我國現(xiàn)行的《公司法》對除一人有限公司、募集設(shè)立的股份有限公司之外的企業(yè)，允許分期繳付資本金，最長年限為5年，具體規(guī)定見表1所示。
分期繳付資本金缺乏責(zé)任界定
實際操作中，分期繳付資本金在公司章程中約定，主要列示發(fā)起人出資比例、實際繳付數(shù)額以及完成出資的期限，缺乏針對待繳股款的催繳以及催繳失敗后的責(zé)任等約定。部分公司利用上述漏洞存在明顯的違約動機，由此產(chǎn)生的股東實際承擔(dān)責(zé)任與公司注冊資本金總規(guī)模不對等、股東之間實際責(zé)權(quán)利與公司章程中的約定不相符等諸多問題。這與同股同權(quán)公司治理原則相悖，并有可能導(dǎo)致公司、股東、債權(quán)人之間因利益沖突而出現(xiàn)無法調(diào)和的混亂局面。
《公司法》規(guī)定：有限公司與股份公司未足額出資的股東向足額出資的股東承擔(dān)違約責(zé)任、股份公司設(shè)立時的股東向公司外的債權(quán)人承擔(dān)連帶繳納擔(dān)保責(zé)任。
但對于未完全履行繳付責(zé)任的違約行為，追索主體究竟是其他出資人、全額繳付出資人、工商部門還是被投資企業(yè)？資本金追索的方式、依據(jù)如何？若超過最后繳款時限是否影響章程效力、如何懲罰？目前并無相應(yīng)規(guī)定。
此外，現(xiàn)行《公司法》衡量出資人權(quán)利與義務(wù)的依據(jù)是認(rèn)繳比例而非實繳比例。在分期繳納出資制度下，當(dāng)股東認(rèn)繳比例與實際繳納款項比例不一致時，就會出現(xiàn)“權(quán)”、“利”大于“責(zé)”的情況。
由于分期繳納出資尚未納入年度財務(wù)報告信息披露的要素，因此許多公司沒有完整、及時準(zhǔn)確地披露待繳資本金信息。一方面，現(xiàn)有會計準(zhǔn)則僅設(shè)實收資本（股本）科目反映實際繳付資本金，對應(yīng)收待繳資本金沒有在資產(chǎn)負債表內(nèi)反映，也沒有通過表外事項進行披露，財務(wù)報表披露信息尚未涉及對該類到期不償付資本金的或有損失；另一方面，財務(wù)報表信息與其他信息存在不一致，如工商注冊資本金與企業(yè)財 務(wù)賬不一致，報表與章程反映不完全一致等。
將未繳足資本金納入會計報表
我們建議，按照債權(quán)性資產(chǎn)屬性管理，根據(jù)重要性、相關(guān)性及實質(zhì)重于形式原則，比照實務(wù)中股東資本金抽逃掛賬其他應(yīng)收款處理方式，將未繳足資本金納入會計報表反映，通過會計手段確認(rèn)計量與報告資本金充實情況。
增設(shè)資產(chǎn)類、權(quán)益類會計科目，規(guī)范被投資單位報表信息披露。以有限責(zé)任公司為例，被投資單位報表項下增設(shè)權(quán)益類科目“待繳資本—— —股東××”，并增設(shè)資產(chǎn)類科目“長期應(yīng)收款—— —待繳資本金”。對首次繳納出資借記“銀行存款”，貸記“實收資本”科目；同時借記“長期應(yīng)收款—— —待繳資本金”，貸記“待繳資本—— —股東××”，期間收到相應(yīng)款項同時抵減上述科目，對應(yīng)增加“銀行存款”、“實收資本”科目。與此同時，章程中須明確相應(yīng)的權(quán)利與義務(wù)，包括催繳責(zé)任人、追索主體、違約責(zé)任等內(nèi)容。
關(guān)于“長期應(yīng)收款—— —待繳資本金”的計量，建議除按成本計量模式外，可以考慮采用區(qū)分不同期間違約成本的分段計量模式，以最終收到資金與待繳資本的差額列入資本公積，以客觀反映資本金的時間價值與企業(yè)資本增值功能。
鑒于待繳資本金最長法定年限為2年或5年，可在上述科目列報到期前的最后一年，將其列入“一年內(nèi)到期的流動資產(chǎn)”管理。
此外，我們應(yīng)進一步完善對出資違約的相關(guān)法律規(guī)定，同時加強對已登記分期繳付資本的企業(yè)監(jiān)管。為了遏制濫用子公司法人資格的行為、保護子公司及子公司廣大債權(quán)人的合法利益，應(yīng)該采取“揭開面紗原則”對相關(guān)行為進行規(guī)制，當(dāng)公司法人人格被股東或董事用來作為工具進行商業(yè)欺詐或規(guī)避法律及從事各種不正當(dāng)行為、造成公司債權(quán)人利益損害時，公司債權(quán)人可以直接要求公司的股東或成員對公司的債務(wù)或行為承擔(dān)責(zé)任。
