隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展以及資本市場的不斷壯大，財務(wù)信自、的質(zhì)量由于直接關(guān)系到當(dāng)事人的經(jīng)濟(jì)利益逐漸成為公眾關(guān)注的焦點(diǎn)，再加.上國家立法開始加重對信息質(zhì)量的鑒定師—注冊會計師的法律責(zé)任，投資者、債權(quán)人因利用財務(wù)信自、遭受損失而起訴注冊會計師的案例急劇增加:以至有學(xué)者稱我國注冊會計師行業(yè)迎來了“訴訟風(fēng)暴”(李若山、何紅1999)這種無節(jié)制的訴訟不僅耗費(fèi)了會計師事務(wù)所的精力和財力，也使會計事務(wù)所逐漸從高風(fēng)險、高社會價值的鑒證服務(wù)中退出這樣顯然不利于注冊會計師行業(yè)的發(fā)展，因此，探討注冊會計師法律責(zé)任，研究對于保護(hù)注冊會計師的合法權(quán)益.促進(jìn)我國注冊會計師事業(yè)的發(fā)展，建立正常的社會經(jīng)濟(jì)秩序都有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義:
一、注冊會計師法律貴任的成因
任何一個職業(yè)，應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任與其社會地位之間有著直接聯(lián)系:對注冊會計師來說，只有當(dāng)準(zhǔn)備承擔(dān)責(zé)任并對因未能滿足規(guī)定要求而引起的法津后果負(fù)責(zé)時，其地位和職業(yè)能力才會被認(rèn)可隨著注冊會計師審計職業(yè)地位的日益提高，其所負(fù)法律責(zé)任也將日益加重:究其原因，主要有以下幾個方面:
1、公眾期望與審計能力的差距
注冊會計師承受的風(fēng)險在一定程度上來源于公眾對該職業(yè)的過高期望社會公眾總認(rèn)為，注冊會計師既然審計了財務(wù)報表.就應(yīng)保證財務(wù)報表萬無一失，而不應(yīng)該存在任何的誤導(dǎo)信息二但事實(shí)上，由于會計語言表達(dá)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的局限性、現(xiàn)代造假手段的多樣性以及審計技術(shù)的限制，使得注冊會計師鑒別信息的職能受到相當(dāng)大的限制，而無法保證經(jīng)過審核的財務(wù)報表找不出任何差錯;這就是社會期望與注冊會計師能力的差距一旦這種期望落空，報表使用者必然會因期望落空而帶來的損失，轉(zhuǎn)移到注冊會計師身上，要求其承擔(dān)賠償責(zé)任
2、公眾法律意識的增強(qiáng)及法律責(zé)任不明確
隨著社會的發(fā)展，社會公眾法律意識逐步強(qiáng)化，人們?nèi)找孀⒅剡\(yùn)用法律手段來解決利益沖突和糾紛:當(dāng)公眾利用虛假會計信息而導(dǎo)致?lián)p失時，必然會通過法律手段尋求經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償:而在司法實(shí)踐中，當(dāng)一項虛假會計信息涉及到多個環(huán)節(jié)時，司法部門只能采用“非理性無限連帶責(zé)任”的判例原則，即誰有能力承擔(dān)經(jīng)濟(jì)賠償，就由誰來承擔(dān)責(zé)任:也就是所謂的“深口袋理論”會計師事務(wù)所因?yàn)橛匈r償能力而在有關(guān)案件審理中屢屢敗訴，更促成了注冊會計師法律責(zé)任的加重。
3、經(jīng)濟(jì)環(huán)境的多交，使審計的風(fēng)險性大大提高
在市場經(jīng)濟(jì)條件下，經(jīng)濟(jì)環(huán)境日益復(fù)雜，各種經(jīng)濟(jì)組織之間的交易類型、交易工具都處于不斷變化之中:如破產(chǎn)、兼并收購、關(guān)聯(lián)方交易、或有事項等情況的發(fā)生，衍生金融工具的發(fā)展等，使得企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險不斷增加，也使得注冊會計師的審計任務(wù)日趨復(fù)雜:其次，計算機(jī)的出現(xiàn)，使會計信息的載體由賬本轉(zhuǎn)向計算機(jī)，還不僅改變了會計的反映形式，更重要的是改變了原先審計人員熟悉的一些集合關(guān)系，為企業(yè)舞弊提供了更大的操縱空問:因此.在這種瞬息萬變的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，會計準(zhǔn)則或?qū)徲嫓?zhǔn)則可能滯后，致使審計風(fēng)險不斷提高，從而無形中加重了注冊會計師的法律責(zé)任:
二、我國現(xiàn)有法律、法規(guī)對注冊會計師法律貴任的規(guī)定
我國現(xiàn)行法律、法規(guī)對注冊會計師法律責(zé)任牽涉到的對誰承擔(dān)責(zé)任、承擔(dān)責(zé)任的事由，以及適用何種歸屬原則等問題都有明確規(guī)定:
如《注冊會計師法》第24條規(guī)定:“會計師事務(wù)所違反本法規(guī)定、給委托人和其他利害關(guān)系人造成損失的應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)賠償責(zé)任:”此外，該法第39條規(guī)定:“注冊會計師違反上述規(guī)定的，要受到警告、暫停執(zhí)業(yè)、吊銷證書等行政處罰;故意出具虛假審計報告、驗(yàn)資報告，構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任:”此條例規(guī)定了注冊會計師違法執(zhí)業(yè)或因過錯給委托人或其他利害關(guān)系人造成損失，應(yīng)承擔(dān)民事責(zé)任、行政責(zé)任甚至刑事責(zé)任。
公司法第129條規(guī)定:“承擔(dān)資產(chǎn)評估、驗(yàn)資或者驗(yàn)證的機(jī)構(gòu)提供虛假證明文件的沒收非法所得，處以一倍以上五倍以下的罰款，并可由有關(guān)主管部門依法責(zé)令該機(jī)構(gòu)停業(yè)，吊銷直接責(zé)任人的資格證書:構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任:”該條例中規(guī)定的“虛假報告”的外延包括驗(yàn)資報告、審計報告、招股說明書、上市公司報告書等經(jīng)注冊會計師驗(yàn)證、并由上市公司提交給證監(jiān)會或股民的任何報告:
《刑法》第229條規(guī)定:“承擔(dān)資產(chǎn)評枯、驗(yàn)資、驗(yàn)證、會計、審計、法律服務(wù)等職責(zé)的中介組織人員，故意提供虛假證明文件，情節(jié)嚴(yán)重的，處S年以下有期徒刑和拘留，單處或并處罰金，，，，，，(前述)人員，故意提供虛假證明文件.出具的證明文件有重大失實(shí)，造成嚴(yán)重后果的處以三年以下有期徒刑和拘留，單處或并處罰金”從該條例看，注冊會計師對利害關(guān)系人的法律責(zé)任涉及到注冊會計師的整個業(yè)務(wù)范圍如資產(chǎn)評估、驗(yàn)資、驗(yàn)證、審計等，其應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任也不僅限于行政責(zé)任與民事賠償責(zé)任，還可能招致刑事責(zé)任:
從以上各項有關(guān)注冊會計師法律責(zé)任的條款來看，注冊會計師應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任的范圍廣，受處罰的程度深:同時，由于現(xiàn)行有關(guān)法律、法規(guī)中沒有對“何為虛假信息”，以及“過失”和“故意”的判定標(biāo)準(zhǔn)做出具體界定，也給司法判決帶來了很大的不確定性:再加上會計界和司法界存在專業(yè)認(rèn)識的差異，致使注冊會計師常常陷人一些不合理的糾紛之中。
三、注冊會計師避免法律訴訟的對策
面對如此激烈的訴訟環(huán)境，會計事務(wù)所的注冊會計師應(yīng)積極應(yīng)對，在提高自身執(zhí)業(yè)水平和風(fēng)險意識的基礎(chǔ)上，尋求各方的協(xié)調(diào).以創(chuàng)造寬松的執(zhí)業(yè)環(huán)境具體可采取以下措施:
1.嚴(yán)格遵守獨(dú)立審計準(zhǔn)則和職業(yè)道撼準(zhǔn)則
只要注冊會計師嚴(yán)格遵守各項專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和職業(yè)道德準(zhǔn)則的要求，執(zhí)業(yè)時保持認(rèn)真謹(jǐn)慎，一般就不會發(fā)生過失至少不會發(fā)生重大過失。其次，判斷注冊會計師承擔(dān)民事賠償責(zé)任的前提是是否具有過錯，而判斷過錯的標(biāo)準(zhǔn)就是是否遵循了獨(dú)立審計準(zhǔn)則的要求，是否保持了應(yīng)有的執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎性和認(rèn)真的態(tài)度:因此，嚴(yán)格按照獨(dú)立審計準(zhǔn)則和職業(yè)道德準(zhǔn)則要求，設(shè)計和執(zhí)行適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦?，?jǐn)慎對待審計工作中發(fā)現(xiàn)的一切問題.應(yīng)該成為每個注冊會計師的執(zhí)業(yè)習(xí)慣:
2.增強(qiáng)風(fēng)險防范意識
由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境的復(fù)雜化，注冊會計師因?qū)徲嫸袚?dān)法律責(zé)任的風(fēng)險日益增大:因此，注冊會計師應(yīng)從以下幾個方面增強(qiáng)風(fēng)險意識:(1)承接業(yè)務(wù)時的謹(jǐn)慎態(tài)度;會計事務(wù)所在承接業(yè)務(wù)時，應(yīng)主動與客戶溝通，對客戶所從事的行業(yè)、客戶的財務(wù)狀況進(jìn)行了解;對客戶主要管理人員的道德品質(zhì)、客戶改聘會計師事務(wù)所的原因以及客戶進(jìn)行業(yè)務(wù)委托的目的進(jìn)行關(guān)注;對企業(yè)財務(wù)狀況惡化、管理人員道德品質(zhì)差及改聘會計師事務(wù)所的客戶尤應(yīng)警惕:(2)對高風(fēng)險業(yè)務(wù)的謹(jǐn)慎態(tài)度。隨著信息技術(shù)的迅猛發(fā)展，大量的新興產(chǎn)業(yè)隨之產(chǎn)生，如’‘網(wǎng)絡(luò)公司”、專門從事衍生品交易的投資公司等二這些公司與傳統(tǒng)的工業(yè)公司不同，其財務(wù)上的根本特點(diǎn)是高風(fēng)險高收益，具有相當(dāng)大的不確定性:因而，對這些公司審計的風(fēng)險極高會計師事務(wù)所要根據(jù)自身承擔(dān)風(fēng)險的能力，有選擇的接受或拒絕這些高風(fēng)險的業(yè)務(wù)委托:(3)投保充分的責(zé)任險:投保充分的責(zé)任險是會計師事務(wù)所一項極為重要的保護(hù)措施:盡管保險不能免除可能受到的法律訴訟，但能防止或減少訴訟失敗時會計事務(wù)所發(fā)生的財務(wù)損失:
3、加強(qiáng)與公眾溝通，增進(jìn)其對審計特征的了解
審計作為一種非常技術(shù)化的職業(yè)，形成了自己特有的語言和規(guī)則因而會計界應(yīng)盡量讓公眾了解它的語言和特點(diǎn)，引導(dǎo)公眾對本行業(yè)的期望和判斷達(dá)到一個合理水平，從而減少其應(yīng)負(fù)擔(dān)的法律責(zé)任:
如通過媒體恰當(dāng)?shù)男麄髯詴嫀煂?shí)際作用.使財務(wù)報表使用者認(rèn)識到注冊會計師只是在“一定程度上”提高了財務(wù)報表的可信性，而不是對會計信息正確性的“絕對保證‘’:經(jīng)過審驗(yàn)并發(fā)表無保留意見的會計報表只是“.公允地”、不一定“真實(shí)地”反映被審計單位的財務(wù)狀況;注冊會計師不可能揭露所有舞弊，特別是那些經(jīng)過精心偽造的舞弊:這種精.選擇的術(shù)語可以使公眾更容易意識到注冊會計師審計責(zé)任的意義及局限性因此，將注冊會計師的作用恰如其分地定位在其應(yīng)有的功能上，并加以廣泛宣傳將是我國注冊會計師行業(yè)今后的重要任務(wù):
4、加強(qiáng)訴訟方面的服務(wù)功能，促進(jìn)與司法界的交流
面對拆訟，一些會計事務(wù)所只是一味回避或敷衍司法界和社會公眾須不知，注冊會計師的這種回避態(tài)度，會使其承擔(dān)法律責(zé)任的可能性加大:因此，事務(wù)所應(yīng)設(shè)立法律顧問部門，在執(zhí)業(yè)過程的各個階段經(jīng)常與法律顧問討論潛在法律風(fēng)險，聽取專家憊見:尤其在即將或已遭受法律訴訟時，注冊會計師更應(yīng)向有經(jīng)驗(yàn)的法律顧問進(jìn)行咨詢，積極參與訴訟。這是國際審計界控制訴訟風(fēng)險最為流行的方法之一，也是我國審計界值得借鑒的地方:
其次，中注協(xié)作為會計職業(yè)界的代表，在法律貴任方面應(yīng)加強(qiáng)訴訟服務(wù)功能，協(xié)助事務(wù)所積極應(yīng)訴。同時，負(fù)擔(dān)起與司法界溝通的職責(zé)，如在發(fā)生訴訟時出庭作證，提供客觀、專業(yè)的鑒定意見:從而增強(qiáng)法律界對審計界的理解。
四、結(jié)論
以法制經(jīng)濟(jì)為特征的市場經(jīng)濟(jì)中，注冊會計師的法津責(zé)任不僅關(guān)系到注冊會計師行業(yè)自身的發(fā)展，而且會影響到市場經(jīng)濟(jì)秩序。因此，會計界應(yīng)不斷提高注冊會計師的執(zhí)業(yè)水平，增進(jìn)與司法界和社會公眾之間的相互溝通、相互協(xié)調(diào)以改變目前注冊會計師所處的被動局面，發(fā)揮其在維護(hù)市場經(jīng)濟(jì)秩序、建立公平競爭機(jī)制中其應(yīng)有的“經(jīng)濟(jì)警察”功能:
