1 知識經(jīng)濟時代的會計目標(biāo)知識經(jīng)濟時代的到來導(dǎo)致大量新型經(jīng)濟事物的出現(xiàn),使信息使用者面臨許多新的經(jīng)濟決策,對會計信息也提出了新的需要。對財務(wù)會計目標(biāo)的認識不論是“決策有用觀”還是“經(jīng)管責(zé)任觀”,都是工業(yè)經(jīng)濟時代的產(chǎn)物。按現(xiàn)行會計理論,會計目標(biāo)是根據(jù)過去或現(xiàn)在已發(fā)生的經(jīng)濟活動,以報表的形式定期向會計信息使用者提供對決策有用的會計信息。其信息使用者至少有以下幾個方面的關(guān)系人:1.企業(yè)的決策者;2.企業(yè)的所有者;3.企業(yè)的債權(quán)人;4.政府部門;5.企業(yè)職工和工會;6.企業(yè)的顧客等。知識經(jīng)濟的到來,這幾類關(guān)系人及其與企業(yè)的財務(wù)關(guān)系仍然存在,但其側(cè)重點在于企業(yè)內(nèi)部的企業(yè)與員工之間的關(guān)系,以及企業(yè)外部的企業(yè)與社會環(huán)境之間的關(guān)系,知識要素在生產(chǎn)中起關(guān)鍵作用。因此,在知識經(jīng)濟時代,雖然“決策有用”的目標(biāo)不會改變,但使用者關(guān)心的重點不僅僅是有形資產(chǎn)的保值增值能力和償債能力,更為重要的是人力資源、無形資產(chǎn)創(chuàng)造財富的能力以及企業(yè)為社會服務(wù)的能力。這樣,以工業(yè)經(jīng)濟為依托建立起來的會計目標(biāo)的內(nèi)容必須加以完善。會計目標(biāo)的確定,應(yīng)以信息使用者的需求為目的。美國AICPA的企業(yè)報告特別委員會于1994年提出的題為《改進企業(yè)報告———著眼于用戶(或稱顧客導(dǎo)向)》(Improving Business Reporting—Customer Focus)的綜合報告中認為:投資者的主要目標(biāo)是對企業(yè)的絕對價值和相對價值及其權(quán)益性證券作出判斷;債權(quán)人的主要目標(biāo)是評價一個企業(yè)承擔(dān)與當(dāng)期或未來債務(wù)或其他金融工具有關(guān)的義務(wù)的能力。
從他們的目標(biāo)出發(fā),信息使用者要逐個分析有不同機會和風(fēng)險的企業(yè)分部。著眼于企業(yè)未來,掌握企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的性質(zhì);要求企業(yè)報告信息相對可靠,了解競爭對手和其他企業(yè)的業(yè)績,及時把握影響企業(yè)的重大變動,掌握管理部門的意圖。在知識經(jīng)濟時代,信息使用者對這些方面的要求會是有過之而無不及,并且對企業(yè)知識資本擁有量和知識創(chuàng)新能力的信息也會提出相應(yīng)要求,因而,企業(yè)財務(wù)報告的目標(biāo)不僅要滿足使用者對企業(yè)資本、物質(zhì)資源的增長和創(chuàng)造的興趣,也要滿足他們對人力資源、知識資源的信息需求。因此,會計的目標(biāo)將從為物質(zhì)資產(chǎn)的所有者服務(wù)轉(zhuǎn)向為企業(yè)主體服務(wù),即會計目標(biāo)將由過去的向股東債權(quán)人提供信息為主,轉(zhuǎn)為以計量企業(yè)主體資源、權(quán)益的變動情況、收益的形成過程和有效控制企業(yè)組織內(nèi)部的人力資源為主的企業(yè)主體型會計目標(biāo)模式。會計目標(biāo)呈現(xiàn)多元化特征,不僅要披露財務(wù)信息,還要披露非財務(wù)信息(如經(jīng)營業(yè)績信息);不僅要披露定量信息,還要更多地披露定性信息(如主要指標(biāo)數(shù)據(jù)變化的原因);不僅要披露確定的信息,還要更多地披露不確定的信息(如金融工具利率和信息風(fēng)險信息);不僅要披露歷史信息,還要更多地披露預(yù)測信息(如前瞻性信息);不僅要披露企業(yè)整體信息,還要披露企業(yè)分支信息;等等。在信息質(zhì)量上強調(diào)信息的相關(guān)性、一致性與及時性。會計工作實踐離不開會計目標(biāo),只有明確會計目標(biāo),會計信息系統(tǒng)才可能存在并有效地運行。知識經(jīng)濟時代,企業(yè)管理既注重經(jīng)濟效益,又注重社會效益(如環(huán)境保護、納稅問題、就業(yè)問題、職業(yè)道德等)。因此,會計報告不僅要報告企業(yè)財務(wù)收益,又要報告社會收益。其目標(biāo)可以概括為:在為會計信息使用者提供決策有用信息的前提下,第一,提供企業(yè)資源的利用情況以及保值增值方面的信息(如物質(zhì)資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、人力資產(chǎn)等);第二,提供對社會貢獻方面的信息(如對環(huán)境保護的貢獻、對所在社區(qū)福利方面的貢獻等)。
2 知識經(jīng)濟時代的會計基本假設(shè)現(xiàn)行的會計假設(shè)與工業(yè)經(jīng)濟時代的會計環(huán)境相適應(yīng)。傳統(tǒng)的資源被描繪成資本、勞動力、土地和企業(yè)家能力等四大生產(chǎn)要素,這些資源可以說不外乎自然資源和人力資源。工業(yè)經(jīng)濟時代的繁榮,就是直接取決于這些資源。而知識經(jīng)濟時代的到來,最重要的資源卻不是這些,而是知識和信息的生產(chǎn)、存儲、使用和消費,知識和信息成為全球發(fā)展經(jīng)濟最重要的直接資源和內(nèi)驅(qū)動力。知識經(jīng)濟時代企業(yè)參與競爭的主體、方式、手段、觀念等將發(fā)生深刻的變化,知識將成為主要方式和手段。企業(yè)之間的競爭也將從追求廠房、設(shè)備、自然資源和缺乏知識熏陶的粗勞動力等有形的要素,轉(zhuǎn)變成主要追求占有更多的、無形的信息、科學(xué)技術(shù)等要素,以及經(jīng)過知識陶冶和技術(shù)錘煉的精勞動力。未來學(xué)家預(yù)測,到2015年,全球大部分發(fā)達國家的“工業(yè)經(jīng)濟”將完全轉(zhuǎn)化為“知識經(jīng)濟”,知識在實踐的運用中創(chuàng)造了巨大的價值。不僅如此,知識作為關(guān)鍵性資源的時代與資本、原材料、土地和勞動力等有形要素作為關(guān)鍵性資源的時代有著驚人的不同。不像傳統(tǒng)的經(jīng)濟資源,大多數(shù)知識作為資源是可以無限制地復(fù)制的。
它可以駐留在計算機內(nèi)和磁盤中,也可以駐留在復(fù)雜的軟件中,并可以在瞬時之間傳送到世界各地。知識信息作為資源,可以被不斷地使用,是一種無污染、可再生的資源?，F(xiàn)在全世界每年在信息和通信技術(shù)方面的總投資已經(jīng)超過萬億美元。知識作為信息時代一種主要的生產(chǎn)要素,在經(jīng)濟發(fā)展中的作用越來越大。美國金融投資家索羅斯的量子基金,沒有生產(chǎn)設(shè)備,沒有雇傭工人,僅僅依靠對衍生金融的認識和運用,不但成為世界上的巨富,而且在東南亞掀起震驚世界的金融危機。比爾·蓋茨的微軟公司沒有高大的廠房、堆積如山的原料和產(chǎn)品庫房,只有軟盤和軟盤中儲存的知識。自1975年該公司創(chuàng)立以來,在短短的20余年間,創(chuàng)造了神話般的奇跡。到1997年底,公司擁有資產(chǎn)460億美元,比爾·蓋茨連續(xù)3年成為世界首富。索羅斯金融投機的勝利,比爾·蓋茨創(chuàng)辦微軟的成功,表明了知識是創(chuàng)造財富的一種更為重要的資源。以知識作為主要生產(chǎn)資源的企業(yè),比如微軟、英特爾、IBM等信息產(chǎn)業(yè)企業(yè),其生產(chǎn)總值已經(jīng)超過通用、福特和克萊斯勒等企業(yè),成為信息時代的主導(dǎo)型產(chǎn)業(yè)?，F(xiàn)代社會的生產(chǎn)方式對會計基本假設(shè)提出了挑戰(zhàn)。
2.1 會計主體假設(shè)傳統(tǒng)會計主體假設(shè)是為了明確會計核算的空間范圍,但在知識經(jīng)濟時代,會計主體的界限將變得模糊,網(wǎng)上“虛擬公司”可以通過互聯(lián)網(wǎng)把多個個體聯(lián)系起來,一旦業(yè)務(wù)完成,又可迅速解除這種聯(lián)系。這種沒有經(jīng)營場地、沒有物理實體、沒有確切辦公地點的網(wǎng)上虛擬公司的出現(xiàn),突破了以往的空間概念。在按不同交易事項自由組合經(jīng)營主體的情況下,一個主體在完成某項經(jīng)濟效果之后,很可能在下一交易事項中按照其資金、技術(shù)和知識的要求重新組合成一個新的主體進行經(jīng)濟活動,這就使得會計主體的認定產(chǎn)生困難。根據(jù)國外一些學(xué)者的歸納,對會計主體的重新定義有兩種不同的方法:一種是“經(jīng)濟活動法”,即根據(jù)經(jīng)濟單位在本質(zhì)上對它的經(jīng)濟活動和行政控制管理所負擔(dān)的責(zé)任進行界定。認為會計主體是擁有或控制各種資產(chǎn),承擔(dān)作出和執(zhí)行各種承諾的義務(wù),以及進行各種經(jīng)濟活動的單位。另一種是“使用者利益法”,這是一種根據(jù)不同使用者經(jīng)濟利益來界定會計主體的方法。該方法側(cè)重于使用者而不是各個企業(yè),也就是要以使用者的利益而不是企業(yè)的經(jīng)濟活動規(guī)定會計主體和包含在財務(wù)報告中信息的界限。這是AAA(美國會計學(xué)會)所屬的概念與準(zhǔn)則委員會(1964年)提出的方法。網(wǎng)上“虛擬公司”便是為了追求經(jīng)濟利益而出現(xiàn)的,這正是第二種方法的體現(xiàn)。知識經(jīng)濟時代,企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動必須兼顧經(jīng)濟增長與社會責(zé)任,提供企業(yè)成本與社會績效考核的會計信息成為必要。這些信息的提供,不再單純是基于企業(yè)主體的經(jīng)濟利益,而是在很大程度上根據(jù)使用者的利益來確定會計主體及所需提供信息的界限。由此可以得出結(jié)論,未來“會計主體”假設(shè)將修正為“經(jīng)濟利益關(guān)聯(lián)體”假設(shè)。
2.2 會計持續(xù)經(jīng)營假設(shè)在工業(yè)經(jīng)濟時代,企業(yè)所面臨的經(jīng)濟環(huán)境是一個相對穩(wěn)定的結(jié)構(gòu),相對來說,風(fēng)險較少。在這種環(huán)境下,只要企業(yè)在設(shè)立時能周密計劃,善于管理,其經(jīng)營目標(biāo)一般能夠?qū)崿F(xiàn)。這是持續(xù)經(jīng)營假設(shè)很重要的外部環(huán)境條件。在知識經(jīng)濟時代,會計主體面臨的是競爭更趨激烈,風(fēng)險更難預(yù)測的經(jīng)濟環(huán)境,產(chǎn)品以及技術(shù)的生命周期越來越短,各種復(fù)雜的金融業(yè)務(wù)和金融創(chuàng)新工具大量涌現(xiàn),使得金融市場更加變幻莫測。在這種風(fēng)險環(huán)境下,企業(yè)隨時都有被清算、終止的可能,呈現(xiàn)出“短暫性”、“臨時性”特點?，F(xiàn)實經(jīng)濟生活中兼并浪潮的迭起,更增加了單個會計主體失去持續(xù)經(jīng)營的可能性。由于持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的不確定性,必須對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)重新作出科學(xué)的解釋,使建立其上的會計方法更具有合理性。當(dāng)企業(yè)一旦獲得不能持續(xù)經(jīng)營的證據(jù)時,會計處理必須按照清算價值進行。歷史成本計量將趨向現(xiàn)實價值或公允價值計量。因此,傳統(tǒng)會計中的“持續(xù)經(jīng)營”假設(shè)不再適用,取而代之的將是“暫時性經(jīng)營”假設(shè)。
2.3 會計分期假設(shè)傳統(tǒng)會計分期假設(shè)是對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的補充。由于持續(xù)經(jīng)營假設(shè)已把會計主體當(dāng)作一個長期存在的經(jīng)營實體看待,而各方面決策都不能等到所有經(jīng)營活動結(jié)束時才得到信息進行決策,因此,需要對會計進行分期。而且,由于會計進行了分期,我們的財務(wù)報告系統(tǒng)也即成為定期報告系統(tǒng),在競爭日益激烈、風(fēng)險日益加劇的經(jīng)濟環(huán)境下,產(chǎn)品的生命周期和生產(chǎn)周期都縮短了,產(chǎn)品以至于整個公司比以前淘汰得更快,各種創(chuàng)新的金融工具層出不窮,一夜之間就可能讓一個公司的財務(wù)狀況和風(fēng)險面目全非,使公司的權(quán)益資本陷入危機,以致在公司財務(wù)報告尚未出來之前,就可能已經(jīng)破產(chǎn)了。傳統(tǒng)會計分期假設(shè)滿足不了信息使用者隨時利用會計信息作出及時決策的需要?！皶嫹制凇奔僭O(shè)在未來會計中仍然采用,只是在傳統(tǒng)會計分期的基礎(chǔ)上內(nèi)劃小期間,以便按“事項會計”的要求提供可比的會計信息。另一方面,隨著信息技術(shù)的發(fā)展,企業(yè)的各種原始數(shù)據(jù)將可以準(zhǔn)確、實時地提供給信息使用者。但對于一些完成交易即告解散的臨時性組織,可直接按其交易期作為報告期。
2.4 貨幣計量假設(shè)貨幣計量這一假設(shè),導(dǎo)致計量成為現(xiàn)代會計的核心。沒有計量,也就沒有現(xiàn)代會計。但也正因為現(xiàn)代會計的貨幣計量這一假設(shè),導(dǎo)致會計過分依賴貨幣計量,而把大量無法用貨幣計量的信息排斥在會計信息系統(tǒng)之外。雖然有表外說明,但大部分也只是對表內(nèi)項目的補充說明而已。在知識經(jīng)濟時代,用電子貨幣支付的網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易將成為信息時代的商務(wù)主流。很多新型的但對公司有重大意義的資產(chǎn)因無法準(zhǔn)確計量而不能在現(xiàn)行報告系統(tǒng)進行反映,使企業(yè)的財務(wù)報告反映的財務(wù)狀況與實際脫節(jié)。同樣,許多知識產(chǎn)權(quán)也沒有在資產(chǎn)負債表中作為資產(chǎn)列示。更有甚者,許多不能計量的資產(chǎn)恰恰是許多新型公司增長最快和最重要的部分。例如,近年來增長很快的是服務(wù)業(yè)公司,但是這些公司許多最重要的資產(chǎn),如自創(chuàng)商譽、品牌、知識產(chǎn)權(quán)、人力資源都在資產(chǎn)負債表中毫無痕跡。單純用貨幣計量的會計信息越來越不能滿足信息使用者的需求,像人力資源等無法用貨幣計量的無形資產(chǎn)的地位越來越重要,因此,貨幣計量假設(shè)未必完全適應(yīng)需要。
20世紀(jì)80年代以來,美國會計職業(yè)界受到來自學(xué)術(shù)界、國會、政府監(jiān)督部門以及會計職業(yè)自身的強烈批評。批評的焦點是,企業(yè)會計報告沒有能夠提供有價值的信息,報告未能面向未來,會計信息嚴重不完整,會計信息正在失去相關(guān)性。改變嚴重依賴于貨幣計量假設(shè)的現(xiàn)行會計,已日益為人們所認識。對貨幣計量這一基本假設(shè)提出新的挑戰(zhàn),有人建議放棄價值方法,未來事項方法,多提供明細的數(shù)據(jù),少匯總或不匯總,不要合計數(shù)。應(yīng)當(dāng)指出,貨幣計量是以貨幣價值不變、幣值穩(wěn)定為條件的,因為只有在幣值穩(wěn)定或相對穩(wěn)定的情況下,不同時點的資產(chǎn)的價值才具有可比性,不同期間的收入和費用才能進行比較,才能計算確定其經(jīng)營成果,會計核算提供的會計信息才能真實反映企業(yè)的經(jīng)營情況。但今日的現(xiàn)實經(jīng)濟活動中,幣值變動時有發(fā)生,甚至在一些國家的某時期貨幣幣值發(fā)生急劇變化,出現(xiàn)惡性通貨膨脹,急劇大幅度貶值,如東南亞經(jīng)濟危機,這都對貨幣計量提出了挑戰(zhàn)。
有些國家在幣值變化較大的情況下,已不得不采用物價變動會計。早在1988年,葛家澍教授就認為,會計核算系統(tǒng)基本上運用貨幣尺度進行計量,而整個會計信息系統(tǒng),雖然主要還是輸出財務(wù)信息,但也輸出非貨幣信息,后者今后仍有不斷增加的趨勢。因此,會計計量既有貨幣計量問題,也有非貨幣計量問題。近年來,財務(wù)報告的使用者們十分重視信息的相關(guān)性,期望財務(wù)報告能夠提供更多的面向未來的非貨幣信息。確實,在信息時代有不少難以用貨幣計量,但卻對信息使用者的決策有重要參考價值的信息,如企業(yè)的外部環(huán)境、人力資源等。如果單純用貨幣計量,這些信息都只能排除在財務(wù)報表甚至是財務(wù)報告之外。現(xiàn)代信息技術(shù)與會計的結(jié)合為非貨幣計量提供了可能,未來會計在計量尺度的運用上會加大非貨幣計量的比重,對經(jīng)濟不確定性因素進行會計披露也成為可能。在計量屬性的選用上,可在不放棄歷史成本計價的同時,輔助以公允價值計價。
3 結(jié)語
在知識作為企業(yè)價值的主要源泉時,傳統(tǒng)的會計做法正在步入歧途,并導(dǎo)致錯誤的經(jīng)營決策。約翰遜(Johnson)和卡普蘭(Kaplan)兩位著名的作家在他們的著作《相關(guān)損失》中,對會計制度的崩潰作了檢討。他們對美國微型集成電路行業(yè)因傳統(tǒng)會計制度造成失誤作了描述:美國的生產(chǎn)廠家曾經(jīng)不僅生產(chǎn)高密集成電路板,也生產(chǎn)低密集成電路板。高密集成電路板需要大量的技術(shù)和知識投入,而低密電路板通過傳統(tǒng)的會計計算似乎無利可圖,付出的成本與費用卻與高密集成電路板相差無多。由于會計在直接勞動的基礎(chǔ)上分配費用,許多美國集成電路生產(chǎn)廠家將看似無利可圖的生產(chǎn)線讓給了外國的競爭者,這些外國競爭者卻使低密集成電路板的生產(chǎn)獲得了發(fā)展,并且從中獲得了巨大的利潤。這種會計制度造成的錯誤導(dǎo)致美國工業(yè)實力受到損失。而知識化的企業(yè)對知識的依賴程度更高,無形的知識、信息等生產(chǎn)要素往往是普通的會計方法所無法衡量的,如果用傳統(tǒng)的會計制度來計算,就會造成企業(yè)決策無法估量的損失。由此,許多研究者正在考慮建立一種實用的新型的會計制度。美國經(jīng)濟學(xué)家羅默認為,今后在計算經(jīng)濟增長和經(jīng)濟數(shù)量時,必須把知識直接放到生產(chǎn)體系中去考慮,即把知識列入生產(chǎn)函數(shù)、生產(chǎn)要素之中。
在知識經(jīng)濟時代,創(chuàng)新是整個時代的靈魂,沒有創(chuàng)新就沒有發(fā)展,它滲透于社會的各行各業(yè)和經(jīng)濟活動的各個方面,創(chuàng)新是知識經(jīng)濟中最重要的經(jīng)濟活動。知識經(jīng)濟對會計的挑戰(zhàn)是嚴峻的,但同時又給了會計一個新的機遇。知識經(jīng)濟時代賦予會計業(yè)和會計師崇高的使命和重大責(zé)任。面對知識經(jīng)濟,應(yīng)從各方面深刻認識其不同于工業(yè)經(jīng)濟的特點,順應(yīng)時代發(fā)展要求,推進會計業(yè)的改革、完善和發(fā)展,為維護投資者和社會公眾利益,促進經(jīng)濟的繁榮與發(fā)展作出更大的貢獻。
[參 考 文 獻]
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