我國(guó)的財(cái)務(wù)報(bào)告改進(jìn)歷來是很多學(xué)者關(guān)注的話題，針對(duì)財(cái)務(wù)列報(bào)存在的問題缺陷以 及改進(jìn)措施等問題進(jìn)行了大量的研究和分析，下面通過這些學(xué)者的觀點(diǎn)的闡述和總結(jié)對(duì) 我國(guó)的財(cái)務(wù)列報(bào)改進(jìn)進(jìn)行一下歷史回顧。
(1)建國(guó)初期的財(cái)務(wù)列報(bào)
建國(guó)以來，為了克服國(guó)民經(jīng)濟(jì)的困難局面，在高度集中的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下，在借鑒 前蘇聯(lián)的經(jīng)驗(yàn)基礎(chǔ)上，以企業(yè)和預(yù)算會(huì)計(jì)制度的擬定實(shí)施和決算的編審為主要內(nèi)容，建 立了我國(guó)簡(jiǎn)單的會(huì)計(jì)模式。這個(gè)時(shí)期，會(huì)計(jì)科目和報(bào)表都是龐雜繁多的。會(huì)計(jì)報(bào)表分為 主要報(bào)表及輔助報(bào)表兩大類，主要報(bào)表包括資產(chǎn)負(fù)債表、現(xiàn)金收支表、成本計(jì)算表等。 在幾十年的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)階段，我國(guó)也經(jīng)歷了很多次的會(huì)計(jì)改革，包括1956年精簡(jiǎn)會(huì)計(jì)科 目和報(bào)表，1964年財(cái)政部發(fā)出《企業(yè)會(huì)計(jì)工作改革綱要》(試行草案)和《預(yù)算會(huì)計(jì)工 作的改革要點(diǎn)》，提出會(huì)計(jì)改革的目標(biāo)、原則內(nèi)容和要求，但是這次改革由于“文革” 被迫中斷?？偨Y(jié)這個(gè)時(shí)期的財(cái)務(wù)列報(bào)，主要是在繁簡(jiǎn)之間進(jìn)行，也就是說報(bào)表繁雜了就 予以簡(jiǎn)化，過于簡(jiǎn)化了就再恢復(fù)，但都沒有脫離計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的會(huì)計(jì)模式。
(2)改革開放之后的財(cái)務(wù)列報(bào)
十一屆三中全會(huì)以后，我國(guó)的經(jīng)濟(jì)體制發(fā)生了根本性的變化，從高度集中的計(jì)劃經(jīng) 濟(jì)體制，到有計(jì)劃的商品經(jīng)濟(jì)再到計(jì)劃經(jīng)濟(jì)為主市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)為輔，再到市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和計(jì)劃經(jīng) 濟(jì)相結(jié)合直至今天的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，于此對(duì)應(yīng)，我國(guó)的會(huì)計(jì)改革也緊密結(jié)合經(jīng)濟(jì)的 發(fā)展，在這個(gè)時(shí)期發(fā)生了翻天覆地的變化，財(cái)務(wù)列報(bào)的改革就是其中的一項(xiàng)重要內(nèi)容。
20世紀(jì)80年代初，改革開放以來，中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)的大量涌現(xiàn)，為加強(qiáng)其會(huì)計(jì) 核算工作，1985年7月1日，我國(guó)開始施行《中華人民共和國(guó)中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)會(huì)計(jì)制 度》?！吨型夂腺Y經(jīng)營(yíng)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，會(huì)計(jì)報(bào)表包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、財(cái)務(wù)狀 況變動(dòng)表、利潤(rùn)分配表以及有關(guān)附表。其中資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表和利潤(rùn)分配表是需要上 報(bào)匯總的報(bào)表項(xiàng)目，必須按照財(cái)政部制定或者由財(cái)政部審核同意的行業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表格式及 項(xiàng)目?jī)?nèi)容編制。在《中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》頒布后，資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目開始按照流 動(dòng)性進(jìn)行分類列報(bào)，利潤(rùn)表開始按照經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)來源及主要構(gòu)成劃分收入項(xiàng)目，并采用功 能法劃分費(fèi)用項(xiàng)目。
在我國(guó)進(jìn)入了社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)型的背景之下，1993年我國(guó)制定了《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 —基本準(zhǔn)則》，該準(zhǔn)則是為了適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，為了統(tǒng)一會(huì)計(jì)核算 標(biāo)準(zhǔn)，保證信息質(zhì)量而制定的。準(zhǔn)則中規(guī)定的財(cái)務(wù)列報(bào)是為了反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng) 營(yíng)成果的書面文件，報(bào)表包括資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表(或者是現(xiàn)金流量 表)、附表以及會(huì)計(jì)報(bào)表附注和財(cái)務(wù)情況說明書。其中，資產(chǎn)負(fù)債表的項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)按照資 產(chǎn)負(fù)債和所有者權(quán)益的類別予以分別列示，損益表的項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)按照利潤(rùn)的構(gòu)成以及利潤(rùn) 分配的各項(xiàng)目分別列示。利潤(rùn)分配部分的各項(xiàng)目亦可以另行編制利潤(rùn)分配表，財(cái)務(wù)狀況 變動(dòng)表是綜合反映一定會(huì)計(jì)時(shí)期內(nèi)營(yíng)運(yùn)資金來源和運(yùn)用以及增減變動(dòng)情況的報(bào)表，其項(xiàng) 目分為營(yíng)運(yùn)資金來源和營(yíng)運(yùn)資金運(yùn)用，差額為營(yíng)運(yùn)資金增加或減少的凈額，營(yíng)運(yùn)資金來 源分為利潤(rùn)來源和其他來源，并分項(xiàng)列示。營(yíng)運(yùn)資金運(yùn)用分為利潤(rùn)分配和其他用途分別 列示。準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)是可以編制現(xiàn)金流量表，但是不做強(qiáng)制要求。由于我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì) 歷程還比較短，這次的準(zhǔn)則較多的模仿了國(guó)際慣例，超前的脫離了社會(huì)的大環(huán)境，失去 了物質(zhì)基礎(chǔ)，當(dāng)時(shí)的口號(hào)就是“與國(guó)際慣例接軌”，但這只能是空中樓閣，沒有基礎(chǔ)就 不能很好的實(shí)施下去，這樣的會(huì)計(jì)報(bào)告更是制約著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，要求對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)告提 出改革的呼聲就應(yīng)運(yùn)而生。
2001年，為了防止損害投資者利益，防止虛假信息誤導(dǎo)報(bào)表使用者做出錯(cuò)誤的決策， 本次改革對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的影響主要是提高會(huì)計(jì)信息的可靠性，堵住利潤(rùn)虛高的敞口以及減 輕資產(chǎn)負(fù)債表中的虛增部分。主要的舉措包括回避公允價(jià)值，非?；顒?dòng)(如債務(wù)重組) 導(dǎo)致的經(jīng)濟(jì)利益流入不再計(jì)入利潤(rùn)表，而是計(jì)入所有者權(quán)益，對(duì)資產(chǎn)普遍計(jì)提減值準(zhǔn)備。 這次改革確實(shí)帶來了很大的成效，但是在列報(bào)中某些方面還存在以偏概全、標(biāo)準(zhǔn)模糊、 信息不對(duì)稱不匹配等眾多問題，對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)告的信息使用者來說，列報(bào)還存在著很多問題。在這次改革之中還提出了上市公司開始編制現(xiàn)金流量表的做法，并采用了國(guó)際流 行方法，根據(jù)企業(yè)業(yè)務(wù)活動(dòng)的性質(zhì)和現(xiàn)金流量的來源將現(xiàn)金流量劃分為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、投資 活動(dòng)和籌資活動(dòng)現(xiàn)金流量。
(3) 2006年后我國(guó)現(xiàn)行的財(cái)務(wù)列報(bào)
于是2006年會(huì)計(jì)改革之中就提出了“但可靠性和相關(guān)性出現(xiàn)矛盾時(shí)，強(qiáng)化相關(guān)性、 重視可靠性，要使財(cái)務(wù)報(bào)告成為世界通用的、可靠的商業(yè)語言的指導(dǎo)思想，我國(guó)發(fā)布了 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，改革的舉措包括對(duì)公允價(jià)值的慎重利用，對(duì)減值準(zhǔn)備的不沖回規(guī)定， 母公司對(duì)子公司投資的核算方法改為成本法，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)再將成本法調(diào)整為權(quán) 益法，前期差錯(cuò)采取追溯重述法調(diào)整。該會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改變了原有財(cái)務(wù)報(bào)表體系組成內(nèi)容， 由過去的報(bào)表改為了資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益變動(dòng)表和附注。新 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則報(bào)表項(xiàng)目列報(bào)方法基本上沿用了已有做法這次的列報(bào)調(diào)整可以說是各方面都 予以了綜合考慮，既適應(yīng)了我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，同時(shí)也實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際接軌的要求。
我國(guó)當(dāng)前實(shí)行的企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的準(zhǔn)則，是2006年2月15日頒布的((企業(yè)會(huì)計(jì) 準(zhǔn)則第30號(hào)一財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》，該準(zhǔn)則是我國(guó)財(cái)政部在借鑒國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則并結(jié)合我 國(guó)具體國(guó)情的基礎(chǔ)上推出的一套完整的列報(bào)準(zhǔn)則，它對(duì)規(guī)范企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)發(fā)揮了重 要作用。本文中有關(guān)我國(guó)的企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的現(xiàn)狀及相關(guān)相關(guān)規(guī)定都是以該準(zhǔn)則為根 據(jù)的。
財(cái)會(huì)[2006]3號(hào)中關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的內(nèi)容主要有以下幾個(gè)方面:第一部分是總則， 指出財(cái)務(wù)報(bào)表是對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的結(jié)構(gòu)性表述，財(cái)務(wù)報(bào)表至少應(yīng) 當(dāng)包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益(或股東權(quán)益，下同)變動(dòng)表以及附注。第二部分是基本要求，指出了財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)以持續(xù)經(jīng)營(yíng)為編制基礎(chǔ)，以及在 遵循企業(yè)各項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上確認(rèn)和計(jì)量相關(guān)項(xiàng)目，以持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)或者其他合適的 列報(bào)基礎(chǔ)編制報(bào)表，在列報(bào)中還應(yīng)遵循重要性、可比性等會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征。第三部分 主要介紹了四表一注的具體內(nèi)容，本文主要對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表和報(bào)表 附注進(jìn)行單獨(dú)介紹，準(zhǔn)則指出所有者權(quán)益變動(dòng)表應(yīng)當(dāng)反映構(gòu)成所有者權(quán)益的各組成部分 當(dāng)期的增減變動(dòng)情況。當(dāng)期損益、直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失、以及與所有者(或 股東，下同)的資本交易導(dǎo)致的所有者權(quán)益的變動(dòng)，應(yīng)當(dāng)分別列示。所有者權(quán)益變動(dòng)表 至少應(yīng)當(dāng)單獨(dú)列示反映下列信息的項(xiàng)目:凈利潤(rùn)、直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失項(xiàng) 目及其總額、會(huì)計(jì)政策變更和差錯(cuò)更正的累積影響金額、所有者投入資本和向所有者分 配利潤(rùn)等、按照規(guī)定提取的盈余公積、實(shí)收資本(或股本)、資本公積、盈余公積、未 分配利潤(rùn)的期初和期末余額及其調(diào)節(jié)情況。由于筆者水平和時(shí)間的限制，本文主要探討 的是三表的主要問題及其改進(jìn)分析，對(duì)于所有者權(quán)益以及附注暫時(shí)未予討論。
現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定會(huì)計(jì)主體采用賬戶法按照賬戶的形式列報(bào)資產(chǎn)、負(fù)債及所 有者權(quán)益項(xiàng)目，資產(chǎn)負(fù)債表分為左右兩個(gè)部分，左邊列示企業(yè)擁有的各項(xiàng)資源即企業(yè)的 各項(xiàng)資產(chǎn):右邊列示企業(yè)獲得所擁有資源的具體的資金來源，其中上半部分列報(bào)負(fù)債， 下半部分列報(bào)企業(yè)的所有者權(quán)益。這種列報(bào)結(jié)構(gòu)滿足會(huì)計(jì)等式“資產(chǎn)二負(fù)債十所有者權(quán) 益”。在資產(chǎn)和負(fù)債的列報(bào)部分里，都是按照相關(guān)項(xiàng)目的流動(dòng)性進(jìn)行排序并列報(bào)，所有 者權(quán)益則按照固定的順序進(jìn)行列報(bào)。資產(chǎn)部分被分為兩個(gè)主要的部分即流動(dòng)資產(chǎn)部分和 非流動(dòng)資產(chǎn)部分，負(fù)債亦然。主體還需列報(bào)流動(dòng)項(xiàng)目和非流動(dòng)項(xiàng)目的合計(jì)數(shù)，以方便報(bào) 表使用者的分析。
我國(guó)現(xiàn)階段主要采用的是多步式的利潤(rùn)表，首先列示的是與日常經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)相關(guān)的收 入和費(fèi)用，其次就是營(yíng)業(yè)外收入和營(yíng)業(yè)外支出，具體的科目列示至少應(yīng)當(dāng)單獨(dú)列示反映下 列信息的項(xiàng)目:營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)成本、營(yíng)業(yè)稅金、管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用、投資 收益、公允價(jià)值變動(dòng)損益、資產(chǎn)減值損失、非流動(dòng)資產(chǎn)處置損益、所得稅費(fèi)用、掙利潤(rùn)。 可見利潤(rùn)表也將項(xiàng)目按來源或功能進(jìn)行分類的，但與資產(chǎn)負(fù)債表存在著很多的差距，而 且我國(guó)目前還沒有采用綜合的全面收益表，利潤(rùn)表雖然經(jīng)歷了歷次的改進(jìn)，還是存在很 多問題，具體問題我們將在下一節(jié)分析。
我國(guó)現(xiàn)行現(xiàn)金流量表是按照主體所進(jìn)行的活動(dòng)的性質(zhì)進(jìn)行分類列報(bào)的，主要包括與 經(jīng)營(yíng)活動(dòng)相關(guān)的現(xiàn)金流量、與投資活動(dòng)相關(guān)的現(xiàn)金流量以及與籌資活動(dòng)相關(guān)的現(xiàn)金流量 的信息。我國(guó)準(zhǔn)則要求主體采用直接法編制經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量，并在報(bào)表附注中按照間 接法補(bǔ)充編制將凈利潤(rùn)調(diào)整至經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量的明細(xì)表。從總體上而言，現(xiàn)金流量表 的結(jié)構(gòu)與初步意見中的列報(bào)模式最相近，但是兩者之間又存在差別，差別主要在于它們 對(duì)各種活動(dòng)的內(nèi)涵的界定不同。
在初步意見中，要求分為業(yè)務(wù)組和籌資組，經(jīng)營(yíng)類和投資類屬于業(yè)務(wù)組。而在現(xiàn)金 流量表中則直接分為上面所述的三類，可見初步意見的分類方法與現(xiàn)行的現(xiàn)金流量表的 分類方法還是存在差別的。
2006年的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在幾年取得了很大的成效，己基本實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的 實(shí)質(zhì)性趨同，也獲得了國(guó)際會(huì)計(jì)組織的認(rèn)可。2007年12月6日，中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則于與香港 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也實(shí)現(xiàn)了基本等效。2008年4月，歐盟委員會(huì)也正式發(fā)布建議公告，表示截止 2011年年底，中國(guó)企業(yè)在申請(qǐng)進(jìn)入歐盟時(shí)，允許提交沒有依照國(guó)際準(zhǔn)則進(jìn)行調(diào)整，僅按 中國(guó)準(zhǔn)則編制的財(cái)務(wù)報(bào)告。同時(shí)進(jìn)行中的，還有中國(guó)與美國(guó)的會(huì)計(jì)等效工作。
