摘要：本文首先講了公司治理結(jié)構(gòu)中管理審計(jì)的變革，然后在此基礎(chǔ)上談了基于公司治理的管理審計(jì)發(fā)展對(duì)策。
關(guān)鍵詞：公司治理 管理審計(jì) 研究
一、公司治理結(jié)構(gòu)中管理審計(jì)的變革
（一）擴(kuò)大管理審計(jì)的職能作用
目前，我國(guó)上市公司的管理審計(jì)人員大多將主要精力置于財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真實(shí)性、合法性的審查及監(jiān)督上，管理審計(jì)的主要職責(zé)就是“查錯(cuò)防弊”，而不是對(duì)公司管理做出分析、評(píng)價(jià)和提出管理建議，審計(jì)的對(duì)象主要是會(huì)計(jì)報(bào)表、賬簿、憑證及相關(guān)資料。這一審計(jì)模式已經(jīng)帶來(lái)許多問(wèn)題，如過(guò)度控制情況日益嚴(yán)重阻礙了組織程序的正常運(yùn)作.溝通變得更加困難。許多人員從事于附加價(jià)值的工作;固定的、過(guò)時(shí)的控制限制企業(yè)的發(fā)展，用以應(yīng)付審計(jì)的無(wú)效率的控制不斷增加;同時(shí).由于控制的變更滯后于組織作業(yè)的快速改變。使對(duì)原有的、與組織目前所面臨的風(fēng)險(xiǎn)根本無(wú)關(guān)的控制的審計(jì)變的更無(wú)意義。事實(shí)上，上市公司發(fā)生或產(chǎn)生的錯(cuò)誤與舞弊等問(wèn)題大多存在于經(jīng)營(yíng)管理過(guò)程之中。因此，管理審計(jì)的工作重點(diǎn)必須從傳統(tǒng)的“查錯(cuò)防弊”轉(zhuǎn)向?yàn)楣緝?nèi)部的管理、決策及效益服務(wù)，管理審計(jì)的職責(zé)也應(yīng)從審查和監(jiān)督向評(píng)價(jià)與咨詢方面拓展，其作業(yè)范圍不應(yīng)局限于財(cái)務(wù)領(lǐng)域，而應(yīng)擴(kuò)展到企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的各個(gè)方面。
（二）管理審計(jì)的工作重點(diǎn)的變化
現(xiàn)代管理審計(jì)除了關(guān)注傳統(tǒng)的內(nèi)部控制之外，更加關(guān)注有效的內(nèi)部控制機(jī)制和健全的公司治理結(jié)構(gòu)。在管理審計(jì)的觀念下，年度審計(jì)計(jì)劃與公司最高層的風(fēng)險(xiǎn)戰(zhàn)略連接在一起，管理審計(jì)人員通過(guò)對(duì)當(dāng)前的風(fēng)險(xiǎn)分析確保其審計(jì)計(jì)劃與經(jīng)營(yíng)計(jì)劃相一致，使用風(fēng)險(xiǎn)管理原則改變審核過(guò)程。風(fēng)險(xiǎn)管理成為組織中的關(guān)鍵流程，促使管理審計(jì)的工作重點(diǎn)不僅是測(cè)試控制，而且包括確認(rèn)風(fēng)險(xiǎn)及測(cè)試管理風(fēng)險(xiǎn)的方法。在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的管理審計(jì)中，控制仍然重要，但分析、確認(rèn)、揭示關(guān)鍵性的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，才是管理審計(jì)的焦點(diǎn)。鑒于管理審計(jì)在確保公司內(nèi)部控制制度有效運(yùn)轉(zhuǎn)及管理和控制風(fēng)險(xiǎn)等方面的獨(dú)特作用，管理審計(jì)師已被看作是與董事會(huì)、高級(jí)管理層、外部審計(jì)師構(gòu)成有效公司治理的四大基石之一。管理審計(jì)師擁有的風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)部控制的知識(shí)與技能，能幫助公司治理實(shí)現(xiàn)其核心目標(biāo):控制風(fēng)險(xiǎn)以促進(jìn)組織目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。因此，在公司治理中，管理審計(jì)是組織內(nèi)部不容忽視的一支力量。在過(guò)去數(shù)十年中，控制導(dǎo)向?qū)徲?jì)是管理審計(jì)人員普遍使用的審計(jì)方法。它使審計(jì)人員容易將審計(jì)重點(diǎn)偏向于單位的內(nèi)部控制系統(tǒng)，而忽視了單位本身的目標(biāo)。在未檢查組織目標(biāo)和所處風(fēng)險(xiǎn)前直接評(píng)估控制程序，其結(jié)果意義不大，因?yàn)閷徲?jì)人員無(wú)法判斷哪些是最重要的控制，哪些控制對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)而言是最重要的，以及缺少哪些控制。這一審計(jì)模式已經(jīng)帶來(lái)許多問(wèn)題，如過(guò)度控制情況日益嚴(yán)重.多余的控制阻礙了組織程序的正常運(yùn)作.溝通變得更加困難。許多人員從事于附加價(jià)值的工作;固定的、過(guò)時(shí)的控制限制企業(yè)的發(fā)展，用以應(yīng)付審計(jì)的無(wú)效率的控制不斷增加;同時(shí)，由于控制的變更滯后于組織作業(yè)的快速改變，使對(duì)原有的、與組織目前所面臨的風(fēng)險(xiǎn)根本無(wú)關(guān)的控制的審計(jì)變的更無(wú)意義。
二、基于公司治理的管理審計(jì)發(fā)展對(duì)策
（一）拓展審計(jì)范圍，確立“大審計(jì)”格局
大審計(jì)是相對(duì)于目前的管理審計(jì)工作而言的，其核心內(nèi)容是擴(kuò)大審計(jì)范圍，從現(xiàn)有的以財(cái)務(wù)審計(jì)為主擴(kuò)大到全面的管理審計(jì)，以推動(dòng)企業(yè)運(yùn)營(yíng)管理水平的提升。在大審計(jì)的工作模式中，管理審計(jì)人員的構(gòu)成將不僅包括財(cái)務(wù)專(zhuān)業(yè)人員，也將包括安全管理、工程技術(shù)、人力資源、營(yíng)銷(xiāo)等背景的專(zhuān)業(yè)人員，所涉及的領(lǐng)域?qū)⒑w企業(yè)管理的所有領(lǐng)域，有關(guān)業(yè)務(wù)流程改進(jìn)和加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)控制的建議將出現(xiàn)在審計(jì)報(bào)告中。管理審計(jì)人員將不單強(qiáng)調(diào)內(nèi)控的重要性，也體現(xiàn)對(duì)業(yè)務(wù)改善的建設(shè)性意見(jiàn)。建立大審計(jì)工作模式，是加強(qiáng)運(yùn)營(yíng)管理的需求，是管理審計(jì)工作發(fā)展和提高的需求，將有效地推動(dòng)專(zhuān)業(yè)化集團(tuán)內(nèi)的知識(shí)共享，推動(dòng)企業(yè)成長(zhǎng)。
加強(qiáng)審計(jì)管理，整合審計(jì)資源，最大限度地實(shí)現(xiàn)審計(jì)資源的聚合效應(yīng)，構(gòu)建科學(xué)、完善的審計(jì)監(jiān)督體系。必須通盤(pán)思考，在“大審計(jì)”的概念內(nèi)認(rèn)真整合審計(jì)項(xiàng)目、審計(jì)人力和審計(jì)成果資源。要建立健全經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)機(jī)制、審計(jì)工作報(bào)告機(jī)制、審計(jì)成果運(yùn)用機(jī)制、審計(jì)工作考核機(jī)制，逐步形成適應(yīng)公司特點(diǎn)的審計(jì)項(xiàng)目實(shí)施運(yùn)行機(jī)制。要充分考慮公司的特點(diǎn)。如上市公司較大則可實(shí)施“大審計(jì)”，具體做法如交叉審計(jì)、統(tǒng)一安排審計(jì)要點(diǎn)等，以適應(yīng)一級(jí)法人、分公司規(guī)模大、地域分散的特點(diǎn)。通過(guò)這樣一種組織模式，以便高層次上揭示問(wèn)題?！按髮徲?jì)”還要求被審計(jì)單位或被審計(jì)對(duì)象參與到審計(jì)中，從而充分利用審計(jì)資源。
（二）管理審計(jì)職能的擴(kuò)展
管理審計(jì) 已經(jīng)將職能從監(jiān)督和評(píng)價(jià)轉(zhuǎn)變?yōu)榇_證和咨詢。確證是根據(jù)客戶的標(biāo)準(zhǔn)、要求對(duì)特定領(lǐng)域進(jìn)行評(píng)價(jià)并提供其需要的信息，能夠用于改善決策，提高其科學(xué)性。咨詢則是直接作為專(zhuān)家顧問(wèn)參與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，改善客戶的狀況。這兩個(gè)職能的變化首先體現(xiàn)了現(xiàn)代企業(yè)管理上的一個(gè)最基本的理念一滿足顧客需求。二十世紀(jì)四十年代以前，在泰勒科學(xué)管理理論盛行的時(shí)代中，社會(huì)的需求遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò)了企業(yè)所能供應(yīng)的商品，于是只要企業(yè)能生產(chǎn)出產(chǎn)品就一定能銷(xiāo)售出去而實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)。而現(xiàn)代社會(huì)企業(yè)環(huán)境發(fā)生了急劇變化，企業(yè)生存的關(guān)鍵在于顧客的滿意度，在市場(chǎng)規(guī)律的作用下，無(wú)法滿足顧客需求的企業(yè)將在競(jìng)爭(zhēng)中被淘汰，產(chǎn)品的生產(chǎn)固然如此，服務(wù)的提供也是遵循這樣的規(guī)律。我國(guó)國(guó)有企業(yè)的管理審計(jì)機(jī)構(gòu)是在行政力量作用下設(shè)置的，如果無(wú)法滿足企業(yè)管理層的需要，那么管理審計(jì)職業(yè)的生存和發(fā)展就存在很?chē)?yán)重的危機(jī)。因此，國(guó)有企業(yè)管理審計(jì)人員首先要樹(shù)立服務(wù)的理念，為管理層提供相關(guān)、及時(shí)的信息，并積極參與經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)，以風(fēng)險(xiǎn)為出發(fā)點(diǎn)，幫助企業(yè)在承擔(dān)適度風(fēng)險(xiǎn)的同時(shí)抓住發(fā)展的機(jī)會(huì)，成為企業(yè)關(guān)鍵業(yè)務(wù)的“推進(jìn)器”。其次應(yīng)該積極營(yíng)銷(xiāo)管理審計(jì)服務(wù)，通過(guò)宣傳和培訓(xùn)讓客戶了解管理審計(jì)的增值作用，從而更加信賴和依賴管理審計(jì)服務(wù)，擴(kuò)展管理審計(jì)職能。
（三）通過(guò)管理審計(jì)促進(jìn)公司治理和內(nèi)部控制的整合
在風(fēng)險(xiǎn)力量的作用下，公司治理的核心轉(zhuǎn)向了科學(xué)決策，內(nèi)部控制則擴(kuò)展到了風(fēng)險(xiǎn)管理框架。管理審計(jì)除了對(duì)公司治理和現(xiàn)代內(nèi)部控制發(fā)揮各自作用之外，還能夠互相提供對(duì)方的信息反饋，促進(jìn)公司治理與內(nèi)部控制的協(xié)同與整合，從而實(shí)現(xiàn)外部受托責(zé)任與內(nèi)部受托責(zé)任的統(tǒng)一。在我國(guó)隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，國(guó)有企業(yè)的改革進(jìn)入了深層次，要求建立健全的法人治理結(jié)構(gòu)。而在上市公司中，隨著《上市公司治理準(zhǔn)則》等一系列規(guī)范的實(shí)施，公司治理也已成為一個(gè)理論和實(shí)務(wù)中的熱點(diǎn)。公司治理是溝通企業(yè)內(nèi)、外的橋梁，也是保證公司對(duì)外受托責(zé)任履行的機(jī)制。國(guó)有企業(yè)的外部受托責(zé)任主要是對(duì)國(guó)家、政府和社會(huì)所承擔(dān)的，而上市公司則包括對(duì)股東、債權(quán)人、政府、社會(huì)等的外部受托責(zé)任，為了保證公司能夠以所有者及利益相關(guān)人利益為出發(fā)點(diǎn)進(jìn)行決策、經(jīng)營(yíng)和管理，需要管理審計(jì)評(píng)價(jià)董事會(huì)以及高層管理者的外部受托責(zé)任。在企業(yè)內(nèi)部隨著管理層次和管理幅度的加大，隨之也產(chǎn)生了多層的內(nèi)部受托責(zé)任，這些受托責(zé)任的履行是高級(jí)管理層的戰(zhàn)略、計(jì)劃和決策是否能夠順利執(zhí)行的關(guān)鍵。于是，企業(yè)內(nèi)部需要對(duì)內(nèi)部受托責(zé)任的履行進(jìn)行控制的機(jī)制，這就是內(nèi)部控制。管理審計(jì)是對(duì)內(nèi)部控制的再控制，以及對(duì)內(nèi)部控制的確證和咨詢能夠?qū)е逻m當(dāng)?shù)目刂埔怨芾盹L(fēng)險(xiǎn)。因此，由于管理審計(jì)能夠發(fā)揮自上而下貫穿整個(gè)公司的作用，公司治理與內(nèi)部控制成為其對(duì)象，同時(shí)管理審計(jì)也能成為溝通二者的渠道，促進(jìn)二者的整合，促進(jìn)各類(lèi)企業(yè)外部受托責(zé)任和內(nèi)部受托責(zé)任的統(tǒng)一。管理審計(jì)要發(fā)揮整合作用，需要有足夠的客觀條件，其中很重要的是提高其地位的制度一審計(jì)委員會(huì)制度以及獨(dú)立董事制度，而隨著我國(guó)公司治理規(guī)范化程度的提高，這方面條件是能夠具備的。
