引言
會(huì)計(jì)環(huán)境的日趨復(fù)雜和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同對(duì)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力提出了更高的要求,尤其是在中國(guó)的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中適當(dāng)引入了公允價(jià)值計(jì)量屬性,標(biāo)志著公允價(jià)值的研究和運(yùn)用在中國(guó)進(jìn)入了一個(gè)嶄新的時(shí)期,然而,由于中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的市場(chǎng)化程度不高,很多資產(chǎn)還沒(méi)有形成活躍的交易市場(chǎng),導(dǎo)致公允價(jià)值的數(shù)據(jù),資料不易取得,使公允價(jià)值難以確定。
一、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的概念及其對(duì)公允價(jià)值運(yùn)用的意義
(一)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的概念
會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷是指會(huì)計(jì)人員根據(jù)會(huì)計(jì)法律、法規(guī)、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)慣例等會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn),充分考慮企業(yè)的理財(cái)環(huán)境和經(jīng)營(yíng)特點(diǎn),利用自身的專業(yè)理論知識(shí)和工作經(jīng)驗(yàn),對(duì)日常會(huì)計(jì)事項(xiàng)的處理和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告編制應(yīng)采用的原則、方法、程序等方面進(jìn)行判斷與選擇的過(guò)程。即:對(duì)企業(yè)采用什么樣的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)及會(huì)計(jì)一般原則的應(yīng)用進(jìn)行判斷與選擇。它有客觀性、主觀性、權(quán)衡性和受制約性的特點(diǎn)。它貫穿于會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量報(bào)告和披露等全過(guò)程。隨著會(huì)計(jì)環(huán)境的日趨復(fù)雜和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同,對(duì)會(huì)計(jì)人員素質(zhì)提出了更高的要求。
(二)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷對(duì)公允價(jià)值運(yùn)用的意義
1.公允價(jià)值的自身特征決定了會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的重要性。根據(jù)中國(guó)的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,公允價(jià)值市值“在公平交易中,熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換和債務(wù)清償?shù)慕痤~”,公允價(jià)值實(shí)際上是一種混合計(jì)量屬性,它可以涵蓋其他幾種計(jì)量屬性,具體表現(xiàn)為:市價(jià)、歷史成本、重置成本、短期的可變現(xiàn)凈值和以公允價(jià)值為計(jì)量目的的未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值,具有動(dòng)態(tài)性,相關(guān)性,決策有用性的特征。因?yàn)槭袌?chǎng)交易有可直接確認(rèn),可觀察和智能估計(jì)等多種情況,很難斷定公允價(jià)值是依據(jù)市價(jià)還是未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值,還是重置成本等,這有時(shí)要取決于會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。歷史成本屬于過(guò)去時(shí)態(tài),是以實(shí)際發(fā)生的交易為前提并從企業(yè)投入價(jià)值角度所進(jìn)行的計(jì)量;而現(xiàn)行市價(jià)是資產(chǎn)正常交易下的變現(xiàn)價(jià)值,它完全依賴于可觀察到的市場(chǎng)價(jià)值;而重置成本是指在本期重購(gòu)或重置企業(yè)持有的某項(xiàng)資產(chǎn)的成本,它強(qiáng)調(diào)站在企業(yè)主體角度,以投入到某項(xiàng)資產(chǎn)上的價(jià)值作為重置成本。公允價(jià)值強(qiáng)調(diào)市場(chǎng)的“公允性”,需要對(duì)市場(chǎng)進(jìn)行分析、綜合、預(yù)測(cè)和計(jì)算。這些信息可能是過(guò)去的、現(xiàn)在的、也可能是對(duì)未來(lái)的估計(jì)和假設(shè)。這就使公允價(jià)值的計(jì)量更具有不確定性,風(fēng)險(xiǎn)性和復(fù)雜性,從而會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷顯得尤為重要。
2.公允價(jià)值的運(yùn)用條件離不開(kāi)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷。中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系在確定公允價(jià)值的應(yīng)用范圍時(shí),充分考慮了中國(guó)國(guó)情,與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比,中國(guó)并不是照搬國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的條款,其對(duì)公允價(jià)值的應(yīng)用設(shè)定了較為苛刻的限制條件。首先,公允價(jià)值在當(dāng)前準(zhǔn)則中并不具有主導(dǎo)性。基本準(zhǔn)則明確規(guī)定,“企業(yè)在對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量時(shí),一般應(yīng)采用歷史成本。”即歷史成本計(jì)量仍處于主導(dǎo)地位。其次,公允價(jià)值的運(yùn)用要符合一定條件。如《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》中規(guī)定,可以運(yùn)用公允價(jià)值的非貨幣性交換須具有商業(yè)性質(zhì)并換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能可靠計(jì)量。此外,在債務(wù)重組,生物資產(chǎn)等具體準(zhǔn)則中也對(duì)公允價(jià)值的應(yīng)用做出了相應(yīng)限制。這些公允價(jià)值應(yīng)用的前提條件是否具備,在一定程度上也需要會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。因?yàn)?在考慮這些前提條件和假設(shè)成立的合理性時(shí),會(huì)計(jì)人員需要關(guān)注企業(yè)所處的個(gè)別經(jīng)濟(jì)環(huán)境、當(dāng)前市場(chǎng)條件、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)屬性,估計(jì)與現(xiàn)金流量有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn),受企業(yè)性質(zhì)、經(jīng)營(yíng)目標(biāo)和戰(zhàn)略、企業(yè)內(nèi)部控制及績(jī)效考核評(píng)價(jià)等多種因素的影響。會(huì)計(jì)師對(duì)這些內(nèi)外部信息的整理、分析和判斷都帶有不同程度的主觀性,需要更多的職業(yè)判斷。
3.公允價(jià)值的正確計(jì)算離不開(kāi)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷。FASB(美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì))為了公允價(jià)值運(yùn)用過(guò)程中信息的可靠性,建立了公允價(jià)值等級(jí)結(jié)構(gòu),要求會(huì)計(jì)人員按照其等級(jí)程序作出職業(yè)判斷進(jìn)而得到公允價(jià)值。如果在計(jì)算公允價(jià)值時(shí),資產(chǎn)或負(fù)債在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有公開(kāi)報(bào)價(jià),那么,一般只能通過(guò)對(duì)預(yù)期未來(lái)現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)來(lái)估計(jì)公允價(jià)值,利用現(xiàn)值技術(shù)進(jìn)行計(jì)量的過(guò)程實(shí)際上就是一系列職業(yè)判斷的過(guò)程,在這一系列計(jì)量過(guò)程中管理當(dāng)局和會(huì)計(jì)人員對(duì)未來(lái)事項(xiàng)的估計(jì)是建立在某種假設(shè)基礎(chǔ)之上的,會(huì)計(jì)人員在對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流量作出判斷時(shí),需要對(duì)一系列發(fā)生在不同時(shí)點(diǎn)的先進(jìn)流量金額作出估計(jì),具體包括:(1)預(yù)計(jì)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入和產(chǎn)生現(xiàn)金流出所必須的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流出;(2)資產(chǎn)或負(fù)債壽命期接待戶或到期所收到或支付的現(xiàn)金流量?jī)纛~;(3)對(duì)這些現(xiàn)金流量的金額與時(shí)點(diǎn)的各種可能的預(yù)測(cè);(4)內(nèi)含于資產(chǎn)或負(fù)債價(jià)格中的不確定性;(5)其他難以識(shí)別的因素。上述這些項(xiàng)目的許多方面都存在不確定性,必須通過(guò)會(huì)計(jì)人員合理預(yù)測(cè)、推斷加以確認(rèn),這樣才能使會(huì)計(jì)信息得到真實(shí)的反應(yīng),當(dāng)然會(huì)計(jì)人員還要對(duì)折現(xiàn)率、折現(xiàn)期作出判斷,其確認(rèn)和計(jì)量的合理、準(zhǔn)確與否,很大程度上取決于會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力。
4.協(xié)調(diào)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性離不開(kāi)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷。公允價(jià)值的使用充分體現(xiàn)了“相關(guān)性”會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求,但存在“可靠性”缺乏的致命弱點(diǎn)。這是因?yàn)?可靠性是面向過(guò)去的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征,相關(guān)性是面向未來(lái)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征;可靠性的目的在于事后反映,相關(guān)性的目的在于決策;相關(guān)性中的預(yù)測(cè)和及時(shí)性要求,可能影響信息的可靠性。如公允價(jià)值計(jì)量較多地使用估計(jì)現(xiàn)金流量來(lái)決定某項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值,由于這類現(xiàn)金流量通常發(fā)生在未來(lái)的一個(gè)或多個(gè)期間,加之貨幣又具有時(shí)間價(jià)值,因此,在計(jì)量中引入現(xiàn)值技術(shù)成為必然。而現(xiàn)值技術(shù)計(jì)量過(guò)程中需要解決幾個(gè)重要問(wèn)題,如未來(lái)現(xiàn)金流量的估算、折現(xiàn)率的確定、估價(jià)方法的選擇等,它們都涉及到大量的不確定因素,從而導(dǎo)致可驗(yàn)證性和真實(shí)性被削弱,這兩者恰恰又是可靠性的構(gòu)成因素。由此可知,對(duì)未來(lái)事項(xiàng)的估計(jì)是建立在某種假設(shè)基礎(chǔ)上的,作為假設(shè)基礎(chǔ)的未來(lái)事項(xiàng)的不確定性程度有高低之分,在很大程度上需要會(huì)計(jì)師進(jìn)行專業(yè)判斷。公允價(jià)值計(jì)量在留給會(huì)計(jì)職業(yè)判斷較大空間的同時(shí),更增大了會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的難度。
二、公允價(jià)值在中國(guó)新會(huì)計(jì)體系中的主要運(yùn)用
(一)對(duì)投資性房地產(chǎn)的應(yīng)用
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——投資性反房地產(chǎn)》中規(guī)定,在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的情況下,可以對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。但是只有同時(shí)滿足下列兩個(gè)條件的才能予以確認(rèn),一是該投資性房地產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè);二是投資性房地產(chǎn)有關(guān)的成本能夠可靠的計(jì)量。對(duì)后續(xù)計(jì)量公允價(jià)值模式的條件進(jìn)行了限制,要求只有在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的,才能采用公允價(jià)值模式,而且還必須滿足以下兩個(gè)條件:一是投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng);二是企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息,從而對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值做出合理的估計(jì)。
(二)對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換的應(yīng)用
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》規(guī)定,非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)滿足如下兩個(gè)條件:一是交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì);二是換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量,則應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本,公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。這里需要對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)做出合理判斷。因此,只有那些引起企業(yè)現(xiàn)金流量發(fā)生變化且交換雙方不是關(guān)聯(lián)方的非貨幣性資產(chǎn)交換才具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。這些前提條件表明,公允價(jià)值的取得不是“估估而已”,不允許作為操作利潤(rùn)的橡皮尺子。
(三)對(duì)債務(wù)重組應(yīng)用
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》中詳細(xì)介紹了債務(wù)重組的四種情況:除了以現(xiàn)金清償債務(wù)的方式外,其他重組方式清償債務(wù)的均用到公允價(jià)值估價(jià),公允價(jià)值與原來(lái)債務(wù)的賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。一旦債權(quán)人讓步,上市公司獲得的利益將直接計(jì)入當(dāng)期收益,計(jì)入利潤(rùn)表。采用公允價(jià)值計(jì)量后,將對(duì)企業(yè)利潤(rùn)產(chǎn)生影響。
(四)在企業(yè)合并中的應(yīng)用
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》中介紹了同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并,同一控制下的企業(yè)合并中合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債,應(yīng)當(dāng)按照合并日在被合并方的賬面價(jià)值計(jì)量,合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)賬面價(jià)值的差額,應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積,資本公積不足沖減的,調(diào)整留存收益。在同一控制下的企業(yè)合并并不涉及公允價(jià)值。而在非同一控制下的企業(yè)合并中,購(gòu)買(mǎi)方在購(gòu)買(mǎi)日作為企業(yè)合并對(duì)價(jià)付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量,公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額,應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益,購(gòu)買(mǎi)方對(duì)合并成本中取得的被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額,應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)?？梢?jiàn),在企業(yè)合并準(zhǔn)則中,按照經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)確定是否采用公允價(jià)值是既審慎又科學(xué)合理的做法。
(五)對(duì)金融工具確認(rèn)與計(jì)量的應(yīng)用
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》中規(guī)定,以公允價(jià)值計(jì)量的金融工具主要包括:交易性金融資產(chǎn)和金融負(fù)債(包括嵌入的衍生工具)。企業(yè)為充分利用閑置資金以賺取差價(jià)為目的從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)入的股票、債券、基金等,再如企業(yè)不作為有效的套期工具的衍生工具(如遠(yuǎn)期合同期貨合同互換合同等),企業(yè)可以基于風(fēng)險(xiǎn)管理需要,或?yàn)橄鹑谫Y產(chǎn),或金融負(fù)債在會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量方面存在不一致情況等,直接指定某些金融資產(chǎn)或金融負(fù)債以公允價(jià)值計(jì)量。這些以公允價(jià)值計(jì)量的金融工具,其報(bào)告價(jià)值即為市場(chǎng)價(jià)值,且其變動(dòng)直接計(jì)入當(dāng)期損益。
三、公允價(jià)值運(yùn)用中會(huì)計(jì)職業(yè)判斷存在問(wèn)題
(一)運(yùn)用會(huì)計(jì)職業(yè)判斷存在的難點(diǎn)
首先,公允價(jià)值本身的理論缺陷為會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作者帶來(lái)了迷惑。公允價(jià)值理論體系本身的不成熟為它更為廣泛的應(yīng)用蒙上了一層陰影。中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)于公允價(jià)值的定義,僅僅是停留在國(guó)際上20世紀(jì)90年代的中后期水平,滯后的概念為具體準(zhǔn)則的制定帶來(lái)了困惑,概念的模糊將引發(fā)對(duì)同一事物的不同理解,使會(huì)計(jì)人員無(wú)所適從;其次,從公允價(jià)值的估價(jià)層次上看,在引入公允價(jià)值過(guò)程中,中國(guó)充分考慮了國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中公允價(jià)值應(yīng)用的三個(gè)級(jí)次,即:第一,存在活躍市場(chǎng)的資產(chǎn)或負(fù)債,活躍市場(chǎng)中的報(bào)價(jià)應(yīng)當(dāng)用于確定其公允價(jià)值;第二,不存在活躍市場(chǎng)的,參考熟悉情況并自愿交易的各方最近進(jìn)行的市場(chǎng)交易中使用的價(jià)格或參照實(shí)質(zhì)上相同的其他資產(chǎn)或負(fù)債的當(dāng)前公允價(jià)值;第三,不存在活躍市場(chǎng),且不滿足上述兩個(gè)條件的,應(yīng)當(dāng)采用估值技術(shù)等確定資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值。三個(gè)層次的可操作性呈遞減的趨勢(shì),尤其是第三個(gè)層次,其具體操作方法的缺失,為公允價(jià)值的運(yùn)用創(chuàng)造了無(wú)限的“遐想空間”;最后,從公允價(jià)值的披露來(lái)看,中國(guó)的新準(zhǔn)則對(duì)其的要求也只是散落在各具體準(zhǔn)則之中,其反應(yīng)內(nèi)容也只是簡(jiǎn)單地說(shuō)明公允價(jià)值的確定方法及依據(jù)、公允價(jià)值變動(dòng)對(duì)損益的影響,缺乏完整性與系統(tǒng)性,并未對(duì)公允價(jià)值信息的披露起到實(shí)質(zhì)性的指導(dǎo)作用。
(二)運(yùn)用會(huì)計(jì)職業(yè)判斷存在的問(wèn)題
1.法律不健全,監(jiān)督不到位使運(yùn)用職業(yè)判斷遇到障礙。在公允價(jià)值的應(yīng)用過(guò)程中,會(huì)計(jì)信息是否更為相關(guān)、更合理地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果都需要會(huì)計(jì)人員的準(zhǔn)確判斷,但在實(shí)際操作中,因?yàn)榉刹唤∪?、監(jiān)督不到位給會(huì)計(jì)人員利用公允價(jià)值進(jìn)行會(huì)計(jì)舞弊留下了操縱的空間。作為對(duì)國(guó)有企事業(yè)進(jìn)行監(jiān)督的國(guó)家機(jī)構(gòu),證監(jiān)會(huì)、國(guó)家審計(jì)部門(mén)和財(cái)政部門(mén)的監(jiān)督是有限的。他們往往只進(jìn)行不定期的抽查,而且稽查力量很不充分、懲罰輕,給利用公允價(jià)值造假的國(guó)有企事業(yè)單位留下了施展的余地。作為對(duì)企業(yè)進(jìn)行監(jiān)督的社會(huì)機(jī)構(gòu)——會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)著對(duì)企業(yè)向外公布的會(huì)計(jì)信息的重新認(rèn)定工作。但是有一些事務(wù)所在利益面前喪失了應(yīng)有的職業(yè)道德,成了所審企業(yè)的同謀者,使得公允價(jià)值的運(yùn)用又多了一層障礙。
2.公司治理結(jié)構(gòu)不合理和內(nèi)部控制薄弱使公允價(jià)值難于判斷。目前,中國(guó)大部分上市公司的未流通股和國(guó)有股占主要份額,在實(shí)際運(yùn)作過(guò)程中往往會(huì)造成經(jīng)理層的權(quán)限過(guò)大,而股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)的法定權(quán)限受到限制,甚至受制于經(jīng)理層,使公司的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)不能滿足現(xiàn)代企業(yè)制度的要求。 公司治理結(jié)構(gòu)缺陷對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷“公允性”產(chǎn)生影響的主要表現(xiàn)為:審計(jì)人員獨(dú)立性的缺失。中國(guó)公司的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置基本沿用了原國(guó)營(yíng)企業(yè)的行政模式,內(nèi)審部與財(cái)務(wù)部平級(jí),或者內(nèi)審置于財(cái)務(wù)部?jī)?nèi),受分管財(cái)務(wù)的副總經(jīng)理或總會(huì)計(jì)師在業(yè)務(wù)上、行政上的領(lǐng)導(dǎo),內(nèi)審嚴(yán)重缺乏獨(dú)立性,難以發(fā)揮其控制和評(píng)價(jià)的作用。中國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)現(xiàn)狀令人憂慮。為招攬客戶,謀取利益,許多事務(wù)所在競(jìng)相壓價(jià)的同時(shí),在審計(jì)過(guò)程中對(duì)管理人員言聽(tīng)計(jì)從,降低了服務(wù)質(zhì)量。而中國(guó)尚處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌時(shí)期,許多企業(yè)的內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理還處在憑經(jīng)驗(yàn)的被動(dòng)階段,內(nèi)部控制十分薄弱,會(huì)計(jì)信息失真、財(cái)務(wù)舞弊和經(jīng)濟(jì)犯罪的現(xiàn)象比較嚴(yán)重。首先,是由于企業(yè)管理層對(duì)內(nèi)部控制認(rèn)識(shí)不足,意識(shí)薄弱;其次是組織機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理、不完善,內(nèi)控組織虛位,而且缺少必要的常設(shè)機(jī)構(gòu)。最后是缺乏必要的控制活動(dòng),控制活動(dòng)是確保管理階層的指令得以實(shí)現(xiàn)的政策和程序,旨在幫助企業(yè)保證其針對(duì)“使企業(yè)目標(biāo)不能達(dá)成的風(fēng)險(xiǎn)”采取了必要行動(dòng),旨在幫助企業(yè)管理當(dāng)局保證其控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。而中國(guó)目前許多企業(yè)缺乏適當(dāng)?shù)目刂苹顒?dòng),造成了大量的造假行為,致使會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重失真,從而破壞了社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序的正常運(yùn)轉(zhuǎn)。
3.市場(chǎng)信息的不對(duì)稱使會(huì)計(jì)人員判斷公允價(jià)值存在困難。當(dāng)會(huì)計(jì)人員選擇采用何種計(jì)量屬性來(lái)確定公允價(jià)值時(shí),實(shí)際上就是依據(jù)市場(chǎng)信息來(lái)進(jìn)行判斷,然而在中國(guó)現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)生活中市場(chǎng)信息不對(duì)稱現(xiàn)象越來(lái)越凸顯,它在各類市場(chǎng)中普遍存在,如房地產(chǎn)市場(chǎng)、股票市場(chǎng)等,要使會(huì)計(jì)人員運(yùn)用職業(yè)判斷來(lái)正確確定公允價(jià)值就要減少信息的不對(duì)稱性。市場(chǎng)信息的不對(duì)稱造成了市場(chǎng)交易雙方的利益失衡,影響社會(huì)的公平、公正原則及市場(chǎng)配置的效率。企業(yè)管理人員作為信息的提供者和內(nèi)部使用者,相對(duì)于外部使用者而言更具有優(yōu)勢(shì),企業(yè)管理人員可以利用這一優(yōu)勢(shì)進(jìn)行報(bào)表粉飾和美化,一些對(duì)公司有害的內(nèi)部財(cái)務(wù)信息,如公司發(fā)生重大的虧損,公司資不抵債以及公司收到有關(guān)部門(mén)的處罰等等,可以選擇不進(jìn)行對(duì)外披露,這些財(cái)務(wù)信息的隱藏對(duì)信息的外部使用者而言就存在不對(duì)稱性,影響會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。
4.會(huì)計(jì)人員自身能力及個(gè)人經(jīng)驗(yàn)影響其職業(yè)判斷。公允價(jià)值的運(yùn)用給予企業(yè)較大的會(huì)計(jì)選擇空間,會(huì)計(jì)人員的自由裁量權(quán)增加,會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力主要來(lái)自于專業(yè)知識(shí)的學(xué)習(xí)以及在從業(yè)階段的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的積累,其職業(yè)素養(yǎng)不僅包括財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、管理會(huì)計(jì)、審計(jì)等,還包括對(duì)專業(yè)問(wèn)題的敏感度和豐富的經(jīng)驗(yàn)。但是中國(guó)會(huì)計(jì)人員普遍存在以下問(wèn)題:首先,受傳統(tǒng)觀念的制約,中國(guó)的會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷意識(shí)較弱。中國(guó)的傳統(tǒng)文化背景為崇尚集體主義,依法執(zhí)業(yè)、有法必依是該文化背景下的價(jià)值取向,因此,人們習(xí)慣于自覺(jué)或不自覺(jué)地參樣操作規(guī)范和處理標(biāo)準(zhǔn),尋章摘句,照章執(zhí)行,而對(duì)于粗線條的制度和準(zhǔn)則還難以把握,盡管會(huì)計(jì)人員進(jìn)行上崗培訓(xùn),但會(huì)計(jì)人員隊(duì)伍龐大,素質(zhì)良莠不齊,而且會(huì)計(jì)人員往往重視會(huì)計(jì)理論的學(xué)習(xí),將經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理更多的作為操作技術(shù),沒(méi)有更廣泛和開(kāi)闊的視角思考會(huì)計(jì)環(huán)境,缺乏對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)不確定性的判斷能力的培養(yǎng),從而在一定程度上影響了對(duì)相關(guān)業(yè)務(wù)公允價(jià)值的判斷能力。其次,有的會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德水準(zhǔn)不高,削弱了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性。會(huì)計(jì)職業(yè)道德是技術(shù)方法和理念并重的,如果說(shuō)豐富的專業(yè)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)是形成高質(zhì)量職業(yè)判斷的必要條件,那么高水準(zhǔn)的職業(yè)道德則是基本的前提。中國(guó)由于受產(chǎn)權(quán)機(jī)制的制約,會(huì)計(jì)人員與企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者同屬企業(yè)管理人員,其根本利益是一致的,而且會(huì)計(jì)人員的工資、待遇等均由經(jīng)營(yíng)者決定,在這種情況下,會(huì)計(jì)人員為了維護(hù)自身利益,勢(shì)必會(huì)做出有利于經(jīng)營(yíng)者的職業(yè)判斷,從而損害投資者的利益。有的會(huì)計(jì)人員無(wú)原則地依附企業(yè)領(lǐng)導(dǎo),盲目地接受領(lǐng)導(dǎo)的看法和態(tài)度,會(huì)計(jì)人員的意志成了領(lǐng)導(dǎo)意志,利用職業(yè)判斷空間肆意操縱利潤(rùn)。
四、公允價(jià)值運(yùn)用中提高會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的措施
(一)形成公允價(jià)值統(tǒng)一的理論框架,降低會(huì)計(jì)人員判斷風(fēng)險(xiǎn)
FASB的“公允價(jià)值計(jì)量公告工作草案”提供了一個(gè)統(tǒng)一指導(dǎo)公允價(jià)值會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的理論框架,闡明了公允價(jià)值計(jì)量的目標(biāo)、范圍、計(jì)量、披露、生效期等,并對(duì)公允價(jià)值的定義、在初始確認(rèn)和后續(xù)期間的公允價(jià)值估價(jià)、估價(jià)技術(shù)、市場(chǎng)投入、公允價(jià)值等級(jí)(Fair Value Hierarchy)方面做了較為詳細(xì)的描述,為了解公允價(jià)值計(jì)量提供了一個(gè)較為全面、清晰的概略圖。中國(guó)雖然已將有關(guān)公允價(jià)值的內(nèi)容寫(xiě)入了基本準(zhǔn)則,但對(duì)公允價(jià)值的理論闡述和具體運(yùn)用缺乏系統(tǒng)的描述,在中國(guó)目前市場(chǎng)化程度較低、會(huì)計(jì)人員素質(zhì)不高的情況下,對(duì)運(yùn)用公允價(jià)值的細(xì)節(jié)問(wèn)題應(yīng)盡可能詳盡地在具體準(zhǔn)則中予以規(guī)定或說(shuō)明。例如,闡明以公允價(jià)值計(jì)量的資產(chǎn)的類別標(biāo)準(zhǔn),以對(duì)是否采用公允價(jià)值計(jì)量的資產(chǎn)進(jìn)行清晰的劃分,對(duì)各類資產(chǎn)公允價(jià)值的取得途徑與確鑿證據(jù)、資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價(jià)值及其與賬面價(jià)格之差以及計(jì)算依據(jù)等要求有相應(yīng)的原始憑證及規(guī)范的審核制度,這樣可以避免會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷中的失誤,降低會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的風(fēng)險(xiǎn),從會(huì)計(jì)規(guī)范上治理會(huì)計(jì)人員“借職業(yè)判斷之名、行會(huì)計(jì)造假之實(shí)”的行為。
(二)加強(qiáng)會(huì)計(jì)監(jiān)管體系的建設(shè)
外部監(jiān)管體系應(yīng)按照“行業(yè)自律、政府監(jiān)督、法律規(guī)范”的思路,建立“行業(yè)自律為基礎(chǔ)、政府監(jiān)督為主導(dǎo)、法律規(guī)范的完善為準(zhǔn)繩”的三位一體的監(jiān)管體系。首先,完善以行業(yè)自律監(jiān)管為核心的社會(huì)監(jiān)督體系,充分發(fā)揮注冊(cè)會(huì)計(jì)師的社會(huì)監(jiān)督作用,提倡客觀守信的會(huì)計(jì)行為,并約束和監(jiān)督企業(yè)的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷,保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠。作為企業(yè)的外部監(jiān)督力量,注冊(cè)會(huì)計(jì)師的升級(jí)形成了會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的外部監(jiān)督機(jī)制,建立規(guī)范有序的會(huì)計(jì)服務(wù)市場(chǎng)可以保證會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的外部監(jiān)督可以順利進(jìn)行。其次,加強(qiáng)政府的外部監(jiān)督,即強(qiáng)化由國(guó)家財(cái)政、審計(jì)、證券監(jiān)督等部門(mén)及中介機(jī)構(gòu)、媒體組成的監(jiān)督。確立政府在整個(gè)監(jiān)督體系中的主導(dǎo)地位,確立社會(huì)中介機(jī)構(gòu)在整個(gè)監(jiān)督體系中的權(quán)威地位,加強(qiáng)各監(jiān)管機(jī)構(gòu)之間的溝通與協(xié)調(diào),避免監(jiān)管滯后、重疊、缺位等現(xiàn)象。最后,加強(qiáng)法制建設(shè),對(duì)提供虛假會(huì)計(jì)信息或隨意變更會(huì)計(jì)政策和估計(jì)的違規(guī)者,明確其應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任具體懲罰措施,提高違規(guī)者的違規(guī)成本,強(qiáng)化對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的制約,保證會(huì)計(jì)信息的有用性和真實(shí)可靠性。同時(shí),應(yīng)認(rèn)真貫徹《會(huì)計(jì)法》,逐步確立財(cái)政部門(mén)在整個(gè)監(jiān)管體系中的主導(dǎo)地位,同時(shí)政府會(huì)計(jì)管理部門(mén)、社會(huì)中介機(jī)構(gòu)可以結(jié)合會(huì)計(jì)檢查、審計(jì)鑒證等這方面的考評(píng),如政府會(huì)計(jì)管理部門(mén)應(yīng)定期或不定期地對(duì)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力進(jìn)行考察和測(cè)試,并將結(jié)果納入個(gè)人檔案,為晉升、晉級(jí)作參考,以督促會(huì)計(jì)人員自覺(jué)提高會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能力。
(三)完善公司治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制,使公允價(jià)值更為可靠
公司治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制是約束會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷的內(nèi)部制約機(jī)制,是健全職業(yè)判斷執(zhí)行機(jī)制的基石。
1.公司治理結(jié)構(gòu)的完善。完善公司治理結(jié)構(gòu)就是要充分發(fā)揮監(jiān)事會(huì)和獨(dú)立董事對(duì)公司經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)活動(dòng)的監(jiān)督作用,以確保上市公司如實(shí)披露財(cái)務(wù)信息。中國(guó)上市公司絕大多數(shù)是由國(guó)有大中型企業(yè)改制轉(zhuǎn)換而來(lái)的,這種背景決定了其產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)的特點(diǎn),也決定了公司治理結(jié)構(gòu)中的制衡機(jī)制和權(quán)利形式,在上市公司中引入獨(dú)立董事、建立獨(dú)立董事制度正是完善上市公司法人治理結(jié)構(gòu)的有力舉措。同時(shí),可以在董事會(huì)下設(shè)立審計(jì)委員會(huì)也成為必要,在審計(jì)委員會(huì)的領(lǐng)導(dǎo)下進(jìn)行內(nèi)部審計(jì),可以加強(qiáng)組織地位,進(jìn)而保證內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和工作效果;另外,負(fù)責(zé)與外部審計(jì)師進(jìn)行協(xié)調(diào),選擇注冊(cè)會(huì)計(jì)師并決定其收費(fèi),可以避免“獨(dú)立審計(jì)不獨(dú)立”的現(xiàn)象,大大提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的質(zhì)量。
2.企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的健全。就企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)而言,應(yīng)從各企業(yè)的具體環(huán)境出發(fā),依據(jù)內(nèi)部控制制度建立的一般規(guī)律,針對(duì)本企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)運(yùn)作中存在的薄弱環(huán)節(jié)和漏洞,建立健全企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng),特別是在授權(quán)批準(zhǔn)制度設(shè)計(jì)中賦予會(huì)計(jì)人員一定的獨(dú)立判斷權(quán)。首先,完善企業(yè)的控制環(huán)境,控制環(huán)境的好壞直接影響到企業(yè)內(nèi)部控制的貫徹和執(zhí)行,以及企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)及整體戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn),加強(qiáng)和完善企業(yè)內(nèi)部控制,首先應(yīng)注意企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境的建設(shè)。其次,建立良好的控制活動(dòng),主要包括組織機(jī)構(gòu)控制、授權(quán)審批控制、會(huì)計(jì)記錄控制、資產(chǎn)保護(hù)控制、內(nèi)部審計(jì)制度等的健全,以保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)性和可靠性、保證單位內(nèi)部控制制度的完善。最后,單位及有關(guān)部門(mén)對(duì)會(huì)計(jì)人員應(yīng)實(shí)行嚴(yán)格的內(nèi)部管理制度:對(duì)不遵守職業(yè)道德、濫用職權(quán)、濫用職業(yè)判斷而給單位和社會(huì)造成不良影響或損失的,要嚴(yán)加懲處,甚至追究法律責(zé)任;對(duì)嚴(yán)守法紀(jì)、正確運(yùn)用職業(yè)判斷、工作效率高的會(huì)計(jì)人員應(yīng)予以嘉獎(jiǎng)。內(nèi)部控制的完善不是一朝一夕的,讓內(nèi)部控制真正在企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中發(fā)揮應(yīng)有的作用,從而改變企業(yè)由于內(nèi)部控制缺失或失效造成的大量造假、會(huì)計(jì)信息失真、財(cái)務(wù)舞弊的現(xiàn)象是十分必要的。
(四)增強(qiáng)市場(chǎng)信息的開(kāi)放程度,減少信息不對(duì)稱性
會(huì)計(jì)人員在處理各類經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和編制財(cái)務(wù)報(bào)表的過(guò)程中,不僅需要職業(yè)判斷,還需要各種相關(guān)信息的數(shù)據(jù)庫(kù)的支持。中國(guó)可以利用網(wǎng)絡(luò),完善信息披露制度,要求各類市場(chǎng)主體按有關(guān)法律規(guī)定的內(nèi)容、范圍、時(shí)間等在網(wǎng)上披露信息,信息披露是解決信息不對(duì)稱的有效方法,逐步建立起公平的社會(huì)公用信息網(wǎng)絡(luò),即時(shí)更新披露信息,保證信息的充分性、完整性、真實(shí)性、準(zhǔn)確性和及時(shí)性,增加市場(chǎng)透明度。也可以利用信息網(wǎng)絡(luò),發(fā)揮社會(huì)監(jiān)督的作用,抵制各種市場(chǎng)機(jī)會(huì)主義行為,對(duì)各種不誠(chéng)信的、欺詐的、違規(guī)的行為及時(shí)披露和曝光,使造假者無(wú)處可逃,沒(méi)有在市場(chǎng)中存活的機(jī)會(huì)。同時(shí),可以強(qiáng)化政府校正信息不對(duì)稱機(jī)制,政府在不破壞市場(chǎng)配置資源作用的前提下,可以創(chuàng)設(shè)多種機(jī)制對(duì)信息不對(duì)稱予以校正,如信息披露的微觀責(zé)任機(jī)制,這是政府強(qiáng)制信息發(fā)布者在發(fā)布信息之前必須承擔(dān)責(zé)任,它可以使居于信息劣勢(shì)的一方明白自己所處的位置,對(duì)于居于信息壟斷地位的管理者要求強(qiáng)制其公開(kāi)信息,并且強(qiáng)制其承擔(dān)欺詐、誤述、濫用信息、泄露等責(zé)任,盡量減少信息不對(duì)稱現(xiàn)象的出現(xiàn)。
(五)提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力
1.提高會(huì)計(jì)人員的專業(yè)能力。高質(zhì)量的職業(yè)判斷主要依賴于會(huì)計(jì)人員較高的職業(yè)判斷能力,會(huì)計(jì)人員的只有判斷很大程度上影響著公允價(jià)值的運(yùn)用正確與否。提高會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能力是必經(jīng)之路。1)注重會(huì)計(jì)專業(yè)學(xué)生從業(yè)前的教育。當(dāng)今的會(huì)計(jì)人員必須具備全面的、系統(tǒng)的基礎(chǔ)知識(shí)和專業(yè)知識(shí),學(xué)校的教育就顯得十分重要。首先,會(huì)計(jì)專業(yè)的學(xué)生需要具備系統(tǒng)的基礎(chǔ)知識(shí)體系,包括他們的閱讀、分析、邏輯思維、語(yǔ)言、寫(xiě)作能力。這種能力的培養(yǎng)可能不能直接體現(xiàn)在他們的工作崗位中,但卻是必不可少的。其次,會(huì)計(jì)專業(yè)的學(xué)生應(yīng)努力掌握專業(yè)知識(shí)并不斷提高自身專業(yè)分析能力。例如,針對(duì)公允價(jià)值這一新的計(jì)價(jià)方法,深入系統(tǒng)地學(xué)習(xí)在其運(yùn)用過(guò)程中需要用到的會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)(如現(xiàn)值的計(jì)算方法,各種指標(biāo)的確定,相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債計(jì)量基礎(chǔ)的選擇等等),并在學(xué)習(xí)工程中注重自己專業(yè)分析能力的培養(yǎng)和提高。再次,大學(xué)期間就應(yīng)該重視對(duì)學(xué)生職業(yè)判斷能力的培養(yǎng),讓學(xué)生明白會(huì)計(jì)不是一門(mén)死記硬背就可以完成的工作,它需要很多的主觀判斷和創(chuàng)新?？梢酝ㄟ^(guò)案例式教學(xué),讓學(xué)生自己思考,學(xué)會(huì)分析、判斷、綜合、總結(jié),養(yǎng)成良好的思維習(xí)慣,為將來(lái)上工作崗位,提高經(jīng)濟(jì)分析及職業(yè)判斷能力打下堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。最后,會(huì)計(jì)教育必須更新觀念,無(wú)論從教學(xué)內(nèi)容和教學(xué)方法上進(jìn)行適當(dāng)改革。在今后的會(huì)計(jì)教育中,應(yīng)樹(shù)立現(xiàn)代教育觀念:在課程安排上,形成完整的學(xué)科體系,鼓勵(lì)學(xué)生按照需要和興趣選修課程,淡化專業(yè)界限,拓寬學(xué)生的知識(shí)領(lǐng)域;在教學(xué)方法上,推行信息教育,多采用案例討論、模擬角色等方式,培養(yǎng)學(xué)生的溝通能力和創(chuàng)建性思維能力,自主對(duì)會(huì)計(jì)工作進(jìn)行思索,走上工作崗位后才不會(huì)覺(jué)得無(wú)所適從。2)培養(yǎng)會(huì)計(jì)人員應(yīng)在從業(yè)中不斷學(xué)習(xí)。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)的時(shí)代,由于企業(yè)的不斷創(chuàng)新,新的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)大量涌現(xiàn),會(huì)計(jì)處理、會(huì)計(jì)規(guī)則也在不斷更新,一個(gè)會(huì)計(jì)人員如果不具備再學(xué)習(xí)的能力,不及時(shí)進(jìn)行知識(shí)的更新,不僅談不上一定的職業(yè)判斷能力,恐怕連基本的會(huì)計(jì)處理也掌握不了。終身獨(dú)立自學(xué)能力是成為會(huì)計(jì)專業(yè)人員的必備條件。會(huì)計(jì)職業(yè)者如何不斷學(xué)習(xí),可以有以下兩種途徑:首先,應(yīng)加強(qiáng)會(huì)計(jì)職業(yè)者的職位培訓(xùn)和繼續(xù)教育。職位培訓(xùn)不應(yīng)僅在會(huì)計(jì)職業(yè)者上崗時(shí)進(jìn)行,還要隨著工作的開(kāi)展不斷進(jìn)行。有關(guān)主管部門(mén)也應(yīng)當(dāng)積極宣傳新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)準(zhǔn)則和各項(xiàng)法規(guī)制度,對(duì)其要點(diǎn)、難點(diǎn)問(wèn)題有針對(duì)性地進(jìn)行闡釋和開(kāi)展討論,同時(shí)不忘對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)者技能的培養(yǎng),爭(zhēng)取全方位、多層次的培訓(xùn)和指導(dǎo)以便給會(huì)計(jì)職業(yè)者創(chuàng)造良好的外部學(xué)習(xí)條件。各級(jí)財(cái)政會(huì)計(jì)管理部門(mén)和單位都要提高認(rèn)識(shí),高度重視會(huì)計(jì)的后續(xù)教育,決不能流于形式走過(guò)場(chǎng)。會(huì)計(jì)職業(yè)者也要端正態(tài)度,將后續(xù)教育作為學(xué)習(xí)的機(jī)會(huì)而不是被動(dòng)的完成任務(wù)。其次,會(huì)計(jì)職業(yè)者應(yīng)具備終身學(xué)習(xí)的能力。提供的職位培訓(xùn)和繼續(xù)教育的內(nèi)容和時(shí)間畢竟是少的,只依靠外界的灌輸仍然不足以跟上知識(shí)更新的速度,這就要求會(huì)計(jì)職業(yè)者增強(qiáng)獨(dú)立學(xué)習(xí)的能力并長(zhǎng)久保持下去。3)積極投身工作實(shí)踐,提高自己的專業(yè)敏感度。職業(yè)判斷能力的形成過(guò)程,也是理論到實(shí)踐的升華過(guò)程,工作經(jīng)驗(yàn)的積累可以使會(huì)計(jì)從業(yè)人員形成自己的專業(yè)敏感度。職業(yè)判斷能力從根本上來(lái)說(shuō)是一種職業(yè)培養(yǎng)、職業(yè)訓(xùn)練的結(jié)果,是一種分析、判斷、歸納、總結(jié)能力的綜合,只能通過(guò)持續(xù)、不間斷的經(jīng)驗(yàn)積累才能形成。所以,會(huì)計(jì)職業(yè)者走上工作崗位后應(yīng)該主動(dòng)抓住機(jī)會(huì),爭(zhēng)取在不同部門(mén)和崗位上鍛煉,多進(jìn)行與本行業(yè)有關(guān)的市場(chǎng)、科技信息的調(diào)查了解,掌握不斷變化發(fā)展的新情況,積累工作經(jīng)驗(yàn),具備在復(fù)雜多變的會(huì)計(jì)環(huán)境下迅速做出應(yīng)變的能力。企業(yè)也應(yīng)該轉(zhuǎn)變一崗終身制的舊觀念,實(shí)行會(huì)計(jì)崗位輪換制,甚至也可以跨部門(mén)輪換,并增加業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)與流的機(jī)會(huì),給會(huì)計(jì)人員更多學(xué)習(xí)的機(jī)會(huì)。
2.提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德。加強(qiáng)職業(yè)道德建設(shè),提高會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德水平。公允價(jià)值計(jì)量屬性的應(yīng)用將會(huì)計(jì)職業(yè)判斷帶入了一個(gè)新的領(lǐng)域,會(huì)計(jì)人員的自我判斷空間越大,會(huì)計(jì)人員就越需要具備良好的職業(yè)道德,既要從制度上約束、規(guī)范,如建立誠(chéng)信檔案,對(duì)違反會(huì)計(jì)職業(yè)道德的人員進(jìn)行懲罰等,又要加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人員合法權(quán)益的保護(hù),如增加收入,建立個(gè)人職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金,嚴(yán)明獎(jiǎng)罰制度等,以提高會(huì)計(jì)人員合理進(jìn)行會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的積極性和主動(dòng)性。
結(jié)束語(yǔ)
我們可以看到,公允價(jià)值計(jì)量越來(lái)越被人們所注視。但是,對(duì)于公允價(jià)值的實(shí)施仍存在一些問(wèn)題:第一,公允價(jià)值是協(xié)商而產(chǎn)生,具有主觀隨意性,所以,其可靠性大打折扣;第二,市場(chǎng)上存在許多不確定性因素,未來(lái)現(xiàn)金流量的金額、時(shí)點(diǎn)的不同,貨幣隨時(shí)間不同產(chǎn)生的波動(dòng)都會(huì)對(duì)公允價(jià)值產(chǎn)生影響;第三,在公允價(jià)值計(jì)量模式下,經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)狀況的變化以及企業(yè)自身信用的變化,都會(huì)引起企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的變化;最后,公允價(jià)值有可能成為調(diào)節(jié)利潤(rùn)的工具,使公允價(jià)值難達(dá)公允。但是,筆者相信,隨著會(huì)計(jì)理論的不斷發(fā)展和完善,會(huì)計(jì)相關(guān)法律法規(guī)的不斷健全,我們有足夠的智慧和能力解決公允價(jià)值計(jì)量中的各種問(wèn)題,公允價(jià)值計(jì)量模式必將隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展而拓展出更大的應(yīng)用空間 。
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