【案例分析六】考核主題：或有事項(xiàng)的確認(rèn)與計(jì)量、或有事項(xiàng)的披露
紫竹股份有限公司（以下簡稱“紫竹公司”）在2006年發(fā)生了如下事項(xiàng)：
1．紫竹公司于2005年9月對(duì)子公司甲公司的貸款本息提供擔(dān)保，甲公司的貸款在2006年9月到期，貸款本金1
000萬元，甲公司尚未支付的貸款利息為60萬元。甲公司因財(cái)務(wù)困難，無法償付到期債務(wù)。債權(quán)銀行已于2006年12月向當(dāng)?shù)胤ㄔ禾崞鹪V訟，要求甲公司及紫竹公司償付所欠款項(xiàng)。至年末訴訟尚在進(jìn)行中。
紫竹公司的律師認(rèn)為，根據(jù)擔(dān)保合同的規(guī)定，紫竹公司應(yīng)承擔(dān)連帶還款責(zé)任，本訴訟很可能要敗訴，代甲公司償還貸款本息共計(jì)1060萬元。代為償還貸款后，紫竹公司有權(quán)對(duì)甲公司進(jìn)行追償。紫竹公司考慮到本訴訟尚未判決，其結(jié)果尚未確定，因而未對(duì)本事項(xiàng)進(jìn)行賬務(wù)處理，也未在報(bào)表附注中進(jìn)行披露，等到法院判決后再進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
2．紫竹公司于2006年10月收到不帶息的商業(yè)承兌匯票一張，面值500萬元，6個(gè)月期限。紫竹公司因資金周轉(zhuǎn)的需要，在12月18日貼現(xiàn)了此商業(yè)匯票。紫竹公司認(rèn)為，承兌企業(yè)信譽(yù)很好，本公司發(fā)生連帶還款的可能性極小，因而未在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露這一事項(xiàng)。
3．紫竹公司對(duì)其合營企業(yè)乙公司的長期借款本息提供擔(dān)保。本筆貸款乙公司于2003年7月1日借入，本金2500萬元，年利率5%，借期3年。乙公司按期歸還了利息，但2006年7月1日本金到期后，因財(cái)務(wù)困難無法歸還。銀行將紫竹公司告上法庭，要求償還本金2500萬元。2006年12月，法院判決，要求紫竹公司在30日內(nèi)向債權(quán)銀行支付上述全部2500萬元。紫竹公司于2006年12月15日還清了本金。
對(duì)于上述債務(wù)擔(dān)保，按照合同約定，在紫竹公司代乙公司償付了有關(guān)貸款后，紫竹公司有權(quán)向乙公司追償，乙公司對(duì)紫竹公司代為償付的款項(xiàng)具有償付責(zé)任。2006年12月31日，紫竹公司根據(jù)乙公司的經(jīng)營情況，無法確定何時(shí)能取得已代乙公司支付的2500萬元本金。但紫竹公司認(rèn)為，鑒于其與乙公司簽訂的合同中明確規(guī)定乙公司對(duì)紫竹公司代為支付的貸款本金有償付責(zé)任，紫竹公司與乙公司之間的債權(quán)、債務(wù)關(guān)系成立，為此，紫竹公司在其2006年的會(huì)計(jì)報(bào)表中，確認(rèn)了應(yīng)收乙公司2500萬元的款項(xiàng)。
4．2004年10月1日，紫竹公司的聯(lián)營企業(yè)丙公司從建設(shè)銀行取得2年期貸款800萬元用于工程建設(shè)，紫竹公司為其提供了擔(dān)保，擔(dān)保合同規(guī)定：
①紫竹公司作為保證人，擔(dān)保的范圍包括丙公司與銀行簽訂的貸款合同項(xiàng)下的貸款本金、利息、罰息及訴訟費(fèi)、律師費(fèi)等債權(quán)人實(shí)現(xiàn)債權(quán)的一切費(fèi)用；
②保證方式為連帶責(zé)任保證；
③紫竹公司提供保證的期間為自貸款到期日算起的兩年之內(nèi)。在貸款到期日算起的兩年之內(nèi)，貸款銀行有權(quán)向紫竹公司提起訴訟，要求其承擔(dān)連帶責(zé)任。如貸款銀行在貸款到期日以后的兩年期間未提起訴訟，則紫竹公司自動(dòng)免除擔(dān)保責(zé)任。
丙公司在貸款期間，由于財(cái)務(wù)困難，未歸還利息；貸款到期后，也未歸還本金，丙公司累計(jì)所欠本息合計(jì)為880萬元。
貸款到期后，債權(quán)銀行通知紫竹公司，由于丙公司無力償還到期貸款，要求紫竹公司代為歸還，否則將通過法律途徑進(jìn)行追償。至2006年12月31日，該銀行尚未向法院提起訴訟。紫竹公司的法律顧問提供的意見認(rèn)為，對(duì)于該筆債務(wù)擔(dān)保，債權(quán)銀行很可能向法院提起訴訟，而且一旦銀行提起訴訟，紫竹公司按照擔(dān)保合同規(guī)定，必將承擔(dān)連帶責(zé)任，支付全部本息880萬元。
紫竹公司認(rèn)為，由于債權(quán)銀行尚未向法院提起訴訟，對(duì)于尚未提起訴訟的事項(xiàng)，不符合會(huì)計(jì)制度中關(guān)于確認(rèn)負(fù)債的有關(guān)條件，對(duì)于上述債務(wù)擔(dān)保可能產(chǎn)生的損失未在其2006年度會(huì)計(jì)報(bào)表中確認(rèn)任何預(yù)計(jì)負(fù)債。
5．紫竹公司欠丁股份有限公司貨款300萬元，按合同規(guī)定，紫竹公司應(yīng)在2006年11月5日前歸還，但紫竹公司以丁股份有限公司提供的產(chǎn)品不合格為由，未按期付款。丁公司向法院提起訴訟，2006年12月12日，法院一審判決紫竹公司應(yīng)向丁公司全額支付貨款，同時(shí)還應(yīng)承擔(dān)訴訟費(fèi)2萬元。紫竹公司不服，以丁公司提供的產(chǎn)品不合格為由，反訴丁公司，提出索賠要求，金額為50萬元，截止2006年12月31日，該訴訟尚在進(jìn)行中。
紫竹公司律師認(rèn)為，由于對(duì)產(chǎn)品質(zhì)量存在糾紛，本公司勝訴的可能性在50%以下，形勢(shì)不容樂觀。因此，紫竹公司在附注中未披露任何有關(guān)這一訴訟的信息。
6．2004年11月20日，紫竹公司與丁公司簽訂了托管合同，合同約定：
（1）從2005年1月1日起3年內(nèi)，由紫竹公司派出管理人員管理丁公司。
（2）紫竹公司每年應(yīng)保證丁公司實(shí)現(xiàn)凈利潤500萬元，凈利潤超過500萬元部分由紫竹公司享有，凈利潤低于500萬元的部分應(yīng)由紫竹公司補(bǔ)足。
2005年丁公司實(shí)現(xiàn)凈利潤800萬元；2006年丁公司實(shí)現(xiàn)凈利潤400萬元，紫竹公司補(bǔ)了100萬元。2006年末，鑒于丁公司所在行業(yè)競爭越來越激烈，產(chǎn)品更新?lián)Q代緩慢的局面，預(yù)計(jì)2007年很可能發(fā)生虧損在60―100萬元之間。為此，紫竹公司計(jì)提了預(yù)計(jì)負(fù)債80萬元，并在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中作了披露。
【要求】
分析判斷紫竹公司對(duì)上述或有事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理是否正確，并說明理由。
【分析提示】
1．紫竹公司對(duì)甲公司的擔(dān)保，未進(jìn)行賬務(wù)處理，也未在報(bào)表附注中進(jìn)行披露，是不正確的。紫竹公司對(duì)甲公司的貸款提供了擔(dān)保，因甲公司財(cái)務(wù)困難，紫竹公司負(fù)有代為清償?shù)呢?zé)任，因此，現(xiàn)時(shí)義務(wù)已經(jīng)發(fā)生；本訴訟很可能敗訴，即經(jīng)濟(jì)利益很可能流出企業(yè)；清償?shù)慕痤~將是擔(dān)保的本息，因此，流出企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益能夠合理確定，在這種情況下，應(yīng)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，同時(shí)，應(yīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中進(jìn)行披露。
2．紫竹公司未對(duì)商業(yè)承兌匯票貼現(xiàn)事項(xiàng)進(jìn)行披露是正確的。根據(jù)規(guī)定，對(duì)已貼現(xiàn)的商業(yè)承兌匯票，只有可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)才應(yīng)披露。
3．紫竹公司代乙公司償付本金，已將擔(dān)保損失確認(rèn)到賬內(nèi)，同時(shí)紫竹公司認(rèn)為，紫竹公司有追償?shù)臋?quán)利，與乙公司的債權(quán)、債務(wù)關(guān)系成立，確認(rèn)了應(yīng)收款項(xiàng)。
在判斷紫竹公司是否能在2006年年報(bào)中確認(rèn)一項(xiàng)應(yīng)收款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)注意分析從乙公司得到補(bǔ)償?shù)目赡苄?。根?jù)規(guī)定，紫竹公司將其為乙公司償付的貸款本金確認(rèn)為資產(chǎn)時(shí)，必須滿足“基本確定”這一確認(rèn)條件。因此，紫竹公司雖有權(quán)向乙公司索取代為償付的款項(xiàng)，且乙公司對(duì)紫竹公司代為償付的款項(xiàng)具有賠償責(zé)任；但在2006年底，基于乙公司的財(cái)務(wù)狀況，紫竹公司獲得乙公司賠償?shù)目赡苄圆⑽催_(dá)到基本確定的程度，不符合確認(rèn)補(bǔ)償?shù)臈l件，因此不能予以確認(rèn)，紫竹公司確認(rèn)補(bǔ)償金額是不正確的。
4．紫竹公司未在資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債是不正確的。根據(jù)擔(dān)保合同規(guī)定，紫竹公司負(fù)有連帶清償責(zé)任。雖然至2006年資產(chǎn)負(fù)債表日，債權(quán)單位尚未提起訴訟，但律師認(rèn)為，銀行提起訴訟的可能性很大，而且一旦提起訴訟，按照保證合同，紫竹公司將會(huì)被要求代丙公司支付全部本息880萬元。在這種情況下，是否確認(rèn)由擔(dān)保事項(xiàng)產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債，應(yīng)以是否滿足負(fù)債的確認(rèn)條件作為判斷基礎(chǔ)，而不應(yīng)以債權(quán)單位是否提起訴訟為依據(jù)。因此，紫竹公司在提供2006年會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)根據(jù)預(yù)計(jì)的賠償金額確認(rèn)有關(guān)的預(yù)計(jì)負(fù)債。
5．紫竹公司在與丁公司的訴訟中，雖然一審已經(jīng)判決，但紫竹公司不服，提起反訴，因而仍是或有事項(xiàng)。一審判決表明，紫竹公司因訴訟承擔(dān)了一項(xiàng)現(xiàn)時(shí)義務(wù)，該義務(wù)的履行很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)，并且該義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量，根據(jù)規(guī)定，紫竹公司應(yīng)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債2萬元，并在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中進(jìn)行披露。紫竹公司對(duì)此或有事項(xiàng)不確認(rèn)，也不披露，是不正確的。
對(duì)于紫竹公司反訴丁公司，由于勝訴的可能性在50%以下，不應(yīng)對(duì)相關(guān)的或有資產(chǎn)作出披露，紫竹公司的會(huì)計(jì)處理是正確的。
6．紫竹公司確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債80萬元不正確。紫竹公司托管丁公司，要求取得固定回報(bào)，如果利潤高于500萬元，則取得收益；如果利潤低于500萬元，則發(fā)生損失，因而屬于或有事項(xiàng)。在2006年末，紫竹公司應(yīng)根據(jù)或有事項(xiàng)準(zhǔn)則的規(guī)定，確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債的金額為580萬元（500+80），而不是80萬元（因?yàn)橐a(bǔ)到500萬元）。
【案例分析七】考核主題：應(yīng)交所得稅和所得稅費(fèi)用
天時(shí)股份有限公司所得稅采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算，所得稅稅率33%。2007年度有關(guān)所得稅會(huì)計(jì)處理的資料如下：
（1）2007年度實(shí)現(xiàn)稅前會(huì)計(jì)利潤110萬元。
（2）2007年11月，天時(shí)公司購入交易性證券，入賬價(jià)值為40萬元；年末按公允價(jià)值計(jì)價(jià)為55萬元。按照稅法規(guī)定，成本在持有期間保持不變。
（3）2007年12月末，天時(shí)公司將應(yīng)計(jì)產(chǎn)品保修成本5萬元確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債，按稅法規(guī)定，產(chǎn)品保修費(fèi)可以在實(shí)際支付時(shí)在稅前抵扣。
（4）假設(shè)2007年初遞延所得稅資產(chǎn)和所得稅負(fù)債的金額為0。除上述事項(xiàng)外，天時(shí)公司不存在其他與所得稅計(jì)算繳納相關(guān)的事項(xiàng)，暫時(shí)性差異在可預(yù)見的未來很可能轉(zhuǎn)回，而且以后年度很可能獲得用來抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額。
【要求】計(jì)算2007年應(yīng)交所得稅、確認(rèn)2007年末遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債、計(jì)算2007年所得稅費(fèi)用。
【分析提示】
（1）計(jì)算應(yīng)交所得稅
本年應(yīng)交所得稅=（稅前會(huì)計(jì)利潤110― 交易性證券收益15 +預(yù)計(jì)保修費(fèi)用5 ）×33%=33（萬元）
（2）確認(rèn)年末遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債
①交易性證券項(xiàng)目產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債年末余額=應(yīng)納稅暫時(shí)性差異×所得稅稅率=15×33%=4.95（萬元）
②預(yù)計(jì)負(fù)債項(xiàng)目產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)=可抵扣暫時(shí)性差異×所得稅稅率=5×33%=1.65（萬元）
（3）計(jì)算所得稅費(fèi)用
2007年所得稅費(fèi)用=本期應(yīng)交所得稅+（期末遞延所得稅負(fù)債 ―期初遞延所得稅負(fù)債）―（期末遞延所得稅資產(chǎn)―期初遞延所得稅資產(chǎn)）=33+（4.95 ―0）―（1.65―0）=36.3 （萬元）
【案例分析八】考核主題：同一控制、非同一控制下企業(yè)合并的處理原則和方法
東方股份有限公司（以下簡稱東方公司）是一家隸屬于大地國有控股集團(tuán)公司的工業(yè)企業(yè)。根據(jù)未來市場(chǎng)競爭情況，東方公司將2006年進(jìn)行戰(zhàn)略調(diào)整，全面提升企業(yè)競爭優(yōu)勢(shì)和綜合實(shí)力。為此，東方公司2006年發(fā)生如下事項(xiàng)并進(jìn)行了會(huì)計(jì)處理：
1.經(jīng)大地集團(tuán)公司批準(zhǔn)，2006年1月，東方公司以發(fā)行債券的方式籌集大量資金購并了大地集團(tuán)下屬的建材原料生產(chǎn)企業(yè)甲公司。甲公司生產(chǎn)的建材原料是東方公司產(chǎn)品生產(chǎn)的主要原材料，其供給的穩(wěn)定情況直接決定東方公司生產(chǎn)經(jīng)營的連續(xù)性。并購甲公司以實(shí)施對(duì)其控制，有助于優(yōu)化東方公司的上游產(chǎn)業(yè)鏈。東方公司的會(huì)計(jì)師對(duì)在合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債，按照合并日在甲公司的公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量；對(duì)合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，確認(rèn)為商譽(yù)。并且為并購甲公司而發(fā)行的企業(yè)債券發(fā)生的30萬元的相關(guān)手續(xù)費(fèi)計(jì)入了當(dāng)期損益。
2.東方公司為取得穩(wěn)定的持續(xù)的發(fā)展，決定投資基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)。2006年8月，東方公司斥資5000萬元購買了外省某市的一家自來水公司100%股份，使其成為東方公司的全資子公司。東方公司的會(huì)計(jì)師對(duì)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債，按照合并日在自來水公司的賬面價(jià)值計(jì)量；合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值的差額，調(diào)整了資本公積；不足沖減的部分，調(diào)整留存收益。
【要求】請(qǐng)分別判斷東方公司的上述會(huì)計(jì)處理是否正確？并說明理由。
【分析提示】
（1）東方公司并購甲公司交易的會(huì)計(jì)處理不正確。理由是：
①《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)―企業(yè)合并》規(guī)定，同一控制下的企業(yè)合并是指，參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的。由此判斷，東方公司和甲公司同屬大地集團(tuán)公司控制，因此東方公司并購甲公司的交易屬于同一控制下的企業(yè)合并。
②根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)―企業(yè)合并》第六條的規(guī)定，東方公司在合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照合并日在甲公司的賬面價(jià)值計(jì)量；合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。
③《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)―企業(yè)合并》第八條規(guī)定，同一控制下的企業(yè)合并中，“為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，應(yīng)當(dāng)計(jì)入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計(jì)量金額?！币虼?，題中東方公司為并購甲公司而發(fā)行的企業(yè)債券發(fā)生的30萬元手續(xù)費(fèi)，不能計(jì)入當(dāng)期損益，而應(yīng)予以資本化，計(jì)入所發(fā)行債券的初始計(jì)量金額。
（2）東方公司并購自來水公司交易的會(huì)計(jì)處理不正確。理由是：
①《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)―企業(yè)合并》規(guī)定，而非同一控制下的企業(yè)合并是指，參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的。由此判斷，自來水公司是外省某市的一家獨(dú)立企業(yè)，顯然與甲公司不存在此類關(guān)系，因此對(duì)自來水公司的并購屬于非同一控制下的企業(yè)合并。
②按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)―企業(yè)合并》，非同一控制下的企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債入賬價(jià)值確定的基礎(chǔ)區(qū)分以下幾種不同情況：
a.合并中取得的被購買方除無形資產(chǎn)以外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)（不僅限于被購買方原已確認(rèn)的資產(chǎn)），其所帶來的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)且公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)予以確認(rèn)并按照公允價(jià)值計(jì)量。
b.合并中取得的無形資產(chǎn)，其公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為無形資產(chǎn)并按照公允價(jià)值計(jì)量。
c.合并中取得的被購買方除或有負(fù)債以外的其他各項(xiàng)負(fù)債，履行有關(guān)的義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)且公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)予以確認(rèn)并按照公允價(jià)值計(jì)量。
d. 合并中所取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與其承擔(dān)的合并成本之間的差額，如果購買方對(duì)合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)。如果購買方對(duì)合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)當(dāng)對(duì)取得的被購買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值以及合并成本的計(jì)量進(jìn)行復(fù)核；經(jīng)復(fù)核后合并成本仍小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。
【案例分析九】考核主題：會(huì)計(jì)政策變更+會(huì)計(jì)估計(jì)變更
萬杰公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅率為17%；適用的所得稅率為33%。主要從事農(nóng)用機(jī)械及配件的生產(chǎn)銷售。該公司2003年和2004年實(shí)現(xiàn)的凈利潤分別為1000萬元和2000萬元。預(yù)計(jì)從2005年起未來五年內(nèi)每年可產(chǎn)生應(yīng)納稅所得額2000萬元。除增值稅，所得稅外不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。該公司按凈利潤的10％提取法定盈余公積，且不再作其他分配。萬杰公司2004年12月20日召開董事會(huì)會(huì)議,就以下事項(xiàng)作出以下決議:
（1）萬杰公司將產(chǎn)品保修費(fèi)用的計(jì)提比例由年銷售收入的2.5%改為年銷售收入的5%，并對(duì)此項(xiàng)變更采用未來適用法進(jìn)行處理。
萬杰公司從2003年起對(duì)售出的產(chǎn)品實(shí)行“三包”政策（即包退、包換和包修），每年按銷售收入的2.5%計(jì)提產(chǎn)品保修費(fèi)用；2004年末，產(chǎn)品保修費(fèi)用余額為100萬元（2001年和2004年計(jì)提數(shù)分別為75萬元和65萬元，實(shí)際發(fā)生保修費(fèi)用分別為70萬元和60萬元）。公司產(chǎn)品質(zhì)量比較穩(wěn)定，原計(jì)提的產(chǎn)品保修費(fèi)用與實(shí)際發(fā)生的數(shù)基本一致，但為預(yù)防今后利潤下降可能產(chǎn)生的不利影響，董事會(huì)決定，從2005年起改按年銷售收入的5%計(jì)提產(chǎn)品保修費(fèi)用。
?。?）將3年以上賬齡的應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的比例由其余額的50%提高到100%，并對(duì)此項(xiàng)變更采用未來適用法進(jìn)行處理。
萬杰公司每年銷售農(nóng)用機(jī)械及其配件均有固定客戶，公司根據(jù)歷年資料及客戶資信情況，對(duì)應(yīng)收賬款按其賬齡確定壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例，對(duì)3年以上賬齡的應(yīng)收賬款按其余額的50%計(jì)提。為實(shí)施更謹(jǐn)慎的會(huì)計(jì)政策，董事會(huì)決定，從2005年起對(duì)3年以上賬齡的應(yīng)收賬款按其余額的100%計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。
萬杰公司上市兩年來從未發(fā)生過超過應(yīng)收賬款余額50%以上的壞賬損失。2005年度，公司的客戶未發(fā)生增減變動(dòng)，客戶的財(cái)務(wù)狀況和資信狀況也未發(fā)生明顯變化。
（3）將所得稅的核算從應(yīng)付稅款法改為債務(wù)法，并對(duì)此項(xiàng)變更采用追溯調(diào)整法進(jìn)行處理。
萬杰公司原對(duì)所得稅采用應(yīng)付稅款法核算。為更客觀地反映公司的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，董事會(huì)決定，從2005年起對(duì)所得稅改按債務(wù)法核算；同時(shí)，考慮到公司計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備和產(chǎn)品保修費(fèi)用不能從當(dāng)期應(yīng)納稅所得額中扣除，遂決定不確認(rèn)這部分時(shí)間性差異的所得稅影響金額。
【要求】萬杰公司2004年12月20日召開董事會(huì)會(huì)議作出的決議是否正確,并說明理由.
【分析提示】
事項(xiàng)（1）萬杰公司提高計(jì)提保修費(fèi)用比例的決定不正確。
理由：萬杰公司兩年來按收入的2.5％計(jì)提的保修費(fèi)用符合實(shí)際情況，且產(chǎn)品質(zhì)量比較穩(wěn)定，實(shí)際發(fā)生的保修費(fèi)用基本與計(jì)提數(shù)一致，為此原計(jì)提比例是恰當(dāng)?shù)?，董事?huì)提高計(jì)提保修費(fèi)用的比例不符合會(huì)計(jì)估計(jì)變更的要求。
事項(xiàng)（2）董事會(huì)改變3年以上應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例的決定不正確。
理由：在公司客戶的資信、財(cái)務(wù)狀況未發(fā)生變化的情況下，不應(yīng)隨意調(diào)整壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例。
事項(xiàng)（3）董事會(huì)決議改變所得稅會(huì)計(jì)處理方法正確；將計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備和產(chǎn)品保修費(fèi)用不確認(rèn)可抵減時(shí)間性差異的所得稅影響不正確。
理由：為了更客觀地反映公司的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的情況下變更會(huì)計(jì)政策，符合會(huì)計(jì)原則的要求。但是在未來有足夠的應(yīng)稅所得額的情況下，當(dāng)期時(shí)間性差異的所得稅影響金額都應(yīng)確認(rèn)。
【案例分析十】考核主題：資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)
藍(lán)海股份有限公司，適用的增值稅率為17％，銷售價(jià)格中均不含增值稅額；所得稅采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算，適用的所得稅率為33％（假定不考慮增值稅和所得稅以外的其他相關(guān)稅費(fèi)，并假設(shè)除下列各項(xiàng)外，無其他納稅調(diào)整事項(xiàng)）。2005年度的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告于2006年4月30日批準(zhǔn)報(bào)出。該公司2005年度的一些交易和事項(xiàng)按以下所述方法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理后的凈利潤為6000萬元。該公司2005年和2006年度發(fā)生的一些交易和事項(xiàng)及其會(huì)計(jì)處理如下：
（1）從2003年1月1日開始計(jì)提折舊的部分設(shè)備的技術(shù)性能已不能滿足生產(chǎn)經(jīng)營需要，需更新設(shè)備，而現(xiàn)有的這部分設(shè)備的預(yù)計(jì)使用年限已大大超過了尚可使用年限，因此，北方公司從2006年1月1日起將這部分設(shè)備的折舊年限縮短了二分之一，同時(shí)將折舊方法由直線法改為雙倍余額遞減法。這部分設(shè)備的賬面原價(jià)合計(jì)為200萬元，凈殘值率為3％，原預(yù)計(jì)使用年限均為10年。北方公司對(duì)此項(xiàng)變更采用未來適用法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
（2）2006年2月5日，因產(chǎn)品質(zhì)量原因，北方公司收到退回2004年度銷售的甲商品（銷售時(shí)已收到現(xiàn)金存入銀行），并收到稅務(wù)部門開具的進(jìn)貨退出證明單。該批商品原銷售價(jià)格1000萬元，銷售成本為800萬元。北方公司調(diào)整了2006年度銷售收入、銷售成本和增值稅銷項(xiàng)稅額。
（3）2005年12月5日與丙公司發(fā)生經(jīng)濟(jì)訴訟事項(xiàng)，經(jīng)咨詢有關(guān)法律顧問，估計(jì)很可能支付350萬元的賠償款。經(jīng)與丙公司協(xié)商，在2006年4月10日雙方達(dá)成協(xié)議，由北方公司支付給丙公司350萬元賠償款，丙公司撤回起訴。賠償款已于當(dāng)日支付。北方公司在編制2005年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告時(shí)，將很可能支付的賠償款350萬元計(jì)入了利潤表，并在資產(chǎn)負(fù)債表上作為負(fù)債處理。在對(duì)外公布的2005年度的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中，將實(shí)際支付的賠償款調(diào)整了2005年度資產(chǎn)負(fù)債表的貨幣資金及相關(guān)負(fù)債項(xiàng)目的年末數(shù)，并在現(xiàn)金流量表正表中調(diào)增了經(jīng)營活動(dòng)的現(xiàn)金流出350萬元（假設(shè)稅法允許此項(xiàng)賠償款在應(yīng)納稅所得額前扣除）。
（4）獲知2006年3月20日某債務(wù)單位發(fā)生火災(zāi)，該公司應(yīng)收賬款中的450000元預(yù)計(jì)不能收回。該公司據(jù)此作為壞賬損失，調(diào)整了2005年度利潤表、資產(chǎn)負(fù)債表的相關(guān)項(xiàng)目，并在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以說明。
（5）甲公司于2002年1月1日對(duì)乙公司投資900萬元作為長期投資，占乙公司有表決權(quán)股份的30%，2006年6月15日甲公司發(fā)現(xiàn)該公司對(duì)乙公司的投資誤用了成本法核算。甲公司按重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)處理，調(diào)整2006年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表的期末數(shù)和2006年度利潤表、利潤分配表的本期數(shù)。
（6）該公司董事會(huì)于2006年2月25日提出分派股票股利方案。該公司對(duì)該事項(xiàng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中作了相關(guān)披露，但未調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的金額
【要求】
1．根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，說明北方公司上述交易和事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理哪些是正確的，哪些是不正確的。
2．對(duì)上述交易和事項(xiàng)不正確的會(huì)計(jì)處理，簡要說明不正確的理由和正確的會(huì)計(jì)處理（不需要做會(huì)計(jì)分錄）。
【分析提示】
1．事項(xiàng)（1）、（6）處理正確。事項(xiàng)（2）、（3）（4）、（5） 處理不正確。
2． 說明不正確的理由和正確的會(huì)計(jì)處理。
①事項(xiàng)（2）該公司應(yīng)按資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)調(diào)整2005年度利潤表和利潤分配表本期數(shù)、2005年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表期末數(shù)相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字。
②事項(xiàng)（3），按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第29號(hào)―資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》規(guī)定，資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)調(diào)整事項(xiàng)涉及貨幣資金項(xiàng)目的，不能調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表中的貨幣資金項(xiàng)目和現(xiàn)金流量表正表中與貨幣資金有關(guān)的項(xiàng)目。
③事項(xiàng)（4）屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)中的非調(diào)整事項(xiàng)，無須調(diào)整，只需在報(bào)表附注中披露。
④事項(xiàng)（5）不屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)。會(huì)計(jì)制度規(guī)定，對(duì)于本期發(fā)現(xiàn)的，以前期間發(fā)生的重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)，如影響損益，應(yīng)將其對(duì)損益的影響調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的期初留存收益，會(huì)計(jì)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)也應(yīng)一并調(diào)整。
（二）行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)（30分）
我們認(rèn)為，本章內(nèi)容是值得大家付出精力學(xué)習(xí)的部分。因?yàn)楸菊聝?nèi)容不多，而分值很高（必選題10分，選答題20分）。本章內(nèi)容可以分為行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理以及2006年新增的改革內(nèi)容（政府收支分類改革、單位預(yù)算管理等）
1、 行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理
2005年考試內(nèi)容為事業(yè)單位會(huì)計(jì)處理。我們認(rèn)為2006年考試內(nèi)容為事業(yè)單位會(huì)計(jì)處理的可能性比較大，因?yàn)橄鄬?duì)來說事業(yè)單位的會(huì)計(jì)處理比較復(fù)雜。具體來說：
事業(yè)單位的存貨是指事業(yè)單位在開展業(yè)務(wù)活動(dòng)及其他活動(dòng)中為耗用而儲(chǔ)存的資產(chǎn)，包括材料、燃料、包裝物和低值易耗品等。購入存貨時(shí)，應(yīng)當(dāng)借記“材料”，貸記“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”等（根據(jù)支付方式確定）科目。行政事業(yè)單位隨買隨用的辦公用品，可以在購入時(shí)直接列作當(dāng)期支出，不作為存貨核算。
事業(yè)單位的對(duì)外投資在取得時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的款項(xiàng)或者所轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的評(píng)估確認(rèn)價(jià)值作為入賬價(jià)值。例如，以固定資產(chǎn)對(duì)外投資，應(yīng)借記“對(duì)外投資”，貸記“固定資產(chǎn)”科目，同時(shí)將“固定基金”轉(zhuǎn)入“事業(yè)基金――投資基金”。
事業(yè)單位對(duì)于經(jīng)營性業(yè)務(wù)可以選擇采用權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行處理。因此，對(duì)于權(quán)責(zé)發(fā)生制也要掌握。
【案例分析一】某事業(yè)單位尚未實(shí)行國庫集中支付制度。2004年發(fā)生如下業(yè)務(wù)：
（1）與供貨商簽訂一項(xiàng)合同，購入一批固定資產(chǎn)，合同金額為55萬元，以財(cái)政部門撥入的用于購置固定資產(chǎn)的項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)50萬元先行支付。合同規(guī)定余款于2003年付清。2002年，收到固定資產(chǎn)及供貨商提供的有關(guān)發(fā)票賬單時(shí)，借記事業(yè)支出550000，貸記銀行存款500000，應(yīng)付賬款50000；同時(shí)，借記固定資產(chǎn)550000，貸記固定基金550000。2003年支付余款時(shí)，借記應(yīng)付賬款50000貸記銀行存款50000
（2）將本單位擁有的一項(xiàng)專利權(quán)對(duì)外投資，該專利權(quán)的賬面價(jià)值為10萬元，雙方協(xié)商價(jià)為8萬元，單位以10萬元作為對(duì)外投資的入賬價(jià)值。
（3）購買分期付息國庫券25萬元， 并支付手續(xù)費(fèi)0.2萬元，增加應(yīng)收票據(jù)，減少銀行存款25.2萬元；
年末，取得國債收益0.5萬元，存入銀行，增加投資收益0.5萬元。
（4）一年期存款到期，本金20萬元，利率2%，收回本息，增加“其他收入――利息收入0.4萬元。
（5）當(dāng)年固定資產(chǎn)核算改為采用提取折舊的方法，計(jì)提折舊3000元
（6）接受其他單位捐贈(zèng)復(fù)印設(shè)備一套，價(jià)值8萬元，捐贈(zèng)收入相應(yīng)增加8萬元。
（7）發(fā)現(xiàn)以前年度賬務(wù)處理時(shí)漏記固定基金10萬元，收入少計(jì)5萬元，該單位將漏記固定基金直接增加固定資產(chǎn)和固定基金，少計(jì)收入直接記入本年收入。
要求：請(qǐng)判斷該事業(yè)單位對(duì)上述固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理是否正確，并說明理由。
【分析與提示】提示一：根據(jù)事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，事業(yè)單位用財(cái)政撥款購置固定資產(chǎn)時(shí)，一方面，要增加事業(yè)支出減少銀行存款，同時(shí)，增加固定資產(chǎn)和固定基金。根據(jù)事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)核算可采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。
提示二：事業(yè)單位的凈資產(chǎn)是指資產(chǎn)減去負(fù)債的差額。包括事業(yè)基金、固定基金、專用基金、結(jié)余等。事業(yè)基金，是指事業(yè)單位擁有的非限定用途的凈資產(chǎn)。其來源主要包括以下四個(gè)方面：1、各年收支結(jié)余的滾存數(shù)，是事業(yè)基金的主要來源。2、已完項(xiàng)目的撥入?？罱Y(jié)余，按規(guī)定留給本單位使用的，轉(zhuǎn)入事業(yè)基金。3、單位年終結(jié)賬后，發(fā)生以前年度會(huì)計(jì)事項(xiàng)調(diào)整或變更，涉及到以前年度結(jié)余的，一般應(yīng)直接轉(zhuǎn)入或沖減事業(yè)基金。但國家有規(guī)定的，從其規(guī)定。4、對(duì)外投資時(shí)，投出資產(chǎn)的評(píng)估價(jià)或合同價(jià)、協(xié)議確定的價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，直接記入或沖減事業(yè)基金。
本案例（1）屬于采用分期付款方式購入固定資產(chǎn)。對(duì)這項(xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，關(guān)鍵在于確定購置固定資產(chǎn)當(dāng)期和以后還款期間的事業(yè)支出，以及確定固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值。
根據(jù)事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，事業(yè)單位用財(cái)政撥款購置固定資產(chǎn)時(shí)，一方面，要增加事業(yè)支出減少銀行存款，同時(shí)，增加固定資產(chǎn)和固定基金。上述賬務(wù)處理是不正確的。正確的會(huì)計(jì)處理如下：
收到固定資產(chǎn)和有關(guān)發(fā)票賬單時(shí)，
借：事業(yè)支出500000
貸：銀行存款500000
同時(shí)，借：固定資產(chǎn)550000
貸：固定基金500000
應(yīng)付賬款50000
2003年支付余款時(shí)，借：應(yīng)付賬款50000
貸：銀行存款50000
同時(shí)，借：事業(yè)支出50000
貸：固定基金50000
本案例（2）處理不正確，向其他單位投入無形資產(chǎn)，應(yīng)按雙方確定的價(jià)值8萬元，借記“對(duì)外投資”科目，按賬面原價(jià)10萬元，貸記“無形資產(chǎn)”科目，按其差額2萬元，借記
“事業(yè)基金――投資基金”科目，同時(shí)按無形資產(chǎn)賬面價(jià)值10萬元，借記“事業(yè)基金――一般基金”科目，貸記“事業(yè)基金――投資基金”科目。
本案例（3）處理不正確，國庫券不是商業(yè)匯票。事業(yè)單位購入各種債券形成對(duì)外投資，應(yīng)按實(shí)際支付的款項(xiàng)25.2萬元，借記“對(duì)外投資”科目，貸記“銀行存款”科目，同時(shí)應(yīng)根據(jù)投資成本25.2萬元將事業(yè)基金中的一般基金轉(zhuǎn)入投資基金，借記“事業(yè)基金――一般基金”科目，貸記“事業(yè)基金――投資基金”科目；年末，收到國債利息0.5萬元，借記“銀行存款”科目，貸記“其他收入――投資收益”。
本案例（4）處理正確，收回存款本息，利息應(yīng)增加“其他收入――利息收入”0.4萬元。
本案例（5）這種做法不符合國家有關(guān)事業(yè)單位會(huì)計(jì)的法律、法規(guī)和制度的規(guī)定，是不正確的。甲研究院固定資產(chǎn)核算改按提取折舊的做法是不符合規(guī)定的。因?yàn)?，按照現(xiàn)行法律、法規(guī)和制度規(guī)定，事業(yè)單位對(duì)固定資產(chǎn)不提取折舊，而是采用提取“修購基金”的方式對(duì)固定資產(chǎn)使用和購置進(jìn)行核算，事業(yè)單位在日常核算及編制年度報(bào)表時(shí)，不得隨意改變這種會(huì)計(jì)處理方法。
本案例（6）處理不正確，接受固定資產(chǎn)捐贈(zèng)，只增加固定資產(chǎn)和固定基金，不增加收入。
本案例（7）處理不正確，應(yīng)補(bǔ)記固定基金增加10萬元，少計(jì)收入5萬元應(yīng)轉(zhuǎn)入事業(yè)基金。
國庫集中收付是我國行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)改革的方向，現(xiàn)在正逐步的推廣。實(shí)行國庫集中支付后，在財(cái)政直接支付方式下，基層預(yù)算單位使用的財(cái)政性資金不再通過主管部門層層劃撥，工資支出由財(cái)政直接撥付到個(gè)人工資賬戶，購買貨物或勞務(wù)的款項(xiàng)由財(cái)政直接撥付給供應(yīng)商；在財(cái)政授權(quán)支付方式下，雖然支付指令由預(yù)算單位下達(dá)，但財(cái)政不再將貨幣資金撥付到預(yù)算單位，而是將用款額度劃撥到預(yù)算單位的零余額賬戶。根據(jù)大綱，有關(guān)賬務(wù)處理如下（以事業(yè)單位為例）：
對(duì)于由財(cái)政直接支付的工資，借記“事業(yè)支出”科目，貸記“財(cái)政補(bǔ)助收入”科目。
對(duì)于由財(cái)政直接支付的購買材料、服務(wù)的款項(xiàng)，借記“材料”等科目，貸記“財(cái)政補(bǔ)助收入”科目。
對(duì)于由財(cái)政直接支付的購置固定資產(chǎn)的款項(xiàng)，借記“事業(yè)支出”科目，貸記“財(cái)政補(bǔ)助收入”科目，同時(shí)，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“固定基金”科目。
事業(yè)單位應(yīng)設(shè)置“零余額賬戶用款額度”科目。收到“授權(quán)支付到賬通知書”后，根據(jù)通知書所列數(shù)額，借記“零余額賬戶用款額度”科目，貸記
“財(cái)政補(bǔ)助收入”科目。事業(yè)單位購買物品、服務(wù)等支用額度時(shí)，借記
“事業(yè)支出”、“材料”等科目，貸記“零余額賬戶用款額度”科目；屬于購入固定資產(chǎn)的，同時(shí)，應(yīng)借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“固定基金”科目。事業(yè)單位從零余額賬戶提取現(xiàn)金時(shí)，借記“現(xiàn)金”科目，貸記“零余額賬戶用款額度”科目。
對(duì)于財(cái)政直接支付剩余額度，事業(yè)單位年終依據(jù)本年度財(cái)政直接支付預(yù)算指標(biāo)數(shù)與當(dāng)年財(cái)政直接支付實(shí)際支出數(shù)的差額，進(jìn)行相應(yīng)賬務(wù)處理：借記“財(cái)政應(yīng)返還額度――財(cái)政直接支付”科目，貸記
“財(cái)政補(bǔ)助收入”科目。下年度恢復(fù)財(cái)政直接支付額度時(shí)，不做會(huì)計(jì)處理；以后，事業(yè)單位在使用預(yù)算結(jié)余資金時(shí)，借記有關(guān)支出類科目，貸記“財(cái)政應(yīng)返還額度――財(cái)政直接支付”科目。
對(duì)于財(cái)政授權(quán)支付剩余額度，年度終了，事業(yè)單位依據(jù)代理銀行提供的對(duì)賬單注銷額度時(shí)，借記“財(cái)政應(yīng)返還額度――財(cái)政授權(quán)支付”科目，貸記“零余額賬戶用款額度”科目。
下年初恢復(fù)額度時(shí)，行政事業(yè)單位依據(jù)代理銀行提供的額度恢復(fù)到賬通知書，借記“零余額賬戶用款額度”科目，貸記“財(cái)政應(yīng)返還額度――財(cái)政授權(quán)支付”科目。
【案例分析二】甲事業(yè)單位為財(cái)政全額撥款的事業(yè)單位（以下簡稱甲單位），自2005年起，實(shí)行國庫集中支付和政府采購制度。經(jīng)財(cái)政部門核準(zhǔn)，甲單位的工資支出、10萬以上的物品和服務(wù)采購支出實(shí)行財(cái)政直接支付方式，10萬元以下的物品和服務(wù)采購支出以及日常零星支出實(shí)行財(cái)政授權(quán)支付方式。
2005年，財(cái)政部門批準(zhǔn)的甲單位年度預(yù)算為2000萬元。1至11月份，甲單位累計(jì)預(yù)算支出數(shù)為1800萬元，其中，1500萬元已由財(cái)政直接支付，300萬元已由財(cái)政授權(quán)支付；12月份經(jīng)財(cái)政部門核定的用款計(jì)劃數(shù)為200萬元，其中，財(cái)政直接支付的用款計(jì)劃數(shù)為150萬元，財(cái)政授權(quán)支付的用款計(jì)劃數(shù)為50萬元。
甲單位12月份對(duì)有關(guān)國庫集中支付和政府采購事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理或做法如下（假定甲單位無納稅和其他事項(xiàng)）：
（1）2日，甲單位收到代理銀行轉(zhuǎn)來的“財(cái)政授權(quán)支付額度到賬通知書”，通知書中注明的本月授權(quán)額度為50萬元。甲單位將授權(quán)額度50萬元計(jì)入銀行存款，同時(shí)確認(rèn)財(cái)政補(bǔ)助收入50萬元。
（2）4日，甲單位收到財(cái)政國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)委托代理銀行轉(zhuǎn)來的“財(cái)政直接支付入賬通知書”和“工資發(fā)放明細(xì)表”，通知書和明細(xì)表中注明的工資支出金額為80萬元，代理銀行已將80萬元?jiǎng)澣爰讍挝宦毠€(gè)人賬戶。甲單位將80萬元的工資支出確認(rèn)為事業(yè)支出，同時(shí)，減少銀行存款80萬元。
（3）6日，甲單位按規(guī)定的政府采購程序與A供貨商簽訂一項(xiàng)購貨合同，購買一臺(tái)設(shè)備，合同金額55萬元。合同約定，所購設(shè)備由A供貨商于5天內(nèi)交付，設(shè)備價(jià)款在交付驗(yàn)貨后由甲單位向財(cái)政申請(qǐng)直接支付。甲單位對(duì)此事項(xiàng)未做會(huì)計(jì)處理。
（4）9日，甲單位收到所購設(shè)備和購貨發(fā)票，購貨發(fā)票上注明的金額為55萬元。甲單位在驗(yàn)貨后，于當(dāng)日向財(cái)政國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)提交了“財(cái)政直接支付申請(qǐng)書”，向財(cái)政申請(qǐng)支付A供貨商貨款，但當(dāng)日尚未收到“財(cái)政直接支付入賬通知書”。
甲單位按發(fā)票上注明的金額55萬元，在確認(rèn)固定資產(chǎn)的同時(shí)，確認(rèn)應(yīng)付賬款55萬元。
（5）11日，甲單位收到代理銀行轉(zhuǎn)來的用于支付A供貨商貨款的“財(cái)政直接支付入賬通知書”，通知書中注明的金額為55萬元。甲單位將55萬元確認(rèn)為事業(yè)支出，并增加財(cái)政補(bǔ)助收入55萬元。對(duì)已確認(rèn)的應(yīng)付賬款55萬元未進(jìn)行沖轉(zhuǎn)。
（6）14日，甲單位從零余額賬戶提取現(xiàn)金5萬元。甲單位對(duì)此事項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，增加現(xiàn)金5萬元，減少銀行存款5萬元。
（7）15日，甲單位報(bào)銷差旅費(fèi)4.8萬元，并用現(xiàn)金購買一批隨買隨用的辦公用品1000元。甲單位將上述支出4.9萬元計(jì)入了事業(yè)支出。
（8）20日，甲單位按規(guī)定的政府采購程序與B供貨商簽訂一項(xiàng)購貨合同，購買10臺(tái)辦公用計(jì)算機(jī)，合同金額為9萬元。合同約定，所購計(jì)算機(jī)由B供貨商于本月22日交付，貨款由甲單位在驗(yàn)貨后向代理銀行開具支付令。甲單位對(duì)此事項(xiàng)未做會(huì)計(jì)處理。
（9）22日，甲單位收到所購計(jì)算機(jī)，但購貨發(fā)票尚未收到。甲單位驗(yàn)貨后，向代理銀行開具了支付令，通知代理銀行支付B供貨商貨款。甲單位因購貨發(fā)票未到，未做會(huì)計(jì)處理。
（10）24日，甲單位收到B供貨商轉(zhuǎn)來的購貨發(fā)票，發(fā)票中注明的金額為9萬元。甲單位確認(rèn)固定資產(chǎn)9萬元，同時(shí)，減少零余額賬戶用款額度9萬元。
（11）31日，甲單位計(jì)算的2004年度預(yù)算結(jié)余資金為56萬元，其中，財(cái)政直接支付年終結(jié)余資金為15萬元，財(cái)政授權(quán)支付年終結(jié)余資金為41萬元。甲單位未對(duì)年終預(yù)算結(jié)余資金進(jìn)行賬務(wù)處理，只是將其在“備查簿”中進(jìn)行了登記。
【要求】
1．分析、判斷事項(xiàng)（1）至（10）中，甲單位對(duì)各事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理或做法是否正確？如不正確，說明正確的會(huì)計(jì)處理。
2.分析、判斷事項(xiàng)（11）中，甲單位對(duì)年終預(yù)算結(jié)余資金的計(jì)算及做法是否正確？如不正確，請(qǐng)計(jì)算正確的年終預(yù)算結(jié)余資金，并說明正確的會(huì)計(jì)處理。
【分析與提示】
1．事項(xiàng)（1）中：甲單位的會(huì)計(jì)處理不正確。（1分）
正確的會(huì)計(jì)處理：將授權(quán)額度50萬元計(jì)入零余額賬戶用款額度和財(cái)政補(bǔ)助收入。（1分）
或：借：零余額賬戶用款額度50
貸：財(cái)政補(bǔ)助收入50（1分）
或：將授權(quán)額度50萬元計(jì)入零余額賬戶用款額度。（1分）
事項(xiàng)（2）中：甲單位的會(huì)計(jì)處理不正確。（1分）
正確的會(huì)計(jì)處理：將80萬元工資支出確認(rèn)為事業(yè)支出和財(cái)政補(bǔ)助收入。（1分）
或：借：事業(yè)支出80
貸：財(cái)政補(bǔ)助收入80（1分）
或：同時(shí)將80萬元工資支出確認(rèn)為財(cái)政補(bǔ)助收入。（1分）
事項(xiàng)（3）中：甲單位的做法正確。（1分）
事項(xiàng)（4）中：甲單位的會(huì)計(jì)處理正確。（1分）
事項(xiàng)（5）中：甲單位的會(huì)計(jì)處理不正確。（1分）
正確的會(huì)計(jì)處理：還應(yīng)當(dāng)減少應(yīng)付賬款55萬元，增加固定基金55萬元。（1分）
或：借：應(yīng)付賬款55
貸：固定基金55（1分）
事項(xiàng)（6）中：甲單位的會(huì)計(jì)處理不正確。（1分）
正確的會(huì)計(jì)處理：增加現(xiàn)金5萬元，減少零余額賬戶用款額度5萬元。（1分）
或：借：現(xiàn)金5
貸：零余額賬戶用款額度5（1分）
或：減少零余額賬戶用款額度5萬元。（1分）
事項(xiàng)（7）中：甲單位的會(huì)計(jì)處理正確。（1分）
事項(xiàng)（8）中：甲單位的做法正確。（1分）
事項(xiàng)（9）中：甲單位的做法正確。（1分）
事項(xiàng)（10）中：甲單位的會(huì)計(jì)處理不正確。（1分）
正確的會(huì)計(jì)處理：確認(rèn)事業(yè)支出9萬元，減少零余額賬戶用款額度9萬元（0.5分）：同時(shí)，增加固定資產(chǎn)和固定基金9萬元。（0.5分）
2．答案一：
事項(xiàng)（11）中： ①甲單位對(duì)年終預(yù)算結(jié)余資金的計(jì)算不正確。（1分）
或：甲單位對(duì)財(cái)政直接支付年終結(jié)余資金的計(jì)算正確。（0.5分） 甲單位對(duì)財(cái)政授權(quán)支付年終結(jié)余資金的計(jì)算不正確。（0.5分）
正確的計(jì)算：財(cái)政直接支付年終結(jié)余資金應(yīng)為15萬元。（0.5分）
財(cái)政授權(quán)支付年終結(jié)余資金應(yīng)為36萬元。（0.5分）
或：年終預(yù)算結(jié)余資金應(yīng)為51萬元。（1分）
②甲單位對(duì)年終預(yù)算結(jié)余資金的會(huì)計(jì)處理不正確。（1分）
或：甲單位對(duì)財(cái)政直接支付年終結(jié)余資金的會(huì)計(jì)處理不正確。（0.5分） 甲單位對(duì)財(cái)政授權(quán)支付年終結(jié)余資金的會(huì)計(jì)處理不正確。（0.5分）
正確的會(huì)計(jì)處理：
對(duì)于財(cái)政直接支付年終結(jié)余資金，應(yīng)增加財(cái)政應(yīng)返還額度15萬元，確認(rèn)財(cái)政補(bǔ)助收入15萬元。（1分）
或：借：財(cái)政應(yīng)返還額度15
貸：財(cái)政補(bǔ)助收入15（1分）
評(píng)分說明：會(huì)計(jì)科目正確，但金額不正確的，給0.5分。
對(duì)于財(cái)政授權(quán)支付年終結(jié)余資金，應(yīng)增加財(cái)政應(yīng)返還額度36萬元，減少零余額賬戶用款額度36萬元。（1分）
或：借：財(cái)政應(yīng)返還額度36
貸：零余額賬戶用款額度36（1分）
評(píng)分說明：會(huì)計(jì)科目正確，但金額不正確的，給0.5分。
答案二：
對(duì)于財(cái)政直接支付年終結(jié)余資金，應(yīng)增加財(cái)政應(yīng)返還額度15萬元，確認(rèn)財(cái)政補(bǔ)助收入15萬元。（2.5分）
或：借：財(cái)政應(yīng)返還額度15
貸：財(cái)政補(bǔ)助收入15（2.5分）
評(píng)分說明：會(huì)計(jì)科目正確，但金額不正確的，給1分。
對(duì)于財(cái)政授權(quán)支付年終結(jié)余資金，應(yīng)增加財(cái)政應(yīng)返還額度36萬元，減少零余額賬戶用款額度36萬元。（2.5分）
或：借：財(cái)政應(yīng)返還額度36
貸：零余額賬戶用款額度36（2.5分）
評(píng)分說明：會(huì)計(jì)科目正確，但金額不正確的，給1分。
1、 新增內(nèi)容
新增內(nèi)容是歷年考試重點(diǎn)。此處不增加案例，但要求考生著重領(lǐng)會(huì)大綱新增的以下內(nèi)容。
（1）對(duì)于政府收支分類改革，考生需要注意：
根據(jù)2006年2月10日財(cái)政部印發(fā)《政府收支分類改革方案的通知》（財(cái)預(yù)［2006］13號(hào)）精神，《政府收支分類改革方案》和《2007年政府收支分類科目》從2007年1月1日起執(zhí)行。改革后的政府收支分類體系由“收入分類”、“支出功能分類”和“支出經(jīng)濟(jì)分類”三部分構(gòu)成。收入分類，主要反映政府收入的來源和性質(zhì)，下設(shè)類、款、項(xiàng)、目四級(jí)科目。“類”一級(jí)科目包括：稅收收入、社會(huì)保險(xiǎn)基金收入、非稅收入、貸款轉(zhuǎn)貸回收本金收入、債務(wù)收入和轉(zhuǎn)移性收入。支出功能分類，主要反映政府活動(dòng)的不同功能和政策目標(biāo)，以綜合反映政府職能活動(dòng)、支出的內(nèi)容和方向，改變了以往按照經(jīng)費(fèi)性質(zhì)設(shè)置基本建設(shè)費(fèi)、行政費(fèi)、事業(yè)費(fèi)的做法。支出功能下設(shè)類、款、項(xiàng)三級(jí)科目?！邦悺币患?jí)科目包括：一般公共服務(wù)、外交、國防、公共安全、教育、科學(xué)技術(shù)、文化體育與傳媒、社會(huì)保障和就業(yè)、社會(huì)保險(xiǎn)基金支出、醫(yī)療衛(wèi)生、環(huán)境保護(hù)、城鄉(xiāng)社會(huì)事務(wù)、農(nóng)林水事務(wù)、交通運(yùn)輸、工業(yè)商業(yè)金融等事務(wù)、其他支出和轉(zhuǎn)移性支出。支出經(jīng)濟(jì)分類，主要反映政府支出的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)和具體用途，下設(shè)類、款兩級(jí)科目?！邦悺币患?jí)科目包括：工資福利支出、商品和服務(wù)支出、對(duì)個(gè)人和家庭的補(bǔ)助、對(duì)企事業(yè)單位的補(bǔ)貼、轉(zhuǎn)移性支出、贈(zèng)與、債務(wù)還本支出、基本建設(shè)支出、其他資本性支出、貸款轉(zhuǎn)貸及產(chǎn)權(quán)參股和其他支出。對(duì)于類級(jí)科目，考生需要尋找相關(guān)資料進(jìn)行了解，比如：自籌基建應(yīng)當(dāng)列入支出經(jīng)濟(jì)分類的其他資本性支出，而不是基本建設(shè)支出；離退休人員的工資應(yīng)當(dāng)列入對(duì)個(gè)人和家庭的補(bǔ)助等，而不是工資福利支出；科研經(jīng)費(fèi)應(yīng)列入支出功能分類的“科學(xué)技術(shù)”等。
政府收支分類改革后，財(cái)政部還發(fā)布了有關(guān)的會(huì)計(jì)核算調(diào)整方案。為適應(yīng)政府收支分類改革，規(guī)范行政單位會(huì)計(jì)核算，根據(jù)《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)政府收支分類改革方案的通知》（財(cái)預(yù)[2006]13號(hào)），現(xiàn)就《行政單位會(huì)計(jì)制度》調(diào)整事項(xiàng)通知如下：一、“401撥入經(jīng)費(fèi)”科目在基本支出和項(xiàng)目支出兩個(gè)二級(jí)科目下，按《政府收支分類科目》中“支出功能分類科目”的“項(xiàng)”級(jí)科目設(shè)置明細(xì)賬。二、“404預(yù)算外資金收入”科目在基本支出和項(xiàng)目支出兩個(gè)二級(jí)科目下，按《政府收支分類科目》中“支出功能分類科目”的“項(xiàng)”級(jí)科目設(shè)置明細(xì)賬。三、“501經(jīng)費(fèi)支出”科目在基本支出和項(xiàng)目支出兩個(gè)二級(jí)科目下，按《政府收支分類科目》中“支出經(jīng)濟(jì)分類科目”的“款”級(jí)科目設(shè)置明細(xì)賬。本通知自2007年1月1日起執(zhí)行。
為適應(yīng)政府收支分類改革的需要，根據(jù)《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)政府收支分類改革方案的通知》（財(cái)預(yù)[2006]13號(hào)），現(xiàn)將事業(yè)單位有關(guān)會(huì)計(jì)核算調(diào)整內(nèi)容通知如下：一、事業(yè)單位應(yīng)在“財(cái)政補(bǔ)助收入”科目下設(shè)置“基本支出”和“項(xiàng)目支出”二級(jí)明細(xì)科目，并在二級(jí)明細(xì)科目下按照《2007年政府收支分類科目》中“支出功能分類科目”的“項(xiàng)”級(jí)科目設(shè)置明細(xì)賬，進(jìn)行明細(xì)核算。二、事業(yè)單位應(yīng)在“事業(yè)支出”科目下設(shè)置“基本支出”和“項(xiàng)目支出”二級(jí)明細(xì)科目，并在二級(jí)明細(xì)科目下按照《2007年政府收支分類科目》中“支出經(jīng)濟(jì)分類科目”的“款”級(jí)科目設(shè)置明細(xì)賬，進(jìn)行明細(xì)核算。同時(shí)，事業(yè)單位應(yīng)設(shè)置“財(cái)政撥款支出備查簿”，逐筆登記每一項(xiàng)財(cái)政撥款支出的具體情況，并反映每個(gè)會(huì)計(jì)期末的財(cái)政撥款結(jié)余情況。三、執(zhí)行《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》、《測(cè)繪事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》、《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》、《中小學(xué)校會(huì)計(jì)制度》、《科學(xué)事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》的事業(yè)單位，應(yīng)按照上述方法作相應(yīng)調(diào)整。四、本通知自2007年1月1日起執(zhí)行。今后政府收支分類科目如有變化，事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算應(yīng)隨之調(diào)整。
（2）單位預(yù)算管理
單位預(yù)算包括收入預(yù)算和支出預(yù)算。單位的各項(xiàng)收入和支出應(yīng)全部納入單位預(yù)算統(tǒng)一管理，統(tǒng)籌安排使用。行政單位收入預(yù)算包括：財(cái)政預(yù)算撥款收入、預(yù)算外資金收入、其他收入。行政單位支出預(yù)算分為基本支出預(yù)算和項(xiàng)目支出預(yù)算?；局С鲱A(yù)算是行政單位為保障其機(jī)構(gòu)正常運(yùn)轉(zhuǎn)、完成日常工作任務(wù)而編制的年度基本支出計(jì)劃，其內(nèi)容包括：工資福利支出、商品和服務(wù)支出、對(duì)個(gè)人和家庭的補(bǔ)助支出等。基本支出預(yù)算的編制應(yīng)遵循綜合預(yù)算、優(yōu)先保障、定員定額管理的原則。項(xiàng)目支出預(yù)算是為完成其特定的行政工作任務(wù)，在基本支出預(yù)算之外編制的年度項(xiàng)目支出計(jì)劃。項(xiàng)目按照支出性質(zhì)分為基本建設(shè)類項(xiàng)目、行政事業(yè)類項(xiàng)目和其他類項(xiàng)目。項(xiàng)目支出預(yù)算編制應(yīng)遵循綜合預(yù)算、科學(xué)論證、合理排序、追蹤問效的原則。事業(yè)單位收入預(yù)算包括：財(cái)政補(bǔ)助收入、上級(jí)補(bǔ)助收入、事業(yè)收入、經(jīng)營收入、附屬單位上繳收入、其他收入。事業(yè)單位支出預(yù)算包括：事業(yè)支出、經(jīng)營支出、對(duì)附屬單位補(bǔ)助支出、自籌基本建設(shè)支出、上繳上級(jí)支出。其中，事業(yè)支出預(yù)算分為基本支出預(yù)算和項(xiàng)目支出預(yù)算?；局С鲱A(yù)算是事業(yè)單位為保障其機(jī)構(gòu)正常運(yùn)轉(zhuǎn)、完成日常工作任務(wù)而編制的年度基本支出計(jì)劃，內(nèi)容包括：工資福利支出、商品和服務(wù)支出、對(duì)個(gè)人和家庭的補(bǔ)助支出等。項(xiàng)目支出預(yù)算是為完成其特定的事業(yè)發(fā)展目標(biāo)，在基本支出預(yù)算之外編制的年度項(xiàng)目支出計(jì)劃。項(xiàng)目按照支出性質(zhì)分為基本建設(shè)類項(xiàng)目、行政事業(yè)類項(xiàng)目和其他類項(xiàng)目?；局С鲱A(yù)算和項(xiàng)目支出預(yù)算的編制原則與行政單位相同。
單位預(yù)算編制的一般方法：（1）基數(shù)法；（2）零基預(yù)算法；（3）績效預(yù)算法。
單位預(yù)算編制的技術(shù)方法：（1）定額測(cè)算法；（2）標(biāo)準(zhǔn)測(cè)算法；（3）比例測(cè)算法；（4）推算測(cè)算法。
政府收支分類，是指對(duì)政府收入和支出進(jìn)行類別和層次劃分，以全面、準(zhǔn)確、清晰地反映政府收支活動(dòng)。政府收支分類科目是編制政府預(yù)算、組織預(yù)算執(zhí)行以及預(yù)算單位進(jìn)行會(huì)計(jì)明細(xì)核算的重要依據(jù)。（詳見前述資料）
預(yù)算執(zhí)行與檢查。預(yù)算執(zhí)行任務(wù)主要包括：（1）合理分解年度預(yù)算，落實(shí)責(zé)任制；（2）依法組織收入，確保收入任務(wù)的完成；（3）加強(qiáng)支出管理，嚴(yán)格控制支出預(yù)算；（4）掌握預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度，及時(shí)分析預(yù)算執(zhí)行情況。行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)建立健全預(yù)算單位執(zhí)行情況檢查、考核制度，實(shí)施定期檢查，及時(shí)糾正存在的問題。
公共支出績效評(píng)價(jià)，是公共支出績效預(yù)算的基礎(chǔ)，是對(duì)公共支出活動(dòng)取得的社會(huì)經(jīng)濟(jì)效益情況進(jìn)行綜合性考核與評(píng)價(jià)的一種活動(dòng)。其核心是強(qiáng)調(diào)公共支出管理中的目標(biāo)與結(jié)果及結(jié)果有效性的關(guān)系。公共支出績效評(píng)價(jià)方法主要有：最低成本法、成本-效益分析法、目標(biāo)-結(jié)果比較法、公眾評(píng)價(jià)法、因素分析法、目標(biāo)評(píng)價(jià)法等。
