn)品核算。另外，國有的電信企業(yè)面臨著上市的要求和加入WTO的挑戰(zhàn)，公司體制改革勢在必行，為政府監(jiān)管部門實行電信管制會計創(chuàng)造了實踐的環(huán)境。
綜上所述，電信管制會計是電信行業(yè)監(jiān)管的重要政策和有效手段，建立電信管制會計框架是我國電信行業(yè)監(jiān)管的迫切需要，同時也對政府和企業(yè)管理工作提出了更高的要求。只有借鑒國外經(jīng)驗，立足電信企業(yè)實際，政府和企業(yè)攜手轉(zhuǎn)變觀念，進行體制創(chuàng)新和手段創(chuàng)新，才能逐步實現(xiàn)我國電信管制會計模式。
