當(dāng)前,我國正在建設(shè)資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會,努力實現(xiàn)經(jīng)濟社會全面協(xié)調(diào)可持續(xù)發(fā)展已成為全社會的共同目標(biāo)。然而,一些惡性的環(huán)保違法事件仍時有發(fā)生。雖然中央多次出臺政策進行治理,但情況仍然不容樂觀。而我國目前實施的環(huán)保措施主要是以收取各項費用為主,征稅為輔,并且這些少量的稅收措施還是零散地存在于資源稅、消費稅、增值稅、耕地占用稅等有關(guān)規(guī)定中,很難發(fā)揮遏制環(huán)境污染的合力作用。因此,對我國現(xiàn)行環(huán)境稅費制度進行必要的改革,完善原有稅種并開征專門的環(huán)境稅,讓環(huán)境污染者、資源過度使用者付出更大的經(jīng)濟代價,通過稅收手段來解決我國環(huán)境保護中的一些深層次問題,是我國改善環(huán)境治理現(xiàn)狀的迫切需要和必然選擇。
一、對我國現(xiàn)行環(huán)境稅費制度改革的必要性、可行性分析
環(huán)境稅費包括環(huán)境費與環(huán)境稅。其中,環(huán)境費主要是排污收費;而環(huán)境稅是國家為了保護環(huán)境與資源,對一切開發(fā)利用環(huán)境資源的單位和個人,按照其開發(fā)、利用自然資源的程度或污染、破壞環(huán)境資源的程度征收的一種稅。 我國現(xiàn)行的環(huán)境稅費制度體系是以排污費為主體,包括資源稅和與環(huán)境保護有關(guān)的其他稅(例如消費稅、增值稅、耕地占用稅等)在內(nèi)的一個整體。這一現(xiàn)行制度體系在其本身的設(shè)計和實際的施行方面均存在較多的缺陷。因此,對環(huán)境稅費制度進行改革的首要任務(wù)是建立完善、合理的環(huán)境稅收制度,改費為稅,或至少以稅為主、以費為輔,以稅收來促進“兩型”社會得以順利發(fā)展。
(一)現(xiàn)行環(huán)境稅費制度改革的必要性
對現(xiàn)行環(huán)境稅費制度的改革勢在必行,存在以下幾點必要性。
1.現(xiàn)行排污收費制度亟待改進。排污收費制度是我國環(huán)境稅費制度的核心,是我國一項重要的環(huán)境管理制度,也是我國籌集環(huán)境保護資金的主要渠道之一。但目前排污收費制度存在諸多弊端,比如缺乏強制性、收費隨意,協(xié)商收費現(xiàn)象嚴(yán)重;費用征收不力;費用被挪用和資金使用效率低下等。同時,高比例返還往往使企業(yè)怠于治理污染。這種“只收費,不治理”現(xiàn)象,嚴(yán)重偏離了政策制定的目標(biāo)。
2.企業(yè)形成合理價格機制需要反映環(huán)境成本的稅收政策。企業(yè)現(xiàn)行價格機制,主要考慮產(chǎn)品的生產(chǎn)成本,沒有將環(huán)境資源等外部成本“內(nèi)在化”,無法改變生產(chǎn)者、消費者破壞環(huán)境的行為,無法激勵環(huán)境治理,不能真實反映經(jīng)濟增長的資源環(huán)境代價。同時,原有的排污費可以計入企業(yè)的生產(chǎn)成本,而稅收卻要從企業(yè)利潤部分征收,從而對企業(yè)的收入產(chǎn)生更直接的影響。
3.我國現(xiàn)行稅制結(jié)構(gòu)中缺少針對污染、破壞環(huán)境的行為或產(chǎn)品課征的專門性稅種,即環(huán)境稅。它的缺位既限制了稅收對污染、破壞環(huán)境行為的調(diào)控力度,也難以形成專門用于環(huán)境保護的稅收收入來源。有關(guān)環(huán)境保護的稅收優(yōu)惠措施的形式還比較單一,主要限于減稅和免稅,并且由于調(diào)節(jié)面窄,力度不夠,成效也不顯著?？傮w上看,現(xiàn)行稅收政策對調(diào)控企業(yè)和個人環(huán)境行為的作用有限。
(二)現(xiàn)行環(huán)境稅費制度改革的可行性
1.排污收費制度的長期施行為開征環(huán)境稅奠定了基礎(chǔ)。通過多年的實施和改革,我國排污收費制度已經(jīng)建立了一套比較完善的征管體系,包括收費對象、征收范圍、計費標(biāo)準(zhǔn)、征收環(huán)節(jié)等,為我國開征環(huán)境稅積累了經(jīng)驗。我國開征環(huán)境稅,可以在排污收費基礎(chǔ)上,按照稅收的模式進行改革。在保留少量容易變動項目、非主要污染物采用收費方式的基礎(chǔ)上,將碳化物、硫化物、噪聲污染以及部分一次性消費品納入環(huán)境稅收范圍,同時,將與機動車、船有關(guān)的稅費進行整合,突出**的作用。
2.稅收政策調(diào)整為開征環(huán)境稅提供了契機和空間。1994年開始的財稅改革取得了成功,已經(jīng)基本建立適合于市場經(jīng)濟的稅制。目前的改革重點正在轉(zhuǎn)向地方稅收體系的改革以及費稅改革。這對引進環(huán)境稅來說是一個良好的契機。同時,所得稅改革減少稅收收入近千億,增值稅轉(zhuǎn)型在一定程度上減輕了企業(yè)稅收負擔(dān),增加了引入新稅種的可接受性,為環(huán)境稅的引入提供了征稅空間。
3.經(jīng)濟實力增強為開征環(huán)境稅提供了物質(zhì)基礎(chǔ)。經(jīng)濟的增長為實施環(huán)境政策奠定了基礎(chǔ),使增加環(huán)保投入成為可能;生活水平的提高,也增強了企業(yè)和個人的經(jīng)濟承受能力。
4.開征環(huán)境稅的外部環(huán)境比較成熟。環(huán)境稅作為一種有效的環(huán)境經(jīng)濟手段,在發(fā)達國家得到大量應(yīng)用并取得良好效果,從而在我國開征獨立的環(huán)境稅有了很好的國際借鑒經(jīng)驗。同時,我國公眾的環(huán)境意識逐漸增強,參與環(huán)境保護的程度普遍有了明顯提高。
在這種內(nèi)部和外部的有利形勢下,進一步改革現(xiàn)行的環(huán)境稅費制度,建立符合中國國情的環(huán)境稅費制度,是貫徹科學(xué)發(fā)展觀,構(gòu)建資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會的具體表現(xiàn)。
二、我國環(huán)境稅費制度改革的指導(dǎo)原則和具體制度設(shè)計
現(xiàn)行的環(huán)境稅費制度改革是通過經(jīng)濟刺激的方式,讓市場充分發(fā)揮促進資源合理、有效的配置,產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整和優(yōu)化,促進“兩型”社會順利發(fā)展。
(一)指導(dǎo)原則
根據(jù)中國國情,中國環(huán)境稅費制度的設(shè)計應(yīng)遵循以下原則。
1.環(huán)境稅收法定原則。該原則主要包括課稅要素法定、課稅要素明確和程序合法三項內(nèi)容。在環(huán)境稅費改革中更多地強調(diào)將現(xiàn)有的一些不合理的收費項目予以清除,將具有稅收特征的某些收費項目稅收化、法律化,以防止亂收費。
2.稅收中性原則。稅收中性是指在確定環(huán)境稅費征收標(biāo)準(zhǔn)時應(yīng)該公平、合理、適中。既不能過高,稅率過高可能會讓生產(chǎn)者承擔(dān)過多成本,進而將成本轉(zhuǎn)嫁給消費者,使低收入家庭無力負擔(dān);也不能過低,使其對污染者產(chǎn)生不了約束力,對環(huán)境產(chǎn)生不了實際的影響。稅費的合理配置,能以更少的征收成本獲得更好的征收效果。
3.污染者負擔(dān)、利用者補償、受益者付費原則。該原則是指污染環(huán)境造成的損失及治理污染的費用應(yīng)當(dāng)由排污者來承擔(dān),而不應(yīng)轉(zhuǎn)嫁給國家和社會;開發(fā)利用環(huán)境資源者應(yīng)當(dāng)按照國家有關(guān)規(guī)定,承擔(dān)經(jīng)濟補償和生態(tài)補償責(zé)任;環(huán)境公共產(chǎn)品的受益者應(yīng)當(dāng)為維護生態(tài)環(huán)境平衡支付相應(yīng)的費用。
4.公平與效益原則。生態(tài)環(huán)境是一種公共產(chǎn)品,人們在對環(huán)境資源的使用過程中要始終堅持公平原則,對利用環(huán)境資源帶來的負外部性使其盡可能公平的內(nèi)部化。這種公平既包括代內(nèi)公平,也包括代際公平。在稅費的設(shè)計中應(yīng)盡量使其在產(chǎn)生收益方面取得最佳效益,并產(chǎn)生最少的扭曲行為。
5.?？顚Ｓ谩⒔y(tǒng)收統(tǒng)支的原則。環(huán)境稅收有其特殊性,其征收的目的不是基于財政目的,而是基于環(huán)境目的。正因為如此,環(huán)境稅收收入不應(yīng)像一般稅收收入那樣統(tǒng)一納入財政。相反,應(yīng)當(dāng)實行?？顚Ｓ?更不能應(yīng)用于補貼污染。同時,為了避免稅收的過度剛性和低效率,應(yīng)當(dāng)將?？顚Ｓ迷瓌t制定在宏觀水平上,即環(huán)境稅收根據(jù)整個國家和地區(qū)的總體環(huán)境狀況,綜合地應(yīng)用于各個環(huán)境項目,而不宜設(shè)立過多的專項稅。
(二)我國環(huán)境稅費體系的構(gòu)建
構(gòu)建我國環(huán)境稅費體系可以有不同的方式,政府既可以在現(xiàn)存的環(huán)境稅費體系中引入環(huán)境稅,也可以在現(xiàn)存體系之外重新建立一個新的環(huán)境稅制體制。具體包括以下幾種方式。
1.改費為稅,開征新稅。從世界各國的情況來看,作為稅收的補充而設(shè)置少量收費確有必要,但由于其缺乏效率,且征收成本過高,盡可能減少收費數(shù)量是各國的共同發(fā)展趨勢。目前,在我國存在著稅費混雜、費多稅少、稅費結(jié)構(gòu)不合理的現(xiàn)象。這就需要涉及到取消某些收費或費該稅。至于廢或改的標(biāo)準(zhǔn)主要是看收費事項的屬性是否是為公民提供純公共服務(wù)品。是,則應(yīng)通過收稅來解決,反之,則亦為費。
2.增補舊稅。在現(xiàn)有稅費體系中,增加幾種新的稅收項目,以彌補原有稅制系統(tǒng)環(huán)境功能的欠缺。我國現(xiàn)行的環(huán)境稅費體系中,還有許多領(lǐng)域是稅費都未涉足的,而這些領(lǐng)域環(huán)境公共物品的特征明顯,有必要通過稅收的方式予以調(diào)節(jié),如生活垃圾就是典型一例。
3.調(diào)節(jié)舊稅。將環(huán)境保護原則融入現(xiàn)有的稅費體系中,對現(xiàn)行稅制進行一些調(diào)整。這一方式在我國現(xiàn)有的增值稅、消費稅、所得稅、關(guān)稅等一系列的其他相關(guān)稅種中普遍適用,主要通過對現(xiàn)有稅種的計稅方式、稅率和稅收減免等稅制要素進行修訂以實現(xiàn)稅制綠色化。
4.替代舊稅。進行徹底的生態(tài)稅制改革,對現(xiàn)行稅收制度進行重新設(shè)計,用生態(tài)稅收全面替代現(xiàn)存稅收。生態(tài)稅制的建立是一個極其漫長的過程,而要實現(xiàn)這個過程,還不能一步到位,只能按部就班。
因此,構(gòu)建環(huán)境稅費體系應(yīng)當(dāng)采取先易后難、先舊后新、先融后立的策略。首先消除不利于環(huán)保的補貼和稅收優(yōu)惠;其次綜合考慮環(huán)境稅費結(jié)合;再次實施融入型環(huán)境稅方案對現(xiàn)有稅制進行綠色化;最后設(shè)立環(huán)境稅、直接污染稅和污染產(chǎn)品稅等獨立型環(huán)境稅。
(三)具體制度設(shè)計
基于以上體系,理想的改革后的環(huán)境稅費法律制度設(shè)計如下。
1.設(shè)立幾種獨立的環(huán)境稅稅種
(1)排污稅。這一稅種是環(huán)境稅的核心稅種,是在我國原有的排污費的基礎(chǔ)上進行改進而來。其征收原則是污染者負擔(dān)。征稅主體為國家,但由于其特殊性,可以由國家授權(quán)環(huán)保行政主管部門代為征收。此外,對于家庭生活用水所排放的污水的排污費,可由供水的自來水公司代扣代繳;納稅主體應(yīng)為一切向我國境內(nèi)排放污染物的單位和個人;征稅對象為向大氣、水體排放污染物以及向環(huán)境排放固體廢物、噪聲的行為;稅基應(yīng)以污染物的實際排放量為計稅依據(jù),采用超額累進稅率。此外,可根據(jù)污染物在不同地區(qū)對自然界的邊際影響程度,設(shè)計不同地區(qū)的差別稅率。該稅種亦可規(guī)定當(dāng)排放量達到特定的廢水、廢氣、廢渣量的標(biāo)準(zhǔn)時,可以給予一定的稅收優(yōu)惠,以此鼓勵排污者積極減排。具體稅目可以考慮初步設(shè)計為:大氣污染稅、水污染稅、固體廢物稅、噪音稅,今后進一步擴大到放射性物質(zhì)排污稅。
(2)污染產(chǎn)品稅。該稅是指對在使用過程中會造成環(huán)境污染和危害的產(chǎn)品,如有毒性、含重金屬和氯烴類等污染產(chǎn)品所征的稅。其征收原則為使用者補償。它的設(shè)置目的在于,促進消費者減少有潛在污染的產(chǎn)品消費數(shù)量,或者鼓勵消費者選擇使用無污染或低污染的替代消費品。污染產(chǎn)品稅一般可分為兩種:一是燃料環(huán)境稅,二是特種產(chǎn)品污染稅。該稅種的征稅主體為稅務(wù)機關(guān),納稅主體為在我國境內(nèi)應(yīng)稅污染產(chǎn)品的單位或個人;征稅范圍可以包括能源燃料、含磷洗滌劑、汞鎘電池、臭氧耗損物質(zhì)、過度包裝材料、化肥、農(nóng)藥、一次性方便餐具、家用辦公電器等;稅率可實行定額或比例稅率;課稅環(huán)節(jié)應(yīng)選擇在銷售環(huán)節(jié)最佳。但要注意的是,如果適用了污染產(chǎn)品稅,則必須取消相應(yīng)的消費稅目,以免重復(fù)征稅。
(3)資源稅。我國現(xiàn)行環(huán)境稅費體系中已存在資源稅這一稅種,但其規(guī)定比較繁雜和零亂,且立法層次較低,因而需要進一步改革完善。資源稅的征稅主體為稅務(wù)機關(guān),但在考慮某些資源的特殊情況下,可以由某些單位代扣代繳;納稅主體應(yīng)規(guī)定為在我國境內(nèi)開采利用礦產(chǎn)品、鹽、水、森林、草原、法定野生動植物資源的單位和個人(包括外商投資企業(yè)、外國企業(yè)和外國個人);征稅范圍在現(xiàn)有的礦產(chǎn)品和鹽的基礎(chǔ)上擴大到淡水資源、森林資源、草場資源和法定野生動植物資源。稅率也要相應(yīng)提高,應(yīng)該將資源的稀缺性和生態(tài)補償與恢復(fù)的成本費用納入稅額中,同時,也可考慮不同地區(qū)實行差別稅率。
(4)環(huán)境收入稅。該稅即一般所稱的環(huán)境稅,是指為了籌集環(huán)境保護資金而向環(huán)境保護的受益者所征收的一種稅,它是“受益者付費原則”的具體運用。對這一稅種的設(shè)計,可以考慮將現(xiàn)行的某些行政事業(yè)性收費并入該稅種,同時取消其中一些不合理的規(guī)定。該稅種的納稅主體為按所得稅法規(guī)定應(yīng)繳納所得稅的單位和個人,但設(shè)計的總稅負不應(yīng)超過現(xiàn)有的水平。在稅率形式上,可沿用我國現(xiàn)行的所得稅的稅率模式,對單位采用比例稅率,對個人采用累進稅率。此外,環(huán)境收入稅稅款應(yīng)列入環(huán)境保護專項基金,貫徹專款專用的原則,并實行宏觀調(diào)控,綜合運用于各個環(huán)境項目。
2.對其他相關(guān)稅收制度的綠色化改進
(1)增值稅的綠色化。取消一些不利于環(huán)境保護的稅收優(yōu)惠和補貼措施。比如現(xiàn)行的增值稅規(guī)定中將農(nóng)膜列為低稅率范圍,對農(nóng)藥、化肥實行稅收優(yōu)惠政策等等,這實際上鼓勵了對這些物品的大面積使用,非常不利于環(huán)境保護。同時,應(yīng)增加對城市廢物貯存設(shè)施、危險廢物處理設(shè)施等的減征或免征增值稅的規(guī)定,并可進一步擴大對可再生能源利用的增值稅減免優(yōu)惠幅度。
(2)消費稅的綠色化。在現(xiàn)行的消費稅基礎(chǔ)上進一步擴大環(huán)保的稅目、對使用綠色環(huán)保燃料的汽車設(shè)置減免稅條款、提高部分污染環(huán)境或浪費資源的應(yīng)稅消費品的稅率等等,但如前所述,要厘清與污染產(chǎn)品稅的關(guān)系。
(3)所得稅的綠色化。在所得稅上應(yīng)充分體現(xiàn)出對環(huán)境保護方面的優(yōu)惠措施。比如對企業(yè)投資于帶有水土保持性的工程項目、投資于生產(chǎn)環(huán)保產(chǎn)品的項目、有償轉(zhuǎn)讓環(huán)?？萍汲晒疤峁┫嚓P(guān)的技術(shù)服務(wù)而取得的收益等均應(yīng)給予減免稅、加速折舊和稅額抵免等優(yōu)惠政策。
(4)車船稅和車輛購置稅的綠色化。我國現(xiàn)行的車船稅和車船購置稅中對環(huán)保車輛并未有稅收優(yōu)惠規(guī)定,對此應(yīng)予以增設(shè)。此外,對用于環(huán)保用途的車輛(比如環(huán)?；颦h(huán)衛(wèi)部門的特殊車輛)也應(yīng)給予稅收優(yōu)惠措施。
(5)關(guān)稅的綠色化。為適應(yīng)WTO中對環(huán)境問題作出的諸多規(guī)定,我國一方面要遵守國際社會制定的環(huán)境保護規(guī)則;另一方面也要加快建立健全綠色稅收法律體系,強化“綠色關(guān)稅”。 在出口關(guān)稅方面,應(yīng)取消部分不利于提高能源、資源利用效率的出口退稅政策;在進口關(guān)稅方面,對一些污染環(huán)境、影響生態(tài)環(huán)境的進口產(chǎn)品加征進口附加稅,或限制、禁止其進口。
(6)城市維護建設(shè)稅的綠色化。該稅種為城市環(huán)境基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)提供了資金來源,具有環(huán)境保護的功能和作用,但還需進行完善。一是擴大該稅的征收范圍,將鄉(xiāng)鎮(zhèn)也納入征稅范圍,并更名為城鎮(zhèn)維護建設(shè)費;二是適當(dāng)提高該稅的稅率。
(7)營業(yè)稅的綠色化。對現(xiàn)行的營業(yè)稅改革,主要是對木材、稀缺動植物等容易破壞生態(tài)環(huán)境、引起環(huán)境污染的產(chǎn)業(yè)規(guī)定較高稅率;同時,降低那些有利于保護生態(tài)環(huán)境、消費自然資源較低的產(chǎn)業(yè)的稅率。
(8)耕地占用稅的綠色化。耕地占用稅是土地占用環(huán)節(jié)的唯一稅種,對其進行完善,是從源頭上抑制耕地迅速減少的關(guān)鍵。該稅的綠色化改革首先是要擴大征收范圍,將新菜地建設(shè)基金、耕地開墾費等并入其中,林地資源也應(yīng)納入征稅范圍,并可考慮改名為農(nóng)用地占用稅。其次,改財政機關(guān)征收為稅務(wù)機關(guān)征收;稅率相應(yīng)提高;進一步嚴(yán)格免征范圍,取消一些不利于耕地保護的稅收優(yōu)惠規(guī)定。
(9)房產(chǎn)稅和城市房地產(chǎn)稅的綠色化。將現(xiàn)行的房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的房產(chǎn)稅和城市房地產(chǎn)稅合并,對土地、房產(chǎn)開征統(tǒng)一的物業(yè)稅。統(tǒng)一內(nèi)外稅制,納稅人為內(nèi)、外資企業(yè)單位、經(jīng)濟組織和個人。同時適當(dāng)擴大稅基,將物業(yè)稅擴大到農(nóng)村。計稅方式上以房地產(chǎn)評估價值作為計稅依據(jù),以客觀反映房地產(chǎn)價值和納稅人的承受能力。
