繼英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)發(fā)布《小型報(bào)告主體財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》后，日本注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)、日本稅理士聯(lián)合會(huì)、日本工商會(huì)議所、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)4家民間機(jī)構(gòu)于２００５年８月共同發(fā)布《中小企業(yè)會(huì)計(jì)指南》（以下簡(jiǎn)稱《指南》）。日本在中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面的研究和制定工作甚至早于國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)。日本是單獨(dú)制定中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的又一代表性國(guó)家，其會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過(guò)程、方法和定位，對(duì)于剛剛發(fā)布中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的我國(guó)具有一定借鑒意義。本文從日本中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展歷程著手，介紹其定位、制定過(guò)程、制定模式、主要內(nèi)容以及與相關(guān)法律、法規(guī)之間的關(guān)系等內(nèi)容。
1 日本制定《中小企業(yè)會(huì)計(jì)指南》的歷史背景
日本泡沫經(jīng)濟(jì)破滅之后，不動(dòng)產(chǎn)價(jià)格急劇下降，銀行持有大量不良債權(quán)，中小企業(yè)向銀行申請(qǐng)貸款也變得非常困難，使固定的融資關(guān)系被破壞，金融機(jī)構(gòu)開(kāi)始更加關(guān)注融資企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況、未來(lái)發(fā)展空間，相應(yīng)的金融相關(guān)法制也更加嚴(yán)格。對(duì)于銀行而言，要提高評(píng)估融資企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的能力；而對(duì)于企業(yè)而言，更需要通過(guò)自己的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)披露自身的資金償還能力。提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量是企業(yè)和投資者共同的期望，但目前還是存在一些未解決的難題，那么日本中小企業(yè)會(huì)計(jì)是如何解決這些難題的，又經(jīng)歷了怎樣的發(fā)展過(guò)程？
1.1 制定《指南》的制度因素
日本制定《中小企業(yè)會(huì)計(jì)指南》的制度性因素主要包括以下3個(gè)問(wèn)題，也就是中小企業(yè)在適用通用目的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)所遇到的難題。
1.1.１ 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的負(fù)擔(dān)過(guò)重問(wèn)題
日本以往所有為會(huì)計(jì)處理進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)化規(guī)定的意見(jiàn)書(shū)和實(shí)務(wù)指南等一系列規(guī)范性文件都是以大型企業(yè)為中心制定的。而這一點(diǎn)恰恰給中小企業(yè)帶來(lái)“會(huì)計(jì)負(fù)擔(dān)過(guò)重”（ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ ｓｔａｎｄａｒｄｓ ｏｖｅｒｌｏａｄ）問(wèn)題。導(dǎo)致“會(huì)計(jì)負(fù)擔(dān)過(guò)重”的原因有：①會(huì)計(jì)準(zhǔn)則數(shù)量過(guò)多、過(guò)于復(fù)雜、過(guò)于詳細(xì)；②沒(méi)有充分考慮到大型企業(yè)和中小企業(yè)之間的差異。中小企業(yè)與大型企業(yè)不同，主要有以下特點(diǎn)：①?zèng)]有內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)，即使有也不能充分發(fā)揮其作用；②因經(jīng)營(yíng)權(quán)與所有權(quán)未分開(kāi)，很容易產(chǎn)生經(jīng)營(yíng)者獨(dú)斷決策的行為；③利益相關(guān)者只局限在債權(quán)人和客戶，間接融資活動(dòng)為主要金融活動(dòng)；④缺乏可根據(jù)大型企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的會(huì)計(jì)人才。這種在形式和實(shí)質(zhì)上的不同，導(dǎo)致中小企業(yè)實(shí)施大型企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)遇到種種困難。制定中小企業(yè)會(huì)計(jì)指南的意義也正是在于為中小企業(yè)減負(fù)。
1.1.２ 電子披露問(wèn)題
隨著ＩＴ時(shí)代的到來(lái)，公司法結(jié)合網(wǎng)絡(luò)交流的需求，要求企業(yè)編制電子報(bào)表，會(huì)計(jì)開(kāi)始進(jìn)入電算化時(shí)代。中小企業(yè)也應(yīng)順應(yīng)時(shí)代發(fā)展進(jìn)行“Ｂ ｔｏ Ｂ（企業(yè)間的網(wǎng)上交易）”或“Ｂ ｔｏ Ｃ （企業(yè)與消費(fèi)者之間的網(wǎng)上交易）”式的交流。因此，需要為中小企業(yè)量身定做一套會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，為編制高質(zhì)量財(cái)務(wù)信息提供可靠依據(jù)。
1.1.３ 會(huì)計(jì)訴訟舉證責(zé)任的界定問(wèn)題
這一因素是與２１世紀(jì)社會(huì)發(fā)展趨勢(shì)相關(guān)的問(wèn)題。從美國(guó)的經(jīng)營(yíng)來(lái)看，我們可以預(yù)測(cè)到今后在日本或中國(guó)等各個(gè)國(guó)家也會(huì)發(fā)生越來(lái)越多的會(huì)計(jì)信息訴訟問(wèn)題。當(dāng)然，中小企業(yè)也不會(huì)例外。如果這種情況果真發(fā)生了，對(duì)于會(huì)計(jì)人員來(lái)說(shuō)，應(yīng)盡可能明確計(jì)算基礎(chǔ)，并可以據(jù)此界定舉證責(zé)任。在此意義上，制定一套符合中小企業(yè)特點(diǎn)且具備實(shí)效性的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是當(dāng)今急需解決的課題。
1.2 發(fā)展歷程
在２００２年之前，日本還沒(méi)有形成有關(guān)中小企業(yè)會(huì)計(jì)處理方法的規(guī)范體系。中小企業(yè)只能依據(jù)商法的規(guī)定——“包括中小企業(yè)在內(nèi)的所有企業(yè)都有義務(wù)根據(jù)商法規(guī)定，參考一般公認(rèn)會(huì)計(jì)慣例編制會(huì)計(jì)報(bào)表”?？梢哉f(shuō)，一直以來(lái)中小企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)都是圍繞報(bào)稅目的而進(jìn)行的?？梢哉f(shuō)，日本中小企業(yè)會(huì)計(jì)的發(fā)展是從２００２年開(kāi)始的，本文將其發(fā)展歷程分為以下3個(gè)階段。
1.2.１ 準(zhǔn)則建設(shè)階段
在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的熱潮和上述制度性因素的推動(dòng)下，２００２年３月日本中小企業(yè)廳召開(kāi)了“中小企業(yè)會(huì)計(jì)研究會(huì)”，并于６月公布《中小企業(yè)會(huì)計(jì)研究會(huì)報(bào)告》（以下簡(jiǎn)稱《報(bào)告》）。該《報(bào)告》公布之后，得到各相關(guān)機(jī)構(gòu)的支持，并開(kāi)始致力于中小企業(yè)會(huì)計(jì)的普及工作，中小企業(yè)廳也組織召開(kāi)了一系列相關(guān)說(shuō)明會(huì)。為響應(yīng)中小企業(yè)廳的《報(bào)告》，日本稅理士聯(lián)合會(huì)于同年１２月發(fā)布了《中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，對(duì)稅法與該《報(bào)告》之間的關(guān)系予以詳細(xì)規(guī)定。而２００３年６月，日本注冊(cè)會(huì)計(jì)師委員會(huì)發(fā)布《關(guān)于中小企業(yè)會(huì)計(jì)定位的研究報(bào)告》，詳細(xì)闡述《報(bào)告》與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間的差異。這就是3份有關(guān)中小企業(yè)會(huì)計(jì)的規(guī)范。
1.2.２ 中小企業(yè)會(huì)計(jì)普及階段
上述3份文件的發(fā)布標(biāo)志著中小企業(yè)會(huì)計(jì)普及活動(dòng)的全面開(kāi)展。普及活動(dòng)在２００２年當(dāng)時(shí)是計(jì)劃好的工作內(nèi)容，但事實(shí)上到了２００５年普及工作才取得階段性成果。但是，對(duì)于很多并不太了解其研究過(guò)程的實(shí)務(wù)界會(huì)計(jì)人士來(lái)說(shuō)，同時(shí)存在3份類似的規(guī)范性報(bào)告使他們摸不著頭腦，陷入混亂局面。因此，普及中小企業(yè)會(huì)計(jì)的首要任務(wù)是將多個(gè)報(bào)告整理成一份統(tǒng)一的文件。
1.2.３ 統(tǒng)一準(zhǔn)則階段
２００５年４月，日本中小企業(yè)廳發(fā)布“關(guān)于提高中小企業(yè)會(huì)計(jì)質(zhì)量的推行計(jì)劃”后，正式開(kāi)展統(tǒng)一工作。該計(jì)劃主要涉及兩方面內(nèi)容：①中小企業(yè)的融資項(xiàng)目；②中小企業(yè)財(cái)務(wù)管理服務(wù)人才培養(yǎng)項(xiàng)目。在該計(jì)劃實(shí)施以來(lái)，不僅在上述兩個(gè)方面有明顯改善和提高，中小企業(yè)本身開(kāi)展管理會(huì)計(jì)活動(dòng)后，還使其財(cái)務(wù)基礎(chǔ)更加穩(wěn)固，企業(yè)運(yùn)經(jīng)營(yíng)狀況更加平穩(wěn)。在日本中小企業(yè)廳２００６年２月針對(duì)“如何看待中小企業(yè)會(huì)計(jì)在本公司中的運(yùn)用”問(wèn)題實(shí)施的問(wèn)卷調(diào)查中，有超過(guò)半數(shù)的中小企業(yè)回答為：“今后想運(yùn)用中小企業(yè)會(huì)計(jì)，更準(zhǔn)確掌握自身財(cái)務(wù)狀況”。
