一、引言
近年來,我國出口型制造企業(yè)屢屢遭受歐美等國發(fā)起的反傾銷訴訟。其中爭議的焦點是生產成本。外方質疑我國產品的生產成本不真實、不符合市場經(jīng)濟規(guī)律,從而致使我方售價低于市場售價,形成傾銷。然而另一方面,積極進行反傾銷應訴的我國許多企業(yè),由于缺少統(tǒng)一的標準成本,在外方針對我方生產成本的嚴密篩查中,難以出示有力的成本會計證據(jù),證明我方產品的成本合乎市場經(jīng)濟規(guī)律,導致外方不承認我方企業(yè)擁有所謂的“市場經(jīng)濟地位”。
針對以上課題,本文通過回顧歷史上汽車企業(yè)的標準成本管理經(jīng)驗,探討我國企業(yè)通過建立標準成本備案制度。一方面規(guī)范企業(yè)的成本管理,構建標準成本數(shù)據(jù)庫以備調查,從而增加我國企業(yè)在反傾銷應訴中獲勝的機會;另一方面規(guī)范企業(yè)的生產作業(yè)標準,避免我國企業(yè)陷入惡性價格競爭,使企業(yè)合理定價,走可持續(xù)發(fā)展之路。
二、標準成本管理理論
(一)標準成本計算的產生
標準成本計算的產生與科學管理之父泰勒(F. W. Taylor)有著密不可分的關系。1873年經(jīng)濟危機之后美國的長期不景氣,導致美國企業(yè)不斷降低工人工資以削減成本,從而引發(fā)了美國工人“集團性怠工(systematic soldiering)”的問題。為解決削減人工成本和提高工人待遇這一對矛盾,泰勒提出三條建議:一是設定標準工作量(標準作業(yè)),要求工人完成;二是對完成標準作業(yè)的工人支付高薪;三是對沒能完成標準作業(yè)的工人減薪。因此,如何科學地設定工人每天的標準作業(yè)量成為首要問題。在美國機械工程師協(xié)會(American Society of Mechanical Engineers)的支持下,1903年泰勒出版了《工廠管理(Shop Management)》一書闡述其主張,得到了眾多美國機械工程師的推崇。于是,1904年至1910年前后,美國企業(yè)開始正式導入標準成本計算標準作業(yè)量(廣本1993,p52)。
(二)從標準成本計算到標準成本管理
20世紀初,隨著越來越多的美國企業(yè)進行預算管理的需求增加,標準成本計算開始走向標準成本管理。企業(yè)依據(jù)其標準成本編制預算,然后將生產制造過程中發(fā)生的實際成本與標準成本進行對比,分析尋找差異的原因,并力爭減少差異。這個過程被稱為固定預算管理,其實就是標準成本管理。
標準成本管理要先測算產品的標準成本,計算標準成本是通過科學地統(tǒng)計調查,確定制造某產品所消耗的原材料、人工、機械的數(shù)量,確定為標準數(shù)量后,乘以其市場價格來得出標準成本。公式如下:
標準成本 = 消耗原材料的標準數(shù)量×原材料的市場價格 消耗人工工時的標準數(shù)量×人工的市場價格 消耗機械工時的標準數(shù)量×機械運轉的市場價格。
(三)生產作業(yè)標準化
同一種產品在同一時期的標準成本應該是相同的。因為,同一時期的原材料、人工和機械運轉的市場價格一定,所以不管哪家企業(yè)生產,都需要花費同樣水準的標準成本來生產該產品。但如果在不同的時期生產同一種產品,由于市場價格會上下波動,標準成本也會跟著上下波動。一般來說,在一個會計年度中,原材料、人工的價格時漲時落的現(xiàn)象早已是司空見慣。因此,為了使標準成本不受價格波動的影響,具有長期的可比性,可以將市場價格從標準成本中剔除,不加考慮。于是,剔除了市場價格的“標準成本”就變?yōu)椤吧a作業(yè)標準”了。
用生產作業(yè)標準替代標準成本進行管理,是因為生產同一種產品所消耗的原材料、人工和機械運轉的標準數(shù)量相同。這就是生產作業(yè)的標準化。如圖1所示,因為市場價格由市場決定,無需標準化,所以產品的標準成本可以由“生產作業(yè)標準”來間接地決定。
從圖1可知,產品的“生產作業(yè)標準”與“標準成本”是相互作用、相互決定的關系,“生產作業(yè)標準”的制定無疑非常重要。運用豐田汽車集團的案例來說明標準成本管理和生產作業(yè)標準化如何在企業(yè)中相互作用,提高企業(yè)成本管理能力。
三、歷史回顧:20世紀汽車企業(yè)的標準成本備案制度
回顧歷史,會發(fā)現(xiàn)早在20世紀早期,諸如美國福特、通用、日本豐田等世界各主要汽車企業(yè)已開始實施標準成本備案制度。該制度有助于汽車企業(yè)建立詳細而完整的成本數(shù)據(jù)庫,以備政府相關部門查閱。標準成本備案制度確實使得當時的主要汽車企業(yè)大幅度提高了生產效率。
美國福特汽車和通用汽車從1908年前后開始推行生產作業(yè)標準化,豐田汽車從1937年開始推行生產作業(yè)標準化?！皹藴首鳂I(yè)表”逐漸成為一線生產工人必備的資料。為了確保標準不脫離實際,企業(yè)管理者鼓勵一線生產工人制作自己崗位的“標準作業(yè)表”。標準作業(yè)中最為重要的是,如何使人和機械以最有效的方式配合操作,從而保證高效率的生產,即“人機作業(yè)組合”。無論從哪一道工序考慮人、機作業(yè)組合的“標準作業(yè)表”至少包含以下三個要素。
第一, 明確說明一輛汽車的加工作業(yè)需要幾分幾秒來完成,即“單位操作時間”;第二,研究人、機配合的最佳方式,每個崗位的操作工人都為自己安排好最為高效的“作業(yè)順序”,以配合機械流水線的運轉;第三,為保證連續(xù)作業(yè)不間斷,最低限度的零部件、原材料等“標準配件”必須由專人實時搬運到操作工人的作業(yè)流水線旁邊,隨時準備到位。
這樣,第一要素“單位操作時間”其實決定了每位工人每天可操作多少輛車,也就是人工工時的標準數(shù)量;第二要素“作業(yè)順序”其實決定了機械設備運轉的標準工時數(shù)量;第三要素“標準配件”則決定了所需要的原材料、零部件的標準數(shù)量。
上述“標準作業(yè)表”被貫徹到每一道工序。各工序累加起來就是生產每一個產品,即每一輛汽車的生產作業(yè)標準(也就是圖1中所示的“原材料、人工、機械運轉的數(shù)量”)。這樣得出的“生產作業(yè)標準”乘以“市場價格”,就可以得出生產每輛汽車的“標準成本”了。汽車企業(yè)將生產作業(yè)標準和標準成本在會計部門備案,實行了標準成本備案制度。
在會計部門備案的生產作業(yè)標準和標準成本主要用于三個方面。第一,提高生產效率。由于生產作業(yè)標準的備案,每個工人都很清楚自己應該完成的工作量,生產效率大幅提高。20世紀初,這兩項標準直接幫助了福特T型轎車的大量生產和迅速普及。第二,利用“標準成本”進行“標準成本管理”。即,比較實際作業(yè)數(shù)量和標準作業(yè)數(shù)量,找出差異,并向管理層報告。然后,管理層和一線操作工人共同研究如何減少差異,確保每個產品擁有相同的質量水準。第三,隨時準備查閱。企業(yè)的會計部門下屬成本管理科室,負責記錄并備案“標準成本”和“生產作業(yè)標準”,不斷更新,以備來自企業(yè)外部或內部的查閱。
筆者認為,我國制造企業(yè)在應對反傾銷訴訟時可以借鑒歷史上汽車企業(yè)的標準成本備案制度,構建標準成本數(shù)據(jù)庫,以備應訴。企業(yè)可以在會計部門中設立成本管理科室,負責不斷地對“標準成本”和“生產作業(yè)標準”進行記錄和更新,從而建立起了一套有據(jù)可查的標準成本數(shù)據(jù)庫。當企業(yè)外部或內部的有關方面需要核查成本數(shù)據(jù)時,企業(yè)可以隨時提供標準成本數(shù)據(jù),以備核查。
四、構建反傾銷應訴的標準成本備案制度
企業(yè)進行反傾銷應訴,一般來說可從兩個方面著手。一是進行“反傾銷幅度抗辯”;二是進行“無損害抗辯”。進行“反傾銷幅度的抗辯”,就是爭取讓對方了解我國產品成本符合市場經(jīng)濟規(guī)律,定價合理,并未傾銷;也是讓外方承認出口企業(yè)的“市場經(jīng)濟地位”,以爭取獲得較低的單獨稅率。對企業(yè)來說較為可行。而進行“無損害的抗辯”,就是必須搜集證據(jù)和數(shù)據(jù),證明我國出口的產品并沒有給對方的相關產業(yè)造成實質性的損害,并未對對方產品造成沖擊。相比之下,我國企業(yè)執(zhí)行起來較為困難。
這樣,遭遇反傾銷訴訟的企業(yè)在選擇“反傾銷幅度抗辯”時,可以通過提供自身的成本數(shù)據(jù),顯示我國產品是按照市場規(guī)律合理定價的,以爭取對方國家承認我國企業(yè)的“市場經(jīng)濟地位”。也就是說,我國企業(yè)反傾銷應訴的關鍵在于是否能夠構建自身的成本數(shù)據(jù)庫,隨時提供令對方信服的成本數(shù)據(jù)。
本文認為實行標準成本管理的企業(yè)容易構建自身的成本數(shù)據(jù)庫。企業(yè)的標準成本數(shù)據(jù)又具有統(tǒng)一性和信服力。因而,產品品種較為穩(wěn)定的制造企業(yè)較適合于實行標準成本管理。筆者認為,我國制造企業(yè)應該通過以下三個方面與行業(yè)協(xié)會、或政府相關部門密切合作,應對反傾銷訴訟。
第一,企業(yè)建立標準成本管理體系,并將標準成本上報行業(yè)協(xié)會(或政府相關部門)備案,形成行業(yè)標準成本,以應對反傾銷訴訟的需要。同行業(yè)的若干家企業(yè)可以各自測算自身的標準成本,并上報行業(yè)協(xié)會。行業(yè)協(xié)會可以在備案后,推算出該行業(yè)的平均標準成本。由于原材料、人工、機械運轉的市場價格會有所波動,可以把市場價格從標準成本中剝離出來,在上報當期標準成本的同時,附上該產品的生產作業(yè)標準。如果市場價格變動,可以使用“生產作業(yè)標準”乘最新的市場價格后,得出“標準成本”。行業(yè)協(xié)會在備案后,推算出行業(yè)平均作業(yè)標準,再乘市場價格得出行業(yè)的平均標準成本。這樣,我國企業(yè)在應對反傾銷訴訟時,行業(yè)協(xié)會中備案的生產作業(yè)標準和標準成本將成為有力的證據(jù),證明我國企業(yè)的市場經(jīng)濟地位。第二,在行業(yè)協(xié)會備案的標準成本管理體系適用于鋼管、輪胎、注射器等產品種類相對較單一、品種較穩(wěn)定的產業(yè)。較難以適用于時裝、時尚飾品等產品款式種類繁多的產業(yè)。而我國遭遇反傾銷訴訟的企業(yè)恰恰是以生產單一而穩(wěn)定的產品居多,這樣的制造企業(yè)比較適合實施標準成本管理和備案制度。第三,標準成本在行業(yè)協(xié)會備案后,行業(yè)協(xié)會可以通過后續(xù)的跟蹤訪問,提醒企業(yè)不要一味壓低成本,而是應該通過提高產品質量,提高產品附加價值來使企業(yè)走可持續(xù)發(fā)展之路。同時,行業(yè)協(xié)會對標準成本信息予以保密,避免企業(yè)商業(yè)機密的泄露。
五、結語
本文針對近年來頻繁發(fā)生于我國制造企業(yè)的反傾銷訴訟問題,探討了我國企業(yè)在應對反傾銷訴訟時,實施標準成本備案制度的可行性。本文認為,實施標準成本備案制度有助于我國部分制造企業(yè),尤其是產品品種相對較為穩(wěn)定的制造企業(yè)提高成本管理水平。
企業(yè)對生產作業(yè)標準和標準成本備案之后,還可提交行業(yè)協(xié)會或政府相關部門進行備案。這樣企業(yè)在反傾銷應訴時,能從行業(yè)協(xié)會或政府相關部門得到支持,增加了成本數(shù)據(jù)的信服力,有助于我國企業(yè)快速有效地應對反傾銷訴訟。
同時,行業(yè)協(xié)會對企業(yè)生產作業(yè)標準和標準成本進行備案,不僅能掌握行業(yè)中的平均作業(yè)標準和標準成本,還有助于行業(yè)協(xié)會督促企業(yè)避免惡性競爭,提高質量和產品附加價值。
