為了促進(jìn)企業(yè)建立、實(shí)施和評價內(nèi)部控制活動，財(cái)政部、證監(jiān)會、審計(jì)署、銀監(jiān)會和保監(jiān)會在近幾年陸續(xù)頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》、《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》，并明確指出，從2012年1月1日起在我國兩大證券交易所主板上市的企業(yè)應(yīng)當(dāng)對內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行自我評價，披露年度自我評價報告，同時應(yīng)當(dāng)聘請會計(jì)師事務(wù)所對財(cái)務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)并出具審計(jì)報告。
一、內(nèi)部控制評價概述
內(nèi)部控制評價就是對企業(yè)現(xiàn)有的內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)行調(diào)查、分析和評價，從中發(fā)現(xiàn)問題，并進(jìn)而完善優(yōu)化的一個動態(tài)過程，它能夠促進(jìn)內(nèi)部控制的有效實(shí)施和持續(xù)改進(jìn)。按照《指引》的要求，企業(yè)董事會或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)對內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行全面評價和出具評價報告。所謂內(nèi)部控制有效性是指企業(yè)建立與實(shí)施內(nèi)部控制對實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)提供合理保證的程度，它包含兩個方面的含義：一是內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理性，設(shè)計(jì)程序越合理，控制中的漏洞越少，控制效果越好；二是內(nèi)部控制執(zhí)行的有效性，內(nèi)控執(zhí)行得越好，內(nèi)部控制的有效性越高。只有這樣，為戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證的程度就越高。
(一)內(nèi)部控制評價的作用
內(nèi)部控制評價的作用體現(xiàn)在：第一，內(nèi)部控制評價有助于完善上市公司的內(nèi)部控制制度。通過對內(nèi)部控制的評價，就能發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制中存在的缺陷和不足，并進(jìn)行針對性的整改和完善，可以及時堵塞管理漏洞，上市公司的內(nèi)部控制制度將得到不斷地優(yōu)化。第二，內(nèi)部控制評價可以提升上市公司的市場形象和公眾認(rèn)可度。投資者、債權(quán)人和社會公眾可以通過內(nèi)部控制評價報告了解上市公司的風(fēng)控水平、發(fā)展戰(zhàn)略、 可持續(xù)發(fā)展能力等等有效信息，從而樹立誠信、透明、負(fù)責(zé)任的企業(yè)形象，提高公眾對上市公司的認(rèn)可度。第三，內(nèi)部控制評價能實(shí)現(xiàn)與政府監(jiān)管的協(xié)調(diào)互動。有效的內(nèi)部控制評價，能夠及早地發(fā)現(xiàn)差錯和弊端，從而堵塞漏洞，有利于在配合政府監(jiān)管中贏得主動，并同時借助政府監(jiān)管進(jìn)一步改善內(nèi)部控制體系。
(二)內(nèi)部控制評價的內(nèi)容
內(nèi)部控制評價內(nèi)容包含內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督五個方面，上市公司應(yīng)結(jié)合《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》、《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》以及本企業(yè)的內(nèi)部控制制度，建立內(nèi)部控制核心評價體系，對內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行情況進(jìn)行全面評價。
二、我國上市公司內(nèi)部控制評價的現(xiàn)狀
(一)缺乏支撐內(nèi)部控制評價全面有效實(shí)施的組織保證
內(nèi)部控制存在重大缺陷是導(dǎo)致安然、世通等大公司經(jīng)營失敗并最終欺騙投資者和社會公眾的重要原因之一。鑒于此，我國陸續(xù)頒布了強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部控制的一系列辦法，我國上市公司也紛紛開始設(shè)計(jì)符合本公司需求的內(nèi)部控制制度。然而在實(shí)踐中，雖然我國上市公司中大部分設(shè)有內(nèi)審部門，但并沒有賦予內(nèi)審部門對內(nèi)部控制進(jìn)行評價的權(quán)力，至于單獨(dú)設(shè)立內(nèi)部控制評價機(jī)構(gòu)的上市公司更是寥寥無幾。由于得不到董事會和管理層的支持，沒有足夠的權(quán)威性，內(nèi)部控制評價往往流于形式，因此也就無法對已設(shè)計(jì)并運(yùn)行的內(nèi)控制制度的有效性進(jìn)行全面評價和考核，內(nèi)部控制制度得不到有效的完善和提升。
(二)評價過程中未能遵循全面性原則
已經(jīng)實(shí)施內(nèi)部控制評價的上市公司，在評價內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性時，往往未能遵循全面性原則，把內(nèi)部控制評價等同于內(nèi)部控制審計(jì)，內(nèi)部控制評價側(cè)重于是否實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報告目標(biāo)，以糾錯防弊、確保信息真實(shí)和資產(chǎn)安全為目的，忽略了對公司的內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息和溝通、內(nèi)部監(jiān)督的設(shè)計(jì)和運(yùn)行的全面有效性的評價。造成出具的評價報告內(nèi)容過于單一，沒有實(shí)質(zhì)性的內(nèi)容。
(三)評價流程不規(guī)范，評價方法單一
《內(nèi)部控制評價指引》規(guī)范了內(nèi)部控制評價的流程，詳細(xì)羅列了不同的評價方法。但上市公司在實(shí)際操作中，沒有嚴(yán)格按照這些流程執(zhí)行，隨意性較強(qiáng)。并且為簡便起見，也只采用一些簡單的評價辦法，因此，評價的結(jié)果往往不夠客觀、公正和完整，很難發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)和運(yùn)行中存在的缺陷。
(四)評價報告內(nèi)容不完整
由于前面三個因素，上市公司對外披露的內(nèi)部控制評價報告普遍流于形式，缺乏實(shí)質(zhì)性內(nèi)容，對公司的內(nèi)控制度沒有詳細(xì)的分析，無法提升公眾對上市公司的信任度和認(rèn)可度。
三、完善我國上市公司內(nèi)部控制評價的措施
完善的內(nèi)部控制評價是有效實(shí)施內(nèi)部控制制度的關(guān)鍵要素，是推進(jìn)我國上市公司內(nèi)部控制體系建設(shè)的重要環(huán)節(jié)。針對我國上市公司內(nèi)部控制評價的現(xiàn)狀，本文認(rèn)為應(yīng)采取以下措施加以改進(jìn)。
(一)建立健全保障內(nèi)部控制評價有效實(shí)施的組織體系
有條件的上市公司應(yīng)建立專門的內(nèi)部控制評價機(jī)構(gòu)，由擁有內(nèi)部控制評價專業(yè)技能和較高職業(yè)操守的專業(yè)人才擔(dān)任內(nèi)部控制評價人員，董事會必須賦予其獨(dú)立行使對內(nèi)部控制體系進(jìn)行監(jiān)督和評價的權(quán)力，即內(nèi)部控制評價機(jī)構(gòu)的地位和職權(quán)必須匹配。公司董事會和經(jīng)理層必須支持內(nèi)部控制評價機(jī)構(gòu)，使內(nèi)部控制評價機(jī)構(gòu)有足夠的權(quán)威性，以保證內(nèi)部控制評價工作的順利開展。沒有建立專門的內(nèi)部控制評價機(jī)構(gòu)的上市公司可以委托內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)、內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)或會計(jì)師事務(wù)所等中介機(jī)構(gòu)實(shí)施內(nèi)部控制評價。
(二)評價內(nèi)容應(yīng)遵循全面性原則
內(nèi)部控制評價應(yīng)遵循全面性原則
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。上市公司在進(jìn)行內(nèi)部控制評價時，應(yīng)以上市公司戰(zhàn)略導(dǎo)向、實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)為主線，緊緊圍繞內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督五要素，全面確定評價內(nèi)容，在此基礎(chǔ)上層層分解、細(xì)化評價內(nèi)容。
只有通過內(nèi)部環(huán)境評價、風(fēng)險評估評價、控制活動評價、信息與溝通評價和內(nèi)部監(jiān)督評價。才能對內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行情況進(jìn)行全方位的有效評價。
(三)完善評價流程，綜合運(yùn)用科學(xué)合理評價方法
只有制定完善的評價流程，并根據(jù)被評價部門的具體狀況，綜合運(yùn)用科學(xué)合理的評價方法實(shí)施評價，才能得出客觀、公正、完整的評價結(jié)論。
內(nèi)部控制評價流程主要包括：編制評價工作方案、確定評價工作小組、進(jìn)行現(xiàn)場測試、梳理評價結(jié)果、撰寫評價報告等。主要分為三個階段：第一階段，準(zhǔn)備階段，所需工作包括編制評價工作方案和確定評價工作小組。第二階段，實(shí)施階段，所需工作包括了解被評價單位基本情況和確定評價的范圍和重點(diǎn)，同時及時進(jìn)行現(xiàn)場測試。第三階段，梳理評價結(jié)果、撰寫評價報告階段。評價工作小組應(yīng)全面梳理工作底稿，編制現(xiàn)場評價報告。并及時向被評價單位通報，獲得被評價單位負(fù)責(zé)人的簽字確認(rèn)，然后提交給內(nèi)部控制評價機(jī)構(gòu)。內(nèi)部控制評價機(jī)構(gòu)應(yīng)進(jìn)行全面的審核和分析，判定缺陷等級。在此基礎(chǔ)上撰寫內(nèi)部控制評價報告。
內(nèi)部控制評價工作小組在進(jìn)行現(xiàn)場測試時，應(yīng)綜合運(yùn)用個別訪談、調(diào)查問卷、專題討論、穿行測試、實(shí)地查驗(yàn)、抽樣和比較分析等調(diào)查方法，充分收集被評價單位內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行是否有效的證據(jù)。同時綜合運(yùn)用科學(xué)合理的評價方法，一般而言，評價方法包括定量評價方法、定性評價方法和綜合評價方法。定量評價方法是指采用數(shù)學(xué)方法，將評價指標(biāo)的實(shí)際情況通過數(shù)學(xué)模型計(jì)算出量化結(jié)果的方法。定性評價方法是指主要運(yùn)用知識、經(jīng)驗(yàn)和判斷對評價對象做出定性結(jié)論的方法。綜合評價方法是定性評價方法和定量評價方法的有機(jī)結(jié)合。按照評價的具體內(nèi)容，如實(shí)填寫評價工作底稿，研究分析內(nèi)部控制缺陷。
(四)按《指引》要求撰寫和披露內(nèi)部控制評價報告
上市公司應(yīng)及時梳理內(nèi)部控制評價工作底稿和內(nèi)部控制缺陷，按照《指引》規(guī)定的程序和要求，客觀、公正、完整地撰寫內(nèi)部控制評價報告。該報告由董事會最終審定后對外披露。內(nèi)部控制評價對外報告一般包括以下內(nèi)容：董事會聲明；內(nèi)部控制評價工作的總體情況；內(nèi)部控制評價的依據(jù)；內(nèi)部控制評價的范圍；內(nèi)部控制評價的程序和方法；內(nèi)部控制缺陷及其認(rèn)定；內(nèi)部控制缺陷的整改情況；內(nèi)部控制有效性的結(jié)論。
