一、審計意見類型
按照《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則——1501號》的規(guī)定,審計意見分為兩大類:標(biāo)準(zhǔn)無保留意見和非標(biāo)準(zhǔn)審計意見。非標(biāo)準(zhǔn)審計意見又分為帶強(qiáng)調(diào)段無保留意見、保留意見、否定意見和無法表示意見四類。為研究需要,本文再將其細(xì)分為:標(biāo)準(zhǔn)無保留意見、帶強(qiáng)調(diào)段的無保留意見、不帶強(qiáng)調(diào)段的保留意見、帶強(qiáng)調(diào)段的保留意見、否定意見和無法表示意見六類。
二、1993～2006年度審計意見統(tǒng)計結(jié)果
(一)1997年后,非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見明顯增加明顯提高,到1999年達(dá)到最高峰,此后又逐漸下降
通過對1993～2006年度審計意見的縱向統(tǒng)計(見表1),我們可以看出:1993～1996年4年間,沒有一家上市公司被出具否定意見或無法表示意見的審計報告。在1997年中國證券市場上第一次出現(xiàn)了否定意見的審計報告(渝太白A) 和無法表示意見的審計報告(寶石A) 各一份。此后非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見所占的比例明顯提高,到1999年達(dá)到最高峰17.23%,此后又逐漸下降。這種趨勢反映出我國注冊會計師審計責(zé)任意識和風(fēng)險意識在逐漸增強(qiáng),同時也說明單位的會計責(zé)任也在逐漸加強(qiáng)。
(二)強(qiáng)調(diào)段的運用呈現(xiàn)出先升后降,然后趨于穩(wěn)定的趨勢
在分析非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計意見時,我們發(fā)現(xiàn):自1993年以來,強(qiáng)調(diào)段的運用呈現(xiàn)出先升后降然后趨于穩(wěn)定的趨勢(見圖1)。這說明:一方面我國注冊會計師比較注意利用強(qiáng)調(diào)段對重大事項進(jìn)行披露,以此來提醒報表使用者謹(jǐn)慎利用該報表;另一方面也說明注冊會計師可能在利用強(qiáng)調(diào)段既起到提請報表使用者注意,又不至于得罪委托人,可謂“兩全其美”。
(三)歷年標(biāo)準(zhǔn)審計報告與非標(biāo)準(zhǔn)審計報告所占比例變動的幅度不大
從每年標(biāo)準(zhǔn)審計報告與非標(biāo)準(zhǔn)審計報告所占比例(見圖2)來看,二者所占比例呈現(xiàn)出此增彼減的關(guān)系,但每種比例的變動幅度都在20%之內(nèi),變動的幅度不是較大。
(四)歷年來標(biāo)準(zhǔn)審計報告為主導(dǎo)
從標(biāo)準(zhǔn)審計報告與非標(biāo)準(zhǔn)審計報告所占比例的平均數(shù)來看,14年來標(biāo)準(zhǔn)審計報告所占比例平均為90%,非標(biāo)準(zhǔn)審計報告所占比例平均為10%(見圖3),整體來說,非標(biāo)準(zhǔn)審計意見所占比例還是較小。
三、審計意見在不同年度表現(xiàn)特征的形成原因剖析
從上文的描述性統(tǒng)計分析可以看出,形成上述各種趨勢的原因是多方面的,本文僅就幾項主要的原因加以闡述:
(一)注冊會計師審計重大錯報風(fēng)險意識的增強(qiáng)
近年來,隨著市場競爭的激烈加劇,企業(yè)因管理層舞弊或者經(jīng)營失敗,導(dǎo)致投資者蒙受重大損失的事件不斷增多。造成這種現(xiàn)象既有投資者方面的原因,也有注冊會計師審計失敗方面的原因。但現(xiàn)實中很多投資者往往把這種現(xiàn)象歸結(jié)于注冊會計師未能及時揭示或報告這些問題,并向其索賠。為了避免這種現(xiàn)象的出現(xiàn),注冊會計師在接受審計委托之前,一般都主動進(jìn)行審計重大錯報風(fēng)險的評估。此外,各國在立法方面也紛紛強(qiáng)化了注冊會計師所承擔(dān)的法律責(zé)任,這又在客觀上要求注冊會計師增強(qiáng)其審計重大錯報風(fēng)險意識。
(二)注冊會計師職業(yè)隊伍素質(zhì)的提高
審計意見在很大程度上取決于注冊會計師的素質(zhì)——專業(yè)勝任能力和執(zhí)業(yè)水平的提高。近10年來,隨著我國注冊會計師入門門檻的提高,注冊會計師有關(guān)法律法規(guī)的不斷完善以及注冊會計師后續(xù)教育的不斷加強(qiáng),我國注冊會計師的素質(zhì)也在不斷提高。這些變化就可以保證注冊會計師在出具審計報告時,避免從輕而不恰如其分地簽署審計意見。 (三)被審計單位經(jīng)營業(yè)務(wù)的日益復(fù)雜化
首先,隨著經(jīng)濟(jì)體制改革的進(jìn)一步深化,企業(yè)主體日益多元化,經(jīng)濟(jì)活動日益復(fù)雜化, 而法律法規(guī)對上述事項的處理尚未做出完善的規(guī)定;其次,會計為了體現(xiàn)其世界通用“商業(yè)語言”的功能,已與國際慣例進(jìn)一步接軌,但目前我國會計準(zhǔn)則和注冊會計師審計準(zhǔn)則與國際慣例還存在較大差距,同樣許多地方的會計核算還處在進(jìn)一步具體化和討論之中。這兩方面的原因就導(dǎo)致注冊會計師難以找到參照物來判斷各項會計事項是否公允,從而很難發(fā)表意見,只能利用說明段加以披露。
四、提高注冊會計師發(fā)表恰當(dāng)審計意見的建議
在新的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下,為提高我國注冊會計師的審計執(zhí)業(yè)質(zhì)量,發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲媹蟾?增加境內(nèi)外已審會計報告的可比性,我們提出如下建議:
(一)健全相關(guān)的法律法規(guī)
我國有關(guān)政府部門應(yīng)利用會計市場對外開放的機(jī)會,積極學(xué)習(xí)國際會計、審計的相關(guān)經(jīng)驗,修訂相關(guān)的會計審計準(zhǔn)則,一方面更快的與國際慣例接軌,另一方面使注冊會計師在審計中有章可循,減少其專業(yè)判斷可能性。
(二)加強(qiáng)注冊會計師的后期繼續(xù)教育
眾所周知,注冊會計師執(zhí)業(yè)環(huán)境(包括法律、社會、經(jīng)濟(jì)等因素) 是不斷發(fā)展變化的,社會對注冊會計師的專業(yè)勝任能力和執(zhí)業(yè)水平的要求也是不斷變化的,注冊會計師只有不斷接受后續(xù)教育,掌握和應(yīng)用新知識、新技能和新工具,才能滿足執(zhí)業(yè)的需要,保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量。
(三)加強(qiáng)對更換會計師事務(wù)所的上市公司的監(jiān)管
盡管一些上市公司更換會計師事務(wù)所有其一定的合理性,但更多的是上市公司有購買會計政策之嫌,即上市公司選擇能為其提供滿意的審計報告的會計事務(wù)所。特別是在目前“一股獨大”的情況下,證監(jiān)會發(fā)布的諸多措施很難真正實施,所以建議證監(jiān)會加強(qiáng)對更換會計師事務(wù)所的公司的監(jiān)管,特別是對頻繁更換事務(wù)所的公司,要查明其原因,予以監(jiān)控,并對那些堅持原則的注冊會計師和會計師事務(wù)所予以保護(hù)和支持。
參考文獻(xiàn)
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